债务重组税务处理的一点建议

徐科英　张洪珍

摘要：在企业债务重组业务中，债务人以非现金资产偿还债务发生的损失，在会计上直接计入营业外支出；而税法规定债务人发生的债务重组损失不能税前扣除。本文就这一税务处理提出质疑，并建议税务部门对债务人确认的债务重组损失，经过稽查批准后允许抵税。

关键词：债务重组 税务处理

2001年，重新修订的《企业会计准则——债务重组》对企业债务重组业务的会计处理作了实质性修改，即无论企业以何种方式进行债务重组，均不确认债务重组收益，而是直接计入资本公积。新准则有效地遏制了利润操纵现象，但也相应带来了一些税收问题。对此，2003年国家税务总局制定了《企业债务重组业务所得税处理办法》，对相关问题进行了重新规范。本文就企业债务重组业务中的税务处理提一点建议。

一、 债务重组“损益”的会计与税收差异

1、 会计处理原则

新准则对涉及“损益”进行会计处理的一般原则是：债务人通过各种方式债务重组获得的收益，不计入损益，而直接计入资本公积；债务人以非现金资产偿还债务发生的损失，直接计入营业外支出，债权人接受非现金资产偿还债务发生的损失，计入非现金资产的入账价值。

2、 税务处理规定

税法对涉及“损益”的应税收益的认定是：债务人以现金资产或非现金资产进行债务重组的，形成的资本公积应全额计入当期应税所得；债务人以债务转为资本方式进行债务重组的，形成的资本公积——股本溢价，不计入应税所得；债务人发生的债务重组损失不能税前扣除；债权人直接计入营业外支出的债务重组损失，待符合“坏帐”确认的条件时，报主管税务机关批准后可以税前扣除。

二、 对税务处理的看法：

比较债务重组“损益”的会计和税收处理，笔者认为：税法对债务人以非现金资产抵偿债务形成的债务重组损失的处理不尽合理。会计上，债务人以非现金资产偿还债务发生的损失，直接计入营业外支出。而税法规定债务人发生的债务重组损失不能税前扣除，这样处理主要是考虑到债务重组多见于关联企业之间，如果允许债务人在税收上承认重组损失，将会被纳税人从避税的角度加以利用。但这样做不符合确定性原则。因为债务重组损失确是债务人发生的损失，并却对其造成影响。另一方面，企业进行债务重组大多因为财务困难或经营失败。不允许债务人在税收上承认重组损失，未能彻底解决债务人的“债务包袱”问题。如果债务人无力交纳与债务重组相关的税金，则有可能导致债务重组流产，受损最严重的是债权人和政府税收收入。因此，笔者建议：税务部门应实事求是，本着实质重于形式的原则，对债务人确认的债务重组损失，经过稽查批准后允许抵税。这样既可以使重组企业轻装上阵，真正实现保值和增值，又可以遏制纳税人的避税行为，防止税收的流失。

基于上述分析，我们来看下面的例子：

A公司与B公司协商，以账面价值20万元，公允价值25万元的库存商品抵销其对B公司的债务28万元。则A公司的帐务处理为：

借：应付账款280000

贷：库存商品200000

应交税金——应交增值税（销项税额）42500

资本公积37500

在税法上，资产转让所得为25-20=5（万元），由于A公司发生了债务重组损失28-25×1.17=-1.25(万元)，导致资本公积的入账金额为3.75万元。在这种情况下，由于笔者认为债务重组损失可以税前扣除，因此A公司在纳税调整时应以资本公积的入账金额为重组所得，即调增应纳税所得额3.75万元而非5万元。

参考文献：梁瑞红：债务重组中会计与税务处理的不同点，《财会通讯》2003年第9期

张畅：企业债务重组业务所得税的会计处理，《大众理财顾问》2003年第10期

李祖爱：债务重组的应税收益分析，《上海会计》2003年第9期

刘建民：对国有企业历史债务重组税务处理的探讨，《上海会计》2003年第12期

国家税务总局国税发[2003]45号文件：关于执行《企业会计制度》需明确有关所得税问题的规定，《财会月刊》2003年第8期