计征房产税 房产原值确定莫忽视风险

房产税有两种计税方式，一是按租金收入计征，二是按房产原值一次减除10%至30%后的余值计征。对于房产原值的确定，一些企业未将地价计入房产原值，或开发多宗土地合并计算容积率，还有政府返还土地款、房屋维修费未计入房产原值，从而出现涉税风险。

地价应并入房产原值征收房产税

财政部、国家税务总局《关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号）第三条规定，对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。容积率（容积率=地上建筑物总建筑面积÷该宗土地面积）低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价；容积率大于0.5且小于1时，按土地使用面积价值加上房产价值作为计税基础。

例如，甲公司有两宗土地，A宗地土地面积10000平方米，取得土地时支付土地出让金1000万元（含相关税费、下同），地上房屋建筑面积合计6000平方米，房屋价值1200万元；B宗地土地面积10000平方米，取得土地时支付土地出让金1000万元，地上房屋建筑面积合计3000平方米，房屋价值600万元。

甲公司计算，其一，未将土地价款计入房产原值。房产原值= 1200+600=1800（万元），年应纳房产税=1800×（1-30%）×1.2%=15.12（万元）；其二，将土地价款计入房产原值，但将A、B两宗土地合并计算容积率。土地面积=10000+ 10000=20000（平方米），建筑面积=8000+3000=11000（平方米），容积率=11000/20000=0.55，大于0.5，土地价值全额并入房产价值，计征房产税地价=1000+1000= 2000（万元），房产税计税价值= 2000+600+1800=4400（万元），年应纳房产税=4400×（1-30%）×1.2%=36.96（万元）。

上述两种办法计算房产原值及房产税均不正确。房产原值应包含地价，对A、B两宗地应分别计税容积率，并分别确定房产税计税值。A宗地容积率6000/10000= 0.6，大于0.5，应将该宗地价全额并入房产价值征收房产税。A宗地房产税计税值1000+1200=2200（万元），年应纳房产税2200×（1-30%）×1.2%=18.48（万元）；B宗地容积率3000/10000=0.3，小于0.5，应将该宗地价按2倍建筑面积并入房产价值征收房产税。B宗土地房产税计税值1000×3000/ 10000×2+600=1200（万元），年应纳房产税1200×（1-30%）×1.2% = 10.08（万元），该企业年应纳房产税合计=18.48+10.08=28.56（万元）。

政府土地返还款应并入房产原值征税

乙公司在某园区拍得一块地用于建厂房，竞拍价3000万元，并与国土资源局签订《国有建设用地使用权出让合同》，容积率为0.55。该企业为当地政府招商引资项目，政府对出让给企业的地价款实行包干，每亩20万元，企业实际缴纳土地出让金1400万元，取得相应票据。超过部分由财政返还，财政给该企业开出1600万元土地出让金专用收据。该公司将取得财政开出的土地出让金专用收据（未实际付款）单独保管，没有入账。企业在该土地上陆续建造厂房，房产原值为4600万元，企业依据实际缴纳土地出让金及房产原值合计数6000万元（1400+ 4600）申报缴纳房产税。

企业认为，财税〔2010〕121号明确，确定地价计入房产原值应该是实际支付的价款，政府给予的土地返还款因未实际支付应作为折扣处理，予以扣减。即按6000万元房产原值计征房产税。

事实上，财税〔2010〕121号规定，无论纳税人在会计上如何处理，计征房产税的房屋原价必须包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。企业按照正常竞拍程序竞得土地后，按确定的竞拍价全额缴纳土地出让金，与政府签订的土地出让合同金额是竞拍价，其竞拍价也就是其土地成本总额。对于企业取得政府土地返还款，无论其票据如何开具，均不能冲减土地出让金。

同时，根据《企业所得税法实施细则》相关规定，企业取得土地使用权应以取得时支付的全部价款和相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。且其成本一旦确定，除非国务院财政、税务主管部门特别规定，企业不得对其计税基础进行纳税调整。因而，企业在通过竞拍等途径取得土地使用权后，就应当按竞拍价确定土地使用权的计税基础。对于取得的政府土地返还补助，不能冲减计税基础。

为此，乙公司计征房产税原值为3000+4600=7600（万元），而不是6000万元（1400+4600）。

房屋维修费应计入房产原值缴纳房产税

丙公司增加厂房使用功能、改善生产条件和提高厂房利用率，对部分厂房进行局部维修、更新，有无尘车间吊顶、铺设无尘地板、空调系统安装、排风等，并与施工方签订合同。发生建筑安装工程维修费120万元，取得建筑安装发票，会计上记入“在建工程——厂房维修”，后结转“维修费”，未将增加的维修费结转“固定资产”。

丙公司认为，厂房维修改造零星工程的维修费直接计入“维修费”而非“固定资产”，不提折旧，符合《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》（国税发〔2005〕173号）第二条规定，即对附属设备和配套设施中易损坏、需要经常更换的零配件，更新后不再计入房产原值。

财政部、国家税务总局《关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2008〕152号）规定，对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。国税发〔2005〕173号第一条规定，为了维持和增加房屋的使用功能或使房屋满足设计要求，凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设备等，无论在会计核算中是否单独记账与核算，都应计入房产原值，计征房产税。

综上，对厂房建筑物进行局部维修发生的费用，凡属于房产税征收范围的，无论账上如何结转，是否属“资本化”或“费用化”，均应计入房产原值申报房产税。丙公司应将发生的建筑安装工程维修费120万元并入房产原值计征房产税。

作者单位：国家税务总局吉安市吉州区税务局