促进污染防治能力现代化的审计监督体系与路径探析

【摘要】污染防治能力现代化是我国生态环境治理现代化的重要组成部分， 污染防治是生态环境治理中的核心问题。国家审计是党和国家监督体系的重要组成部分， 是实现污染防治能力现代化的制度保障。在分析国家审计参与污染防治能力现代化建设的必要性的基础上， 结合污染防治能力现代化体系的特征， 构建审计监督促进污染防治能力现代化的实施框架， 基于协同视角分析审计监督促进污染防治能力现代化的实施路径， 进而提出完善审计监督的建议。

【关键词】国家审计；污染防治能力现代化；审计协同；环境审计

【中图分类号】 F239 【文献标识码】A 【文章编号】1004-0994（2024）15-0083-6

党的二十大报告明确提出推进美丽中国建设， 要求深入推进环境污染防治， 打好污染防治攻坚战， 实现生态环境高水平保护与经济高质量发展协同共进。审计作为推动国家治理体系和治理能力现代化的重要力量， 通过对环境污染防治的资金使用、 项目建设与资源配置情况进行核实， 对污染防治政策的执行情况进行跟踪， 对污染防治成果进行评价， 以发挥积极作用。尽管我国的环境污染治理工作已经取得阶段性胜利， 但是生态环境保护总体上仍然面临结构性、 根源性、 趋势性的压力， 重点区域、 重点行业污染问题仍然突出， 实现碳达峰、 碳中和任务艰巨。随着污染防治能力现代化目标的提出， 如何构建促进污染防治能力现代化的审计监督体系， 以及通过什么样的途径才能更有效地发挥审计监督的作用， 成为亟需解决的审计理论问题。

一、 国家审计参与污染防治能力现代化建设的必要性

1. 污染防治能力现代化建设离不开国家审计的参与。

（1） 污染防治能力现代化政策落实及治理效果评价需要国家审计。在2023年的全国生态环境保护大会上， 习近平总书记强调“以高品质生态环境支持高质量发展， 加快推进人与自然和谐共生的现代化”。人与自然和谐共生的现代化是中国式现代化的本质要求， 而污染防治能力现代化是人与自然和谐共生的现代化的重要组成部分， 污染防治相关政策的落实情况便成为评价中国式现代化进程的重要指标之一。根据2021年修订的《审计法》的规定， 重大政策措施落实跟踪审计正式成为国家审计机关的法定职责， 通过审计监督有效揭示污染防治政策在执行过程中的突出问题。同时， 通过对现有政策的完善以及监督落实， 解决污染防治中遇到的问题， 促进有关污染防治政策制度和体制机制的完善， 建立预防环境污染问题的长效机制。

（2） 污染防治的资金使用情况离不开审计监督。近年来， 中央财政设立了多项污染防治专项资金， 包括重金属、 水、 大气等， 支持了一系列污染防治项目。污染防治专项资金是否得到合理使用直接关系到污染防治的效果， 因此要改善污染防治专项资金使用难以达到预期的情况， 避免出现资金遭层层截留挪用、 环保资金监管机制不完善、 资金使用效率低等问题。国家审计通过对污染防治专项资金收支的真实性、 合法性和效益性进行监督， 能有效解决资金使用不规范、 效率不高、 效果不明显等问题， 从而推动污染防治工作取得新成效。此外， 经济责任审计能加强对权力的制约与监督， 在有效避免腐败行为的同时对领导干部的业绩与能力进行评估， 促进领导干部更有效地领导各个部门， 组织当地企业更好地运用财政资金， 实现污染防治的目标。

2. 国家审计为污染防治能力现代化提供保障。

（1） 审计技术不断创新。随着科学技术的进步与发展， 近年来大数据审计逐渐进入大众视野， 区别于传统的审计技术方法， 大数据的加入不仅有助于更高效地处理数据信息， 从而提高审计效率、 节约人力成本， 还能对被审计单位的数据进行处理分析， 从而帮助审计人员更快速地抓住审计重点， 为审计工作的开展提供方向。此外， 许多地区在开展审计工作的过程中引入了无人机技术、 物联网技术和红外热成像技术等， 从而更好地检测违法排污行为， 提供更加有力、 可靠的审计证据。

（2） 审计全覆盖不断推进。2021年《审计法》的修订明确了重大政策落实跟踪审计与领导干部自然资源资产离任审计的法律地位， 同时审计的监督范围得到了进一步拓展与完善， 审计监督的广度不断扩大、 深度不断增加， 审计机关对污染防治项目的管理、 分配， 资金、 国有资源等的使用， 以及政策的落实情况进行全面审计， 对不符合可持续发展理念的项目、 污染防治的重点企业进行监督， 揭示污染防治工作中存在的问题， 并监督相关部门组织整改。国家审计的投入力度越大、 监督和咨询建议功能发挥得越好， 越有助于提升该地区工业“三废”的处置效率（谢柳芳等，2020）。

综上所述， 国家审计在污染防治领域已经拥有先进的审计技术与充分的国家支持， 能够成为促进污染防治能力现代化建设的有力助推器。

二、 污染防治能力现代化体系及其特征

1. 污染防治能力现代化体系。随着生态文明体系的提出与逐步完善， 作为其重要组成部分的现代化污染防治体系建设也十分紧迫。张伟进（2021）认为在建立污染防治能力现代化体系的过程中， 要综合考虑领导责任、 企业责任、 监管责任、 全民行动、 法律标准、 市场运行等多方面要求。朱旭峰和唐祎祺（2023）认为污染治理体系中应当包括治理主体间的互动机制确定、 污染治理制度与治理效能间的联系。也有学者针对大气污染提出需要解决目前的体制、 机制、 制度碎片化困境， 形成具有整合力的协同治理机制（李辉，2015）， 或从政府、 企业和社会公众多主体参与视角出发， 研究政府型、 市场型和社会公众型环境规制对绿色发展效率的影响效应， 这有助于形成多方共治环境污染、 提升绿色发展效率的良好格局， 是多主体参与视角下环境治理体系的有效拓展（刘传明，2023）。

根据上述学者的观点， 要保障污染防治的效果， 促进污染防治能力现代化， 就要构建一个以政府为主导、 以企业为主体、 公众共同参与， 责任明晰， 具有良好联系和互动关系， 可以高效运用法律制度、 经济制度与道德规范的多元协同治理体系， 以促进沟通机制与统筹机制的完善， 最终实现治理效能的提升（如图1所示）， 在改善环境污染情况的同时有效制止环境污染行为的发生， 构建不断完善与反馈的动态治理过程。

2. 污染防治能力现代化体系的特征。

（1） 污染防治能力现代化体系是以协同为基础的。与以行政管理为基础的污染治理体系不同， 污染防治能力现代化体系是以协同治理理论为基础构建的。

首先， 对于现代化的污染防治体系， 其污染防治责任主体之间需要协同配合， 是以政府为主导、 以企业为主体、 公众共同参与的多元协商、 对话和互动的污染防治体系（王华和殷旭辉，2023）。企业作为污染防治工作的第一责任人， 应积极开展污染防治工作， 打造绿色产业体系。政府作为污染防治工作的主导者， 应督促政策的落实， 对违规行为进行惩罚。公众作为污染防治工作的监督者， 应参与防治工作， 积极开展群众监督， 实现污染防治成果的共治。

其次， 污染防治能力现代化体系是制度协同的体系， 污染防治能力现代化要将法律、 经济、 道德等方面的制度有机结合起来。在污染防治过程中， 要发挥法律的规范作用， 强化其权威性和强制性， 以更好地用法律准绳规范环境污染行为； 要发挥道德的教化作用， 增强社会成员的环境保护意识， 用道德引导和规范社会成员行为， 形成全民共同参与污染治理、 共同监督污染行为、 共同践行绿色行动的良好风尚； 要发挥市场机制对企业的引导作用， 全面实施排污许可管理， 构建以排污许可制为核心的固定污染源监管制度体系， 依托排污许可管理， 使污染治理融入市场经济建设， 推动企业自发地进行污染防治并利用绿色低碳化能源进行生产。三种制度协同发力， 形成良好的制度环境， 约束企业的污染行为， 激励企业绿色生态化生产， 保障污染防治工作全方位、 多维度开展。

最后， 现代化的污染防治体系强调治理机制的协同。使用碎片化、 单一、 区域割裂的治理模式是难以高效地完成污染治理工作的， 只有让统筹机制与沟通机制协同作用， 强化区域之间的沟通， 统筹调配各部门的工作， 明晰治理主体在污染防治工作中应承担的责任， 才能实现目标协同、 多污染物控制协同、 部门协同、 区域协同、 政策协同， 不断增强各项工作的系统性、 整体性与协同性， 提升污染治理效能。

（2） 信息技术手段为污染协同治理提供支撑。现代化信息手段是环境污染防治工作的重要支撑。当前以互联网、 大数据、 云计算、 人工智能、 区块链为代表的信息技术日新月异， 现代化污染防治工作离不开信息技术的融入。基于物联网、 云计算、 大数据等技术手段搭建的污染数据共享平台能优化污染治理的方式， 充分发挥数据资源在科学治污、 精准治污中的作用。污染数据共享平台可以有效地推动数据交换、 破除数据壁垒、 加速统一评价体系的建立， 统筹各个主体间的污染防治工作， 协助完善污染治理制度与治理机制， 构建一体化污染防治能力现代化体系。基于现代感知技术和大数据技术， 能够搭建起生态环境监测网络， 构建政府主导、 部门协同、 企业履责、 社会参与、 公众监督的生态环境监测格局， 优化监测站网布局， 提升环境质量、 生态质量， 实现污染源监测全覆盖， 从而解决区域化、 碎片化管理模式影响污染防治效果的问题。可以说， 信息化是污染防治能力现代化体系的重要标志。

（3） 污染协同治理以治理效能作为评估标准。污染防治能力现代化体系是结果导向的防治体系， 治理效能的提高是评价污染防治体系是否实现现代化的关键标准。污染防治效能的提高是污染防治主体协同、 制度运行、 机制有效的结果， 通过分析治理效能， 判断污染防治过程中是否存在漏洞， 对存在的普遍或严重的问题进行统筹， 从而完善治理制度与机制， 加强各责任主体之间的合作， 拓展信息技术手段在污染防治工作中的应用， 形成一体化评价标准与反馈机制， 促进现代化污染防治体系的完善。

三、 推进污染防治能力现代化的审计监督体系

《“十四五”国家审计工作发展规划》将国家审计分为政策落实跟踪审计、 财政审计、 金融审计、 国有企业审计、 农业农村审计、 民生审计、 资源环境审计、 经济责任审计八个类型。结合污染防治能力现代化体系的特征， 本文认为八类审计业务均与污染防治能力现代化的关联密切： 政策落实跟踪审计（a）、 财政审计（b）、 国有企业审计（c）、 农业农村审计（d）、 资源环境审计、 经济责任审计（e）、 民生审计（f）、 金融审计（g）。其中， 资源环境审计相关度最高， 故将其细分为领导干部自然资源资产离任审计（h）与污染防治专项资金审计（i）进行详细阐述。上述审计业务共同作用形成促进污染防治能力现代化的审计监督体系， 如图2所示。

1. 审计监督责任主体参与污染治理。责任主体协同指在污染治理过程中， 政府、 企业与公众共同参与污染防治工作。

在主体协同的过程中， 政府处于主导地位， 因此通过领导干部自然资源资产离任审计和污染防治专项资金审计对政府的行为进行监督评价十分重要。领导干部自然资源资产离任审计能有效提高环境治理效率（李兆东和李振覃，2023）， 其作用机制主要是通过对主要领导干部任职期间履行自然资源资产管理和生态环境保护责任的情况进行评价， 判断领导干部是否完成国家关于大气、 水、 土壤污染防治等行动计划目标， 有无干预环境监测、 环境统计以及数据弄虚作假的情况， 有无环境污染事件预防处置机制等， 目的是发现领导干部在污染防治过程中存在的不作为情况， 确保政府坚决贯彻落实相关污染防治政策， 规范污染防治行为。

污染防治专项资金审计主要评价专项资金使用的规范性和绩效， 查处挪用、 占用污染防治专项资金的行为， 判断重大污染防治项目的资金分配是否合理以及专项资金是否得到高效利用。

企业是污染防治工作的主体， 为了保障污染防治工作的顺利开展， 需要对企业行为加以约束， 可以通过国有企业审计、 经济责任审计进行监督评价。国有企业审计对国有及国有资本占控股或主导地位的国有企业以及国有资本监管部门进行审计， 审查国有企业是否使用低污染原材料、 规范污染物排放行为， 并判断国有资本监管部门的国有企业污染防治监管工作是否存在漏洞（唐洋等，2023）。经济责任审计针对各级党政主要领导干部和国有企事业单位主要领导人员的经济责任进行审计， 目的是评价被审计领导干部是否存在因盲目追求效益而忽视污染治理的问题， 及时根据审计情况提出整改要求， 与污染监测部门及时沟通信息， 发挥监督合力。

在社会公众层面， 污染防治工作的推进主要可以通过农业农村审计与民生审计促进。农业农村审计围绕乡村建设行动实施情况进行审计， 评价农村人居环境整治和农业废弃物综合利用情况， 结合审计结果， 完善农村污染治理政策， 并且采取措施以控制农业生产导致的环境污染问题， 例如： 农药过量使用、 秸秆燃烧、 农膜过度使用等； 民生审计可以评价公众对污染防治工作的满意度， 以及是否对污染治理工作实施有效监督， 以确保公众参与的真实有效， 促进以政府为主导、 以企业为主体、 公众共同参与的多元化协同治理。

2. 审计保障不同治理制度在污染治理中发挥作用。治理制度的协同是保障污染防治工作顺利开展的基石。通过政策落实跟踪审计、 财政审计、 金融审计对法律制度与经济制度的落实情况进行评价， 以及对道德的促进， 从不同角度保证污染治理主体主动承担污染防治责任。我国幅员辽阔， 地区之间差异很大， 污染防治政策的出台和执行需要结合当地的实际情况进行调整。对污染防治政策进行跟踪审计， 一方面可以对大气、 土壤、 水等重点污染防治对象政策的合理性与可行性进行评估， 通过分析政策预估效果与实际情况存在差异的原因， 结合当地的污染情况， 对政策进行调整， 保障污染防治政策的可行性； 另一方面， 对污染防治政策的执行进行监督， 督促相关责任人落实污染防治政策， 对违规问题进行整改， 保障污染防治政策能得到高效的落实（乔青仪，2020）。财政审计可用于判断地方政府是否投入财政资金用于生态文明制度的建设， 提高公众在环境污染治理中的参与度， 营造全民治污的新氛围， 树立生态文明道德观， 改变公众的行为习惯， 从根源上解决环境污染问题。市场在资源配置中发挥着决定性作用， 宏观经济的变化往往会影响企业的发展方向， 金融业作为推动碳中和转型最主要的抓手之一， 近年来金融机构陆续开展直接投融资、 碳指标交易和银行贷款等金融活动限制温室气体排放（李兆东和冯宁，2023）， 金融审计通过密切关注这些金融活动在金融机构的推广情况， 不断完善污染防治环节与金融链条的融合， 从而引导市场投资转向绿色化、 低碳化、 节能化。

3. 审计推动污染治理机制的完善。治理机制的完善是污染防治的关键。污染防治工作涉及范围广、 主体多， 需要统筹资源， 共同努力促进污染防治目标的实现， 政策落实跟踪审计可以督促行为主体积极落实污染防治政策， 领导干部自然资源资产离任审计可以促进领导干部积极统筹资源， 最大限度地保障污染防治工作的推进， 民生审计通过构建公众沟通渠道， 鼓励公众揭露企业违规排污行为， 遏制污染性能源无规划滥用情况的发生（李兆东和霍奕玮，2024）。具体而言： 在组织跨区域环境治理工作时， 不同地区的经济情况、 污染程度、 监管体系、 执法标准都存在一定的差异， 审计机关在实施政策落实跟踪审计的过程中， 通过对跨区域环境治理的监督， 可以协调不同区域、 不同部门的污染防治工作， 优化区域产业布局、 能源结构、 交通和水利基础设施等重大发展战略， 及时发现问题， 制定更有利于污染防治的政策制度； 领导干部自然资源资产离任审计针对各级政府党政主要领导和资源环境相关部门领导， 在贯彻执行中央生态文明建设方针政策和决策部署方面的情况， 以及在自然资源资产管理和生态环境保护方面遵守法律法规、 重大决策、 目标完成、 履行监督责任、 资金征管用和项目建设运行等的情况， 进行审计监督， 判断领导干部是否在任职期间统筹行政资源、 财政资金、 人类资源等促进生态文明建设； 民生审计的重点是审查公众知情权与话语权的保障程度， 协助构建公众参与的监督渠道， 扩展公众参与跨区域环境污染防治协作范围， 实时更新环境信息， 让公众积极参与到污染防治工作中。

综上， 目前的国家审计业务已经触及污染防治能力现代化的主要方面， 就每一个单一业务而言， 其审计监督的力度和效果都是比较强的， 但审计业务之间缺乏联系， 在一次审计中审计发现的问题可能并不严重， 但若将多项审计业务同类审计发现叠加起来， 可能会成为较为严重的问题， 这就需要审计业务之间的协同。协同既可以提高审计资源的使用效率， 又可以更加综合地分析被审计领导和单位的情况， 更全面地揭示问题。

四、 审计监督促进污染防治能力现代化的路径： 基于审计业务协同的分析

2024年发布的《中共中央办公厅 国务院办公厅关于加强生态环境分区管控的意见》指出， 生态环境分区管控是以保障生态功能和改善环境质量为目标， 实施分区域差异化精准管控的环境管理制度， 在生态环境源头预防体系中具有基础性作用。实施生态环境分区管控有利于支撑实施更科学、 更系统、 更精细的分区分类污染防治工作， 切实提升新时期环境治理现代化水平。因此， 本部分在准确把握加强生态环境分区管控总体要求的前提下， 围绕加强顶层设计， 提出审计协同促进生态环境分区管控的实现路径， 最终促进污染防治能力现代化。

1. 政策落实跟踪审计与资源环境审计协同： 监督生态环境分区管控政策的落实与完善。我国生态环境空间异质性明显， 针对单一区域、 线、 点的局部微观管理已不能满足系统性治理需求， 因此在污染防治过程中要坚持问题导向、 精准溯源、 分区施策， 才能实现因地制宜， 解决突出的环境污染问题。通过政策落实跟踪审计与资源环境审计协同， 监督当地政府是否积极研究落实以碳排放、 污染物排放等为依据的差别化调控政策， 并对政策落实效果进行评价。具体而言， 将政策落实跟踪审计与资源环境审计的结论结合起来进行分析， 能有效发挥资源环境审计的专业优势， 客观精准地对污染防治效果进行评价， 跳出资金审计的局限， 全面反映污染防治政策的实际落实情况， 从而揭示地方政府在修订、 落实地方性污染防治分区管控政策时存在的主要问题， 督促相关部门针对审计发现的问题进行整改。此外， 二者协同有利于识别区域性突出的污染问题， 推动因地制宜地实施精细化管理， 聚焦突出生态环境问题， 深入推进更科学、 更系统、 更精细的分区分类污染防治工作， 选择当地典型污染地区开展试点， 积累相关经验， 完善污染防治机制与政策体系， 提升精准治污、 科学治污、 依法治污水平。

2. 领导干部自然资源资产离任审计、 经济责任审计与民生审计协同： 强化监督执纪问责， 完善领导干部考核机制。2024年发布的《中共中央办公厅 国务院办公厅关于加强生态环境分区管控的意见》中指出， 要将重点管控单元的环境质量变化作为监管执法的重点内容， 完善考核评价， 建立激励与约束并举的考核机制， 对生态环境分区管控工作推进情况进行跟踪评估， 将评估结果应用于污染防治攻坚战成效考核、 “两山”创建等工作中。领导干部自然资源资产离任审计与经济责任审计协同有利于推进生态环境分区管控政策的落地， 明确责任分工， 强化对权力的监督管理。将领导干部自然资源资产离任审计与经济责任审计结合实施， 评价与定责同步， 多维反映领导干部履职尽责情况， 二者协同不仅能互相借鉴审计结果， 扩大审计范围， 提高审计工作质量， 还能融合审计程序， 共享审计证据， 提升审计效率。审计结果按《党政主要领导干部和国有企事业单位主要领导人员经济责任审计规定》《领导干部自然资源资产离任审计规定（试行）》的要求分别进行评价， 通过审计结果的共享和相互印证， 将领导干部的履职情况与自然资源资产的变化进行关联， 按照经济责任审计的要求获取相关证据， 准确界定相关责任。对生态环境损害明显、 责任事件多发地区的党政主要负责人和相关负责人， 按照《党政领导干部生态环境损害责任追究办法（试行）》等规定， 进行责任追究。对于发现的重大污染问题， 按照终身问责的规定追究相关责任， 并跟踪督促相关责任人及时处理。此外， 对领导干部经济和环境责任履行情况进行综合考量后出具的审计报告， 能作为领导干部在污染防治攻坚战成效考核中的重要评价标准， 考核结果将作为对地方领导班子和相关领导干部进行全面、 综合评估的关键依据， 对其奖惩、 任免等决策产生重要影响， 以此强化地方党政领导干部在履职过程中的污染防治意识， 扭转部分领导“重经济发展、 轻环境治理”的政绩观， 促进产业结构绿色化调整， 推动污染防治能力现代化进程（李兆东和郭磊，2024）。

3. 金融审计与财政审计协同： 强化对资金拨付使用的监督。生态环境部科技与财务司司长邹首民指出， 在污染防治资金领域， 一方面要争取中央财政资金支持， 建成中央生态环境资金项目储备库， 另一方面要引导金融资金支持， 建立生态环保金融支持项目储备库， 两个项目储备库相互补充， 互不重叠， 错位发展， 共同为深入打好污染防治攻坚战提供资金支持。通过财政审计与金融审计协同， 能基本实现对污染防治资金来源的监督全覆盖， 保障污染防治资金使用的合法性和效益性。具体来说， 审计协同对资金的监督主要集中在以下方面： 一是关注污染防治资金的分配标准和分配方法是否符合专项资金管理办法要求， 揭示污染防治专项资金多头分配、 资金下达不及时和虚报冒领的问题， 确保污染防治专项资金用到实处， 实现污染防治资金的“精准滴灌”， 提高资金使用绩效； 二是关注金融机构是否积极推动绿色金融业务发展， 优化绿色金融激励约束机制， 为实体行业污染防治、 绿色制造、 清洁能源等重点领域提供资金支持， 从而建立更加完善的绿色金融服务体系， 推进环境友好型项目的发展； 三是关注相关领导干部的职权使用是否存在利用职务之便受贿而影响污染防治项目招标， 以及将污染防治资金截留私分、 贪污挪用等行为， 控制污染防治专项资金在下达过程中存在的风险， 保障公共财产的安全。

4. 国有企业审计、 民生审计与工程审计协同： 实现对民生领域污染防治项目的监管。国有企业审计通过对企业在污染防治工作上的投资、 运营和内部控制进行监管， 对企业执行国家环保政策法规情况、 环境保护资金投入与使用效果、 污染防治设施建设与运行效果、 新能源的研发进展等进行评价， 揭露企业在生产经营过程中的高耗能、 高污染， 破坏生态环境， 缺乏监督污染物整改的相关制度等问题。此外， 要密切关注水污染整治、 农用土地重金属污染防治、 危险废物整治等污染防治重点项目的开展、 维护和管理情况。通过国有企业审计和工程审计协同， 关注企业是否积极配合污染防治重点项目的开展， 以及传统重污染企业是否积极配合绿色低碳转型升级， 推动减污降碳协同增效。此外， 当前各地在选择污染防治项目参建单位时以生态环境分区管控成果为依据， 指导企业主动对标， 审计协同有利于揭示污染防治项目参建单位存在的偷工减料、 围标串标、 挪用资金等问题， 规范污染防治项目的合规合法性和效益性， 防范化解项目全过程可能存在的重要风险。

对民生领域涉及的污染防治项目， 审计协同也能积极发挥促进作用。对农村人居环境整治开展相关政策和资金情况专项审计， 针对农村黑臭水体、 农业用地重金属污染治理、 农村生活垃圾治理等开展审计监督， 揭示有关部门在农村人居环境整治工作推进中存在的资金使用不到位问题及政策落实中存在的漏洞。审计机关通过对发现问题提出整改建议， 并督促有关部门落实整改， 实现农村人居环境整治水平提升与公共基础设施改善。

五、 进一步推进审计监督的建议

1. 创新审计模式， 推进研究型审计。污染防治工作的专业性与污染防治政策的多变性， 导致审计机关在工作中会出现对问题把握不精准、 政策理解不到位、 审计建议难落实等问题， 传统的审计模式难以作用于现代化污染防治工作， 这就需要转变审计模式， 从传统的以问题为导向的审计转变为研究型审计。通过在污染防治审计工作中融入研究思维， 结合污染防治工作的特点， 确定政策、 制度、 资金、 项目的主线地位（张长文和李兆东，2024）。污染防治审计的审计对象主要包括资金、 项目与政策三个方面。具体来说： 首先， 研究型审计以污染防治资金管理为主线、 污染防治效能为评价目标， 对污染防治相关部门制定的资金分配政策与责任主体的资金使用绩效进行评价， 判断资金运用管理对改善污染情况的贡献程度， 进而界定部门与污染防治项目责任人的责任。其次， 研究型审计以污染防治项目为主线， 对项目提出的科学性， 实施的合规性、 合理性， 建设的效果性等进行评价， 判断项目的建设是否切实改善了环境污染情况， 研究相关部门的政策是否有利于项目开展、 责任主体是否履行责任推进项目建设、 项目的资金分配是否充足等， 从而对污染防治项目的执行情况与执行效果进行评价， 从政策、 资金等方面保障项目的顺利开展。最后， 研究型审计以污染防治政策为主线， 以评价和监督污染防治效果为审计目标， 围绕政策是否完善、 是否得到有效执行开展审计工作， 主要通过研究是否配备足够的资金贯彻执行相关政策制度、 责任主体是否通过项目将政策制度落地， 最终评价政策对污染防治效果的贡献程度， 指出政策存在的漏洞以及在落地过程中存在的问题， 推动污染防治政策的完善。

2. 融合AIGC技术， 提升审计效率。在推进污染防治领域的审计工作中， 涉及与环保、 林业、 国土、 水利等多个部门的合作， 审计内容丰富， 所需数据和信息分散在各个部门， 在获取审计证据的过程中会涉及海量结构化和非结构化数据， 要从这些纷繁冗杂的数据中识别和判断风险点并发现重大错报， 无疑需要大量的人力与时间， AIGC（AI-Generated Context）技术的使用可以有效解决这一问题。AIGC是通过人工智能技术自动生成内容的一种技术， 其技术优势在于高效处理数据， 让计算机像人一样学习知识并利用学到的知识解决问题（易冰心等，2023）。具体来说： 首先， 可以利用AIGC技术对大量结构化的财务数据进行深度分析， 自动识别异常交易和异常数据， 帮助审计人员快速锁定疑点， 揭露污染防治工作中的潜在风险或贪腐行为， 提升审计工作的效率。其次， 将AIGC技术融入审计工作， 可以对污染防治领域的规章制度进行更加全面高效的分析， 基于算法和决策的视角， 发现政策制度可能存在的漏洞， 从而促进决策机制的完善。最后， 还可以利用AIGC自动生成审计报告。AIGC可以基于工作底稿， 自动提取关键信息， 根据审计人员的要求自动生成审计报告， 并根据审计师的反馈自动调整报告的内容， 以提高报告的质量和准确性， 从而减少审计人员的工作量， 缓解审计资源紧张的问题。

3. 创新组织形式， 加强人才培养。污染防治工作是一项专业性很强的工作， 涉及的专业领域相互交叉， 不同的污染物防治都有其自身的专业技术要求， 这无疑加大了污染防治审计工作的难度。此外， 污染防治工作的开展涉及跨区域治理， 跨区域的审计必然涉及多个行政区域， 与之相对应的污染防治审计工作更是难上加难。要克服专业性强与跨区域审计的问题， 一方面要加强对参审人员的专业能力培训， 建设经验丰富的污染防治审计领域的人才队伍， 要始终坚持“开门搞审计”的理念， 从污染防治相关单位或高校聘请长期从事污染防治方面研究的外部专家参与审计， 就审计内容提出专业性意见， 确保审计结论科学准确、 客观公正， 提升审计的专业化水平； 另一方面， 污染防治审计工作应遵循全国审计工作“一盘棋”的要求， 树立和强化大项目管理理念， 创新审计组织形式， 采取由审计署统一组织、 特派办和地方审计机关共同参与完成的审计组织形式， 通过“统一指挥、 混合编组、 分区作战”或“交叉审”“联动审”“分片包干”等方式， 增强审计项目实施的整体性、 全局性和宏观性。

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