新形势下内部审计在应对政府隐性债务风险中的任务和内容

田琛

摘 要：在党中央坚强领导下，我国实现了经济社会高质量发展。但当前国内外经济下行压力加大，2023年中央经济工作会议提到要防范化解重大风险，研究制定化解风险的政策，抓好风险处置工作。内部审计是国家监督体系的重要组成部分，必须积极落实中央的决策部署。文章针对当前社会关注的政府隐性债务风险化解问题，按照政府隐性债务特点和处置政策要求，从内部审计作用和任务出发，分析了隐性债务内部审计的优势和不足，探索新形势下的审计工作思路和方法。

关键词：隐性债务；内部审计；作用和任务；审计内容

中图分类号：F239.4    文献标识码：A 文章编号：1005-6432（2023）34-0154-04

DOI：10.13939/j.cnki.zgsc.2023.34.154

1 政府隐性债务范围和形成方式

政府隐性债务是指政府在债务预算限额之外举借或提供的担保，直接或承诺以财政资金偿还的债务。主要有以下几种形式：第一，政府通过国有企事业单位违规举债，由财政资金偿还或政府提供担保的债务；第二，不规范的政府投资基金违规变相举债，很可能因此增加政府隐性债务；第三，伪政府购买服务。指违法违规扩大政府购买服务范围、违规延长服务期限等，由此形成的隐性债务；第四，伪PPP项目。这些项目落地中，社会资本只履行了对公益性基础设施建设出资的责任，并没有负责公益设施的运营以及提供相应公共服务，这就与PPP的运营方式有一定差异。还有部分地方政府采用逐年回购公益性产品或服务的方式返还社会资本的投资，并明确社会资本的最低收益率，这就使得购买服务更像是定期偿还本金。如果由限额之外财政资金直接或承诺偿还或违法提供担保等就形成了隐性债务。

2 新形势下政府隐性债务的特点

2.1 政府隐性债务规模较大，杠杆率较高

虽然隐性债务透明度低，测算难度大，但仍然可以进行审慎估算。从资金来源端测算，隐性债务规模约为47.17万亿元。从融资主体，即负债端测算隐性债务规模可达43.43万亿元。考虑到隐性债务的隐匿性较强，整体规模将会更高。目前政府债务余额与GDP之比（负债率）约为46%，如果叠加政府隐性债务规模后约为70%，已高于60%债务警戒线。

2.2 政府隐性债务形式多样，期限较长

隐性债务成因复杂，涉及面广，社会影响大，参与主体、资金来源、资金投向、期限和成本、偿还方式多样。主要投向基础设施建设、棚改项目、异地扶贫搬迁项目、园区建设、平台日常经营等长期项目，一般期限达五年以上。

2.3 存在较强的内在增长冲动

在经济下行压力下，民间投资持续下滑，政府为拉动经济增长的投资成为隐性债务增高的主要推动力。尤其是债务偿还压力使个别地方政策执行松懈，普遍存在强烈的融资冲动。多样化的融资方式、相对宽松的融资环境和金融机构对政府信用背书的信贷项目偏好也给地方政府违法违规融资提供了便利条件，使得隐性债务存在较强的内在增长冲动。

2.4 隐性债务隐蔽性强，风险较大

由于隐性债务隐蔽性强，导致控制机制和预警机制缺失，难以控制和监管。融资成本相对显性债务偏高，利息负担较重，缺乏可持续的再融资渠道和手段。投资项目效益低，现金流匮乏，对土地出让金依存度高，在面临需求收缩、供给冲击、预期转弱三重压力下，偿债压力加大，风险升高。

2.5 隐性债务风险结构性矛盾突出

从行政分布来看，省级以下隐性债务比例更高，风险主要集中在区县一级，涉及面广，社会影响大，處理困难，隐性债务一旦违约，对政府公信力损害很大，应对不当容易引发社会稳定风险。

从债务品种来看，风险主要集中在银行信贷款和城投债。债务期限搭配不合理，担保链较长，要高度警惕隐性债务风险传导扩散诱发系统性风险。

总体来看，政府债务仍处于安全区间，债务风险可控，但是局部地区的风险突出，要及时制定必要措施化解。由于存在结构性差异，能够从国家层面统筹协调，做到相对平稳过渡，这也为隐性债务风险的逐步化解创造了有利条件。

3 隐性债务内部审计的地位和作用

①加强政府隐性债务内部审计是排除重大风险、维护经济健康发展和社会稳定的内在要求。内部审计是隐性债务监督第一道屏障，是监管排查的重要微观基础，作为隐性债务主体组成部分，风险共同体的身份使得内部审计天然地发挥防御保护的主动性作用，是债务主体自带的免疫系统，一定程度上弥补了隐性债务控制机制和预警机制缺失的问题。②加强政府隐性债务内部审计是促进债务合法合规管理的手段。隐性债务产生的根本成因是脱离了政府预算，缺乏有效监管，资金期限较长，又多与其他经营性资金混同使用，贪腐挪用现象往往难以杜绝，通过加强内部审计促进隐性债务合法合规管理也是势在必行的。③加强政府隐性债务审计是提高资金使用效益、保证项目发挥社会效益的重要途径。隐性债务投资项目涉及链条广，对各个环节很难有实质的把控，无法掌控资金投向是否真正落实成民生和经济发展的资产，不仅无法发挥资金使用效益，财政还需支付高额的成本。开展内部审计监督，能促进资金合理使用，有效发挥资金效益，真正落实统筹推进经济发展和民生保障要求。

4 隐性债务内部审计的优势

4.1 内部审计可以对政府隐性债务持续和及时地发挥作用

隐性债务化解是一个长期的复杂过程，内部审计作为债务主体的常设部门，能够及时、高效、广泛地获取隐性债务详细信息，持续稳定地对隐性债务进行全过程动态监控。因为熟悉内部运作方式，了解风险控制的重要领域，可以更加有效地落实管理政策，对债务进行事前预防，及时遏制债务反弹，精准地化解风险，在这一方面具有其他审计形式不可比拟的优势。

4.2 内部审计可以推动形成隐性债务管理的长效机制

隐性债务之所以形成很大的风险隐患，是因为缺乏预算监督约束。内部审计按照国家规定严格落实审计监督责任，督促预算管理执行到位，确保国家政策延伸到单位内部各个环节，使债务监管扎根到主体内部，通过规范举债融资机制，加强债务审计问题整改力度，参与改进薄弱环节，形成有效的债务管理模式，促进部门、单位建立健全自我约束的内控长效机制，从根本上防止隐性债务再次形成。在这一方面具有其他审计形式不可替代的优势。

4.3 加强内部审计协同联动，提高对隐性债务宏观排查监管的有效性

内部审计是审计监督体系的重要组成部分，与外部审计优势互补。隐性债务的隐蔽性、多样性使得内部审计工作管中窥豹，难以掌握全局情况正确应对。外部审计突破了内部审计的局限，延伸了审计链条，两者交叉融合，信息共享，从而能减少重复的工作量，能从多角度、多环节发现线索，并灵活采用风险分析、控制评价、询问、实质性测试等多种方法，提高了审计的效率和效果。

4.4 内部审计可以更有效提高债务资金使用效益，防止贪腐浪费

隐性债务由于缺乏有效监管，使得资金操作不透明，易发生贪腐挪用或滥用浪费现象，是当前严厉反腐倡廉的重点关注对象。尤其是建设项目审计专业性强，时效要求高，必须与各专业管理部门密切合作，结合项目法人制、招投标制、监理制及合同执行情况，将风险管理、内部控制、经济责任审计、经济效益审计贯穿于建设项目各个环节，审计环境复杂，内容多样，方法灵活，内部审计无疑更加得心应手。

5 隐性债务内部审计的缺陷和应对措施

（1）隐性债务内部审计更容易受到内外部压制和干扰，职能作用发挥不充分，削弱内部监督作用，加之审计业务不规范，审计工作质量不高，重大政策措施落实不到位，使得隐性债务扩大，甚至贪污挪用。因此亟须出台有关制度措施加强内部审计独立性，提升内部审计地位和权威，规范内部审计工作，才能更好地完成隐性债务审计任务。

（2）隐性债务内部审计更多立足于局部利益，更需要从宏观角度加强外部协同才能取得风险化解成效。内部审计是债务主体内部治理的有机组成部分，服务于债务单位的整体利益，不可避免地受制于单位局部利益的牵绊，当隐性债务对单位有利时可能会采取配合策略放任风险扩大，因此必须重视加强外部协同审计才能保证隐性债务审计工作取得最终成效。

6 新形势下政府隐性债务的方针政策

在党中央坚强领导下我国实现了经济社会高质量发展，但当前外部经济环境前景暗淡，下行趋势明显，内部面临需求收缩、供给冲击、预期转弱三重压力。2023年中央经济工作会议提到要防范化解重大风险，按照稳定大局、统筹协调、分类施策、精准拆弹的方针，研究制定化解风险的政策，抓好风险处置工作。化解风险要有充足资源，广泛配合，完善金融风险处置机制，加强金融法治建设，强化能力建设，加强金融监管干部队伍建设，压实地方、金融监管、行业主管等各方责任，压实企业自救主体责任。

加强地方政府隐性债务内部审计是防范化解重大风险的重点内容，要贯彻落实预算法，强化预算管理，规范政府举债融资行为，加强债务风险动态监督预警，制定债务风险应急处置预案，依法问责违规担保行为，形成全面有效的债务管理体系。

首先要遏制隐性债务增量，严禁变相举债或违规担保，保障地方合法合理融资需求，确保风险处在可控范围。其次稳妥化解存量隐性债务，严格落实债务主体责任，并建立长效监管制度框架，彻底消除隐性债务的形成环境。隐性债务治理的根本是完善财政体制，优化行政考核，推行终身问责，扩大信息公开力度，深化政企分开，规范运用各类新型融资方式等，才能有效遏制隐性债务增长，化解债务风险。

7 政府隐性债务审计任务

7.1 加强内部审计，识别政府隐性债务，坚决遏制债务增长

针对隐性债务的多样性和隐蔽性，内部审计当务之急是识别债务，以便及时预警应对。首先要彻底排查，了解债务成因、参与主体、债务形式、规模和用途、偿还机制等详细信息，做到心中有数，逐渐将已摸清底数的隐性债务纳入预算管理。

隐性债务形成的主要原因就是未纳入预算管理体系，无法获取真实的债务数据。识别隐性债务应重点审查是否有健全的债务预算监督体制，是否列入预算和预算执行相关情况，是否存在不规范的发债行为；是否有稳定的资金来源偿还债务。审计工作要适度拓宽广度，延伸深度，以自身单位监督为“点”，分行业分项目为“线”，深度剖析债务线索，多维度聚焦研判，充分披露融资信息，使得隐性债务在阳光下运营，为全面彻底地化解债务风险打好基础。

隐性债务识别要坚持系统论观点，加强外部协作，开展联合审计，共享审计信息，统一认识、统一口径、统一监管，形成审计合力，多管齐下形成常态化监测机制，才能充分识别隐性債务，共同防范区域性债务风险。

随着经济下行压力加大，财政薄弱地区偿债风险升高，不排除隐性债务会以新变种出现，手法会更加隐蔽，这就要求审计人员要与时俱进，因势而动，更新理念和思维，创新工作方法，尝试采用大数据审计、区块链综合审计、引入多领域专家审计等新思路来应对新挑战。

大数据审计无疑是识别隐性债务的利器。由于隐性债务发债方、管理方、使用方、资金提供方、资金投向和债务偿还各环节存在规模性质不一的参与主体，范围广链条长，大数据审计通过对海量多样实时的数据进行分布式数据挖掘，借助云计算技术，使用数据库工具、审计软件、大数据可视化分析工具、文本分析软件等对采集来的外部数据进行分析，快速从被审计大数据信息中发现异常数据，并对异常数据做细化分析，从而全面地分析被审计数据，从不同的方面获得审计线索，辅助审计识别隐性债务。

区块链综合审计是提高隐性债务识别能力的有效方法。区块链技术应用后，区块链各节点能够实现信息共享，数据的验证、存储、维护和传输等过程对各方都是可靠且透明的，隐性债务审计将通过审计区块链平台以及基于审计区块链平台的记录层、分析层、报告层的协同工作实现债务审计工作流程再造，推动隐性债务的统一透明管理和风险的有效防范。

内部审计由于工作范围和内容的局限性在应对复杂的隐性债务时明显力不从心，建立审计专家库，根据项目需要引入金融、财政、基建、法律等多领域专家充实审计力量是新形势下的必然选择。

现阶段金融业发展日新月异，金融创新产品层出不穷，导致隐性债务界限模糊，更加难以识别。金融行业是隐性债务资金的主要提供者，是隐性债务各类融资形式的深度参与者，引入金融专家可以从源头上识别隐性债务，遏制债务增长，掌握资金规模和流向，是隐性债务审计的关键力量。

隐性债务由于游离于财政预算监管之外难以实现有效管控，规模迅速膨胀，引入熟悉预算管理的专家可以帮助审计部门判定债务是否纳入预算，举债程序是否合法合规，完善债务管理漏洞，强化后续披露、监测等工作，对债务资金进行跟踪监督和定期检查，确保专款专用，使隐性债务纳入法制化轨道。

隐性债务大多投向工程建设领域，项目审核把关不严，对举债建设项目现金流测算不够，对项目市场前景和经济效益调研不科学，没有充分考虑地方政府还款能力，埋下巨大风险隐患。引入基建领域专家可以规范工作流程，制止违法违规融资担保行为，防止以各种名义变相举债。在立项阶段可以提高项目经济效益和社会效益评估科学性，提高项目自我偿债能力，确保新项目不增加隐性债务。在实施阶段结合部门预算执行审计，可以揭示资金与项目建设进程用款是否配套、举债手续是否规范、资金投向是否符合规定用途、举债资金是否存在贪污浪费现象，督促提高项目质量，发挥应有的社会效益。在验收使用阶段可以提高建设项目投资审计、绩效管理审计和经济责任审计质量，提高资金使用效益。

7.2 稳妥化解隐性债务存量，有效释放重大风险

存量债务化解的主要方式还是债务置换，通过市场化手段推进债务资产交易，延长期限，从而降低或摊薄隐性债务成本，缓解债务压力，实现政府债务可控并逐渐化解的目标。

化解方式包括六类：直接由财政资金偿还；出让政府股权或经营性国有资产偿还；利用项目结转资金、经营收入偿还；合规转化为企业经营性债务；债务转换方式化解；采取破产重整或清算方式化解。

融资平台是地方违规举债的重要工具，规范政府融资平台管理，推进融资平台转型是化解风险的措施之一。近年来，主要有三个路径：一是严禁新设融资平台公司；二是防止地方国有企事业单位沦为违规举债平台；三是分类推进存量融资平台市场化转型，主要采取以下方式：对“空壳类”平台公司，在妥善处置存量债务、资产和人员等基础上，依法清理注销；对“复合类”平台公司，剥离其政府融资功能，推动转型为公益类国有企业；对“市场类”平台公司，通过以现金流匹配的原则注入优质资产，转型为国有企业，规范公司管理，阻断与地方政府信用捆绑的机制，激活市场资源优势，提升市场化融资运营能力。

8 地方政府隐性债务审计内容

内部审计要及时跟进中央对隐性债务化解防范政策，分類施策，根据不同情况安排调整审计工作部署，完善应急处置机制，保障各项目的顺利进行以及到期债券的及时偿还，重点关注负债结构及偿还能力等指标，揭示债务管理中存在的风险，从成本、效益和风险等多方面分析债务，发挥审计监督作用，全面加强对债务的预警并进行动态监控，以督促其在规定期限内化解危机。

国有企事业的投融资和政府的投融资边界不是很清楚，审计过程当中，应重点关注政府是否行政干预企业举债；政府以国有资产提供担保及抵押质押情况，或提供财政资金安排、代扣代还等承诺；企业是否将债务推给政府偿还等方面。

地方融资平台是隐性债务审计中应重点关注的对象。审计过程中，应重点审查资产注入情况、偿债资金来源、政府直接或间接形式提供担保情况、融资平台公司是否有政府保底承诺的变相融资行为。

目前PPP项目运作中出现了一些变相举借政府债务的行为，形成了隐性债务隐患。在审计过程中，应重点关注PPP项目融资担保情况，是否借PPP项目名义变相融资。

金融机构过于依靠政府信用背书，放松风险管控要求，没有按照市场交易行为审慎评估融资主体的还款能力和项目风险。审计过程中，应重点审查金融机构是否违规向政府提供融资、是否要求政府违规提供担保、政府是否干预金融机构市场经营行为等。在审计政府购买服务过程中重点关注政府购买服务项目内容和范围及资金预算执行情况，是否借用政府购买服务名义为建设工程变相举债。在审计政府投资基金过程中，应关注政府是否以借贷资金出资设立各类投资基金；设立时是否承诺回购投资本金或承担本金损失；是否承诺最低收益；是否额外附加条款变相举债。在审计土地融资过程中，应审查政府是否违法违规出让土地进行融资或举借土地储备债务；是否为非土地储备机构举借债务；是否以储备土地方式违规提供担保等。

审计监督与党内监督、人大监督、民主监督、行政监督、司法监督、舆论监督和社会监督等共同构成党和国家监督体系的组成部分，在新时代应勇于担当，主动作为，大胆创新，积极探索新形势下的审计工作思路和方法，为“十四五”规划目标顺利实现保驾护航。

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