内部控制缺陷识别及应对研究——基于财务舞弊的万福生科

杨岚晰

贵州财经大学

一、研究背景及意义

企业想要实现其经营目标，内部控制是不可或缺的，所以大家对其十分重视，无论管理层，或者投资者。因为内部控制的固有局限，不可能存在完美的内部控制，但是并不是在告诉我们对于缺陷可以消极对待，我们要正视，否则累积到一定程度，便会对我们的经营目标存在不好的影响。从万福生科的角度来说，此次事件对公司本身造成了很大的影响；管理层受到了法律制裁；人们对公司的信任产生危机，投资者会改变对其的态度；所以，这都告诉我们，不能忽视内部控制缺陷，要对其保持关注。所以这就需要管理者不断去思考，不断去实践，不断去改正，优化内部控制。

二、内控缺陷识别理论分析

（一）内部控制缺陷的识别

从内控本质来说，我们在考虑内部控制是否存在缺陷时，是要以控制目标实现了没有来作为评判标准的。但不能只考虑这一件事情，因为内部控制不是绝对保证。当未能实现目标时，也要考虑当时的具体情况。一种是设计时并没有考虑到潜在风险，或者说考虑到了但是执行时，未严格按照要求。这种就是我们所说的内控有缺陷；另一种是设计的时候考虑到了风险，执行时也按照规范，但是因为人的判断，决策出现失误，这就是固有局限了。

不管从理论方面还是实务方面，对于内部控制的研究都越来越深，内控缺陷的识别方法也随之发展起来。对于没有造成伤害的内控缺陷，用测试识别的方法就可以了。而那些造成现时损害的内控缺陷，就要使用迹象识别法。当评价企业内控时，若采用正面证明的方法，证明内控有效，需要耗费大量的时间和精力，而且从已测试部分的结果，推不出未测试部分是怎样的。所以我们应采用反面证明的方式，当发现重大缺陷时，就证明内控并不完善。

迹象识别法是一种以结果为导向的，间接的检验方法。迹象是指我们可以做出决策依据的表现不是很明显的特点。当企业出现偏离控制目标的事实时，可以据此判定内控的不足。如果企业出现贪污行为，舞弊行为，出具的审计报告不是标准无保留意见，或者存在违规行为被处罚，就可以据此认为企业内控存在缺陷。内控缺陷识别方法如下图1 所示。

图1 内控缺陷识别方法

（二）内部控制缺陷的应对

内部控制企业为了保证自己公司实施的活动可以得到想要的效果，设计一套让公司员工执行的机制，可以保证公司各项流程都按照既定的方向运行，在一个安全合规的环境下进行发展。如果内控存在缺陷，则会影响实现内控目标，所以对于已识别出的内控缺陷，我们不能选择视而不见。

对于内部控制缺陷的影响程度，通常我们按照《内部控制评价指引》可以划分为，一般缺陷，重要缺陷和重大缺陷。并且对于内部控制的缺陷认定来说，应该按照相关企业所具有的行业特点和本企业相关的经营情况来确定。对于企业自身已经具有的内部控制缺陷也是不利，所以我们应该加入其他分类标准对内部控制的缺陷，进行进一步的划分。

目前受到大家认可的是将内控缺陷划分为会计和公司两个层面。会计层面内控缺陷，主要与会计凭证，财务报告，各项目余额，对于交易过程的控制有关。公司层面的内部控制主要指宏观层面上的控制缺陷，如控制环境，选择的会计政策有问题等。实质性程序对于公司层面内控缺陷并无太大效果而且对于财务报告的影响也更为严重。此划分方法可以使大家对内部控制的认识更加深入而且不过分依赖于人的主观判断。我们可以更清楚的知道内控缺陷的影响是多大程度，也可以看清之间的相互关系。内控缺陷的两个层次如图2 所示。

图2 内控缺陷的两个层次

三、万福生科财务舞弊事件回顾

（一）万福生科舞弊

万福生科是一家农产品加工企业，为了达到上市要求，通过虚增收入这一手段来虚增利润，进行业绩造假。披露虚假信息，欺瞒投资者，销毁会计凭证，伪造金融票证。经核实调查后，收到了相应惩罚。2014 年，首次复牌，但是想要找回投资者对其失去的信任，还需付出巨大的努力。公司治理层，高管应重视之前存在的内部缺陷，提升公司的业务水平，重新树立其形象。

（二）财务舞弊中暴露内部控制缺陷的主要迹象

通过了解，其手段主要如下：第一，虚构不存在的交易，营业收入上涨，掩盖了真实情况。第二，虚构凭证。为了增加可信度，瞒过大家，万福生科造假了合同，单据。如虚假的销售合同，入库单据，还有与已经没有往来的公司之间的购销合同。并且其运用“在建工程”和“预付账款”这些会计科目使虚增的收入看起来更加合理。第三，存在未披露的关联方交易。2012 年，公司的第二大客户为董事长夫妇的亲属。第四，夸大产能。第五，隐瞒重大停产。因为原材料供应出现危机，其生产线早已停工，但是万福生科并没有披露在财务报告中。万福生科的舞弊手段非常隐秘，而且具有一定的系统性。

（三）万福生科财务舞弊主要动因

在研究财务舞弊案时，非常重要的一项分析就是动因分析，万福生科舞弊动机如下表1 所示。

表1 万福生科舞弊动机

四、从舞弊案迹象识别出的万福生科内部控制缺陷

（一）从会计层面来看

1.合同管理

企业应重视合同协议的管理。首先最基本是设计合理的制度流程，其次在具体执行时，也要注重如人员调配，权责是否分离。在万福生科，公司有文件对于签订合同的内容和形式进行规定。但是事实上他们并没有按照文件规定进行实施，没能达到想要的效果。

万福生科虚构客户，其显示以履行状态的合同，其主体早已和其断了业务往来。并且为了看起来更加真实，万福生科私刻客户公章，以及伪造发票等一系列配套资料。这说明万福生科关于合同协议方面的内控，做的完全不到位，甚至是不作为。

万福生科的合同存在造假，不止是一个人，一个公司的造假，而是多个部门，如销售，财务等部门。万福生科对于合同问题，完全不把合法合规作为约束自己的准则，虚开销售发票等行为，触犯了法律。

在社会快速发展的背景下，工程造价管理工作的发展进程并没有能够迎合社会发展速度，这导致工程造价管理工作会呈现出一定的滞后性[3]。在传统工程造价管理工作中，部分建设单位在造价管理过程中所采用的是原有定额计价形式，或是将此种形式作为基础，致使诸多数据不能够适应市场发展新形势。此种矛盾的主要表现为：其一，定额价格方面的变动所需时间较长，也是工程造价管理滞后性的主要体现；其二，以一年作为期限，一种商品价格可能会出现较为频繁的浮动，但建设工程定额时间较长，长此以往会导致数据与工程造价市场脱节。

2.存货管理

存货的控制存在的风险点有很多，存货管理流程图如图3 所示。

图3 存货管理流程图

万福生科是农业生产企业，对于生物性的存货来说，其盘点本身就具有很大的难度，这也为万福生科的舞弊创造了条件。从其披露的数据显示，其虚增的存货数据达到2.2 亿元，可见万福生科对于存活的管理是失效的，完全不存在任何管理措施。盘点人员和所拥有相关权限的此部门人员都不存在监督的作用。

3.审计委员会

审计委员会，通常来说相比较于其他模式，其对于企业的监控效果理论上来说应该更胜一筹，但在万福生科，虽然设立了审计委员会，但却没有起到任何监督的作用，公司的行为，全都视若无睹。就算其行为已经非常严重，甚至超越了法律的界限，但却没有任何反馈和措施，可以说万福生科的审计委员会是形同虚设的。

（二）公司层面

1.资金使用效率较低

随着万福生科事件逐渐被揭示，我们发现，在2012年一到六月份，万福生科处于停产状态，并且多个项目均处于被终止的状态，公司持续亏损，与之前发布的处于盈利状态的报表大相径庭，募集来的资金并没有得到很好的利用，没有恰当使用，没有对万福生科的状况起到正向的作用。

万福生科想要成功上市，为了实现目标，得到融资，获取投资者的支持，粉饰报表。一味的追求扩大规模，但是其实力和经验并不能支持其目标。发展过于冒进，没有科学的长期的规划。公司有必要对其发展的各个方面的风险进行整合，使其目标和风险可以相协调，在各个方面，各个阶段健康稳步向前发展。

3.关键岗位人员管理不足

万福生科对于人才的管理也存在很大的问题。高级管理人员更换频繁，不断有人员进行请辞，并且在很短的时间内就会有新人上任。并且其中高学历人才所占比例较少，公司的发展不能离开人才的支持，人才是一个公司发展的血液。万福生科对于人才以及高管人员的管理如此不严谨，对公司发展具有较大影响。

五、万福生控科内部控制缺陷应对策略

（一）会计层面

针对万福生科合同管理，存货管理以及其审计委员会形同虚设等问题，提出以下应对策略：

1.加强合同审批流程

万福生科编造虚假合同，所以在合同订立阶段，就要核实合同的真实性。核实的人员应对该公司业务较为了解，具有较丰富的经验，并且核实人员应独立于订立合同的相关人员，使其独立性得到保障。合同履行时，确保其顺利开展。

2.落实存货管理流程

对于存货来说，应根据存货从取得，验收到发出这一流程进行管理。确保其中的每一项环节都得到相应的记录和凭证，并且将责任落实到具体的责任人和岗位，每一个人都应在自己所拥有的权限内做事。对于存货的盘点，应确保真实有效，可以采用定期盘点加上抽盘的形式。各个岗位互相监督，互相制约。

3.调整审计委员会人员选择

万福生科的审计委员会形同虚设，可能存在两方面的原因，一方面是审计委员会成员不具有相匹配的能力，无法发挥作用。所以在人员的选择上，应充分考虑其胜任能力，专业技能。另一方面可能是审计委员会成员不具有独立性，受到各方面的限制，所以对于人员的选择要更加慎重，避免权利过大的人员过多。

（二）公司层面

针对公司层面，万福生科存在资金使用效率过低，发展战略过于激进，关键岗位人员管理不足等问题，提出以下应对策略：

1.严格资金活动管控

万福生科的股权存在过于集中的问题，所以对于其资金的使用要严格审批，避免大股东侵占资产，将资金挪为他用的情况发生。并且对于募集来的资金如何使用，在哪些地方使用，也应该根据企业目前的生产经营状况以及战略目标做出一个长远的安排和计划。在资金投放使用时，也应当对其产生的效益以及其投资的项目进度做出监管，防止资金使用低效的情况发生。

2.制定符合企业实际的发展战略

公司应该设立专门的战略委员会，并且让其发挥出其应有的作用。在制定企业的发展战略时，应结合行业市场情况与企业自身生产经营状况，将公司资源与存在的各方面风险进行协调统一，制定出最适合企业本身的发展战略。

3.健全人员管理制度

对于万福生科岗位管理问题，无法留住人才，人员更替频繁，需要找到本质原因并进行解决。其要点如图4 所示。

图4 关键人员管理工作要点

六、结论

企业想要实现其经营目标，控制活动是不可或缺的，内部控制虽然不能完全的识别所有风险，但是能为企业实现经营目标进行合理保证。对于可识别的内控缺陷，企业应当正视并积极对待。否则当内控缺陷不断累积，企业会出现一系列问题。正如本文万福生科，合同，存货，资金管理等各个方面都将出现巨大漏洞，以至于最后出现触犯法律的行为。所以我们应通过迹象识别法，对企业存在的内控缺陷进行识别，不断对内部控制进行优化。