公立医院内部控制缺陷认定——基于Z医院案例的探讨

宋雅莉 广州市第十二人民医院

引言

为保证公立医院业务活动和经济活动的合法性和规范性、防控医院运营风险、建立健全内部控制制度，国家卫生健康委和国家中医药管理局联合制定了《公立医院内部控制管理办法》。新医改背景下，为防控和管理经济活动风险，公立医院在坚持公益性原则的前提下，开始全面推进内控建设。从动态上讲，公立医院内部控制是通过制定制度、实施措施和执行程序，为实现控制目标而应对风险的自我约束和规范的一系列过程。

在进行内部控制评价过程中应当理性分析内控缺陷的源头、成因及影响程度，依照认定标准进行内部控制缺陷识别、评估和认定。本文首先就公立医院内部控制评价的现状进行分析，通过对内部控制缺陷的认定标准和认定结果来判断某个单位的内部控制是否有效，再以Z 医院为例结合实务分析Z 医院内部控制缺陷的认定，旨在帮助公立医院从业务角度梳理风险点和控制点，防范财务风险和业务活动风险，促进公立医院财务活动与业务活动、内部层面和外部层面的可持续发展。

一、公立医院内部控制评价现状分析

自2014 年财政部印发《行政事业单位内部控制规范》以来，要求行政事业单位规范内部控制，通过制定制度、实施措施和执行程序等措施，防控和管理单位经济活动风险。2020 年，国家卫生健康委和国家中医药管理局联合印发《公立医院内部控制管理办法》，提出“医院内部控制应当以经济活动及相关业务活动规范、有序开展为宗旨，借助内部控制量化评价这把戒尺，建立与本领域和本行业管理水平相适应的、权责一致、约束有效的内部控制一体化体系”。

近年来，公立医院在内部控制建设上略有成效，深入梳理业务重点领域风险，制定各类风险控制办法，抓住重要环节和控制节点，科学有效进行操作规程风险防控。但是，内部控制作为一系列风险管控行为是闭环管理，内部控制建设只是事中控制的重要环节，而内部控制评价作为事后管控的不可或缺重要环节往往未被重视。内部控制评价具体对医院内部控制制度的设计是否贴合实际、流程的运行是否落地生根以及实际实施过程是否真实有效等测量维度进行客观评价，在实施过程中某些因素会一定程度上直接影响医院无法顺畅实现既定目标，而内部控制缺陷的存在作为最为重要的影响因子，本质上决定了内部控制缺陷的认定是实施内部控制评价的必要步骤。

二、公立医院内部控制缺陷认定

内部控制缺陷作为内部控制评价有效性的负向测量维度，是内部控制评价过程中主动筛查出的内部控制缺陷，侧面证明内部控制制度的建立或者执行没有按照预期达到既定标准，内部控制制度无法为单位内部控制目标实现提供合理有效的规则保证。如果内部控制的设计、运行及实施无法为既定内部控制目标的实现保驾护航，则表明在一定程度上存在不合理的缺陷。按照表现形式，可分为财务报告内部控制缺陷和非财务报告内部控制缺陷，公立医院内部控制评价最有效的方式可选择内部控制缺陷认定，可通过点对点、面对面的形式对内部控制缺陷的认定标准和认定结果来直观判断医院的内部控制是否切合实际。

公立医院进行内部控制缺陷的认定，应当以医院业务活动及经济活动为出发点，结合医院年度内部控制评价，由内部控制牵头部门先进行评价管控活动，然后逐步分析，最后提出认定意见，认定流程一般包括“初步认定”“审核”“全面复核”等步骤，按照认定标准分为一般缺陷、重要缺陷和重大缺陷，最终形成内部控制缺陷汇总认定报告并提交医院内部控制领导小组。

三、以Z医院为案例的探讨

本文以Z 医院为例，结合公立医院的组织架构、运行机制和业务特点，从实务角度具体分析对Z 医院进行内部控制缺陷认定过程（具体从两个方面进行分析：财务报告内部控制缺陷和非财务报告内部控制缺陷），结合日常业务活动和经济活动中发现的内部控制缺陷及其持续改进情况，对医院内部控制缺陷及其源头、成因及影响程度进行具体分析，提出认定意见。

（一）公立医院财务报告内部控制缺陷

1.影响会计报表的缺陷评价

具体影响的会计科目包括应收账款-应收医疗款、其他应收款以及待处理财产损溢；以Z 医院为例：分析年度财务报表，以上会计科目影响会计报表潜在错报金额分别为9 万元、0.5 万元、0.01 万元，会计报表影响潜在的错报金额合计9.51 万元，案例分析医院期末资产总额为56136 万元，当期医疗收入为38983 万元，错报指标1=潜在错报金额合计/被检查医院当期医疗收入与期末资产总额孰高=0.16‰。经判定，Z 医院影响会计报表缺陷等级为一般缺陷。

具体的流程控制点包括：（1）加快门诊病人应收医疗款回款，及时与医疗保险机构进行对账，按期核销回款；（2）加强住院病人应收医疗款的管控，防范病人入院登记时预交金不足；（3）熟悉医保报销政策，减少医保报销规定之外的超范围医疗费用；（4）病人出院结算时，结算人员加强事后审核，重点关注需要医疗保险机构事先审批才能报销的情况；（5）对于历史遗漏问题，定期进行清产核资，清理往来账，避免一拖再拖形成呆账；（6）定期清理职工个人借款；（7）及时清理各种押金，处理陈年旧账；（8）明确待处理库存物品/待处理固定资产毁损、变质、盘盈、盘亏等事项的原因；（9）检查医院相关财产未处理的原因是否符合规定；（10）检查待处理财产损溢的列报是否符合政府会计制度的规定。

2.会计基础工作缺陷（一般缺陷）

（1）医院财会人员缺乏所在岗位必要的任职资格，工作能力无法胜任相应岗位；（2）医院会计凭证未按规定及时装订、保管和归档，或会计凭证无故丢失；（3）医院财务部门如有人员离岗，会计工作交接不完整、交接不及时；（4）未结合医院实际建立或未执行内部会计管理制度。经判定，Z 医院会计基础工作缺陷0 个。

以上工作缺陷的判定依据分别为：财政部《会计基础工作规范》中关于“会计人员的配备”“会计凭证的装订、保管和归档”“会计工作交接”“各单位根据《中华人民共和国会计法》和国家统一会计制度制定单位内部会计管理制度”的相关规范。

3.财务报告相关的信息系统控制缺陷（一般缺陷）

（1）医院信息管理部门岗位设置不合理，职责不到位；（2）医院内部控制信息系统未根据政府会计制度改革进行更新改造升级；（3）财务重要系统未按期自动备份数据或遇紧急情况数据备份不能恢复。经判定，Z 医院财务报告相关的信息系统控制缺陷0 个。

以上工作缺陷的判定依据分别为：《公立医院内部控制管理办法》中关于“信息化建设业务内部控制应当实行专任管理”，“信息化建设业务内部控制，医院应当在信息系统相关流程节点嵌入关键管控风险点，设立职务分离制度并明确具体职责和操作权限”“信息化建设业务内部控制，加强信息系统内部控制的安全管理，建立用户权限管理、定期进行系统数据备份”的相关规定。Z 医院信息建设及信息管理归口管理部门为信息科、为保证医院信息管理系统的数据安全，避免操作权限失控，并防止用户利用取得的权限进行不恰当的操作，Z 医院对各部门、科室工作人员操作医院信息管理系统进行严格制约管理，并根据各用户的工作职责对用户的访问及使用权限进行分级控制，保证Z 医院信息管理系统的正常运转。财务相关的信息系统有专职的数据管理员进行数据备份，针对财务系统制定《数据备份方案》，确保每周有一次全备份，每日一次差异备份。每月对备份数据进行完整性检查，定期作备份数据恢复测试，对备份数据进行有效性验证，以确保财务系统备份数据的安全完整。

（二）非财务报告内部控制缺陷

以Z 医院为例，非财务报告内部控制缺陷等级分为：

一般缺陷：直接财产损失10 万元（含10 万元）～500 万元或受到卫健委、审计局、财政局等政府部门通报批评或处罚；

重要缺陷：直接财产损失500（含500 万元）～1000 万元或受到卫健委、审计局、财政局等政府部门通报批评或处罚；

重大缺陷：直接财产损失1000 万元及以上或受到卫健委、审计局、财政局等政府部门通报批评或处罚。

以Z 医院为例，非财务报告内部控制缺陷事项具体包括：

1.医院采购业务流程不规范，采购方式不合规；2.医疗服务比价关系不合理，公立医院实际补偿不足80%；3.医院职能部门在事务交叉、职权交叉方面界定不明确，未建立相互制衡的结构；4.绩效工资分配方案不合理；5.人事管理流程不够成熟，人才流失逐年增加。经判定，Z 医院非财务报告缺陷合计为以上列出的5 个，均为一般缺陷。

以上工作缺陷的判定依据分别为：《公立医院内部控制管理办法》中关于“采购业务内部控制，医院应当优化采购业务工作流程，对重点环节加强管控；医院应严格遵守政府采购及相关采购规定；要严格按相关文件规定选择政府采购项目的采购形式，并严格参照政府集采目录及标准”、《国家医疗保障局关于印发医疗保障标准化工作指导意见的通知》（医保发〔2019〕39 号）和《广东省深化医疗保障制度改革若干措施》中关于“统一执行医疗服务价格项目编码和目录，严格执行医疗服务价格政策、强化医疗服务价格行为监管；建立灵敏有序的医疗服务价格动态调整机制”、《公立医院内部控制管理办法》中关于“单位层面的内部控制建设，医院应当明确岗位职责和业务流程”、《关于扩大公立医院薪酬制度改革试点的通知》中关于“合理确定公立医院人员经费的薪酬结构，自主制定绩效分配方案时要注重医务人员的长期绩效激励。按照“两个允许”的要求，完善岗位绩效工资制”、《国务院办公厅关于推动公立医院高质量发展的意见》中关于“公立医院合理自主确立工资总额和内部薪酬分配制度，落实公立医院用人自主权”的相关规定。

判定依据分别为：医院内部制度或流程存在缺陷，一般岗位人员（例如行政辅助人员、护理人员）人才流失严重，一般缺陷未得到整改；医院内部制度或流程存在重大缺陷，关键岗位人员人才（例如学科领头人、临床关键技术人员）流失严重，重要缺陷未得到整改；医院经济活动重要业务缺乏制度控制或系统性失效，行政科室中高层干部和临床科室高级卫技人员流失严重；内部控制评价的结果未被有效运用及整改，特别是重大缺陷未进行专项整改。

四、公立医院内部控制缺陷认定的难点

以上结合实际案例分析，归纳总结现阶段公立医院内部控制缺陷认定主要存在以下几方面的难点和困境：

（一）难以客观评价内部控制设计缺陷

大多数医院的内部控制制度是根据《行政事业单位内部控制规范》结合医院实际情况建立的，若内部制度本身存在设计缺陷，则难以从自身角度客观评价内部控制设计缺陷。

（二）难以准确认定非财务报告内部控制缺陷

非财务报告内部控制有效性作为医院内部控制评价的重要内容，由于相关文件和制度并未对非财务报告内部控制缺陷的认定和披露等要求作出明确界定，导致非财务报告内部控制缺陷的认定涉及面广、认定难度大，很难进行定量分析，给医院内部控制缺陷认定实际操作带来困难，影响医院内部控制评价的准确性和客观性。

（三）难以统一内部控制缺陷的认定标准

医院内部控制评价分为两个层面：除了对内部控制设计的有效性进行测量评价外，还需要对内部控制运行的有效性进行客观评价，公立医院内部控制制度的有效性需从本质上保证医院经济活动合法合规、国有资产安全、财务信息真实完整，将有限的资源实现最优配置。但是，医院业务量、收支规模、发展阶段、风险偏好的不同，致使医院的内部控制缺陷的认定标准也必然存在某种程度差异。

结语

综上所述，公立医院如要切实有效开展内部控制评价，首先，要先完善内部控制建设，根据本医院实际情况因地制宜地建立健全客观公正、科学有效的内控制度，从根本上建立相互制约和监督的机制才能在制度层面上给医院的各项经济业务活动提供屏障保护，保证后续风险评估、内控评价与监督等一系列活动的有效实施。其次，全面熟悉医院采购业务、资产业务、医疗业务、科教研防业务等业务层面的内控活动，从理论深入实践才能真正实现业务发展和财务管理相融合，进而有助于提高非财务报告内部控制缺陷认定的准确性和客观性。最后，公立医院可根据具体情况委托第三方中介机构，在明确委托方与第三方中介机构的权利和责任的前提下，严格执行利益冲突回避制度，提高公立医院内部控制缺陷认定的准确性和公正性。