关于社会保险基金安全评估复评审计的探讨

2023-09-26朱敏健中证天通会计师事务所特殊普通合伙浙江分所

财会学习 2023年9期

朱敏健中证天通会计师事务所（特殊普通合伙）浙江分所

引言

社会保险基金是国家为行使社会管理职能，保障劳动者因年老、失业、疾病、伤残、生育时的基本生活需要，依照法律法规强制建立的专项基金，其安全性直接关系到人民群众切身利益和社会保险事业持续健康发展。为了进一步加强对社会保险基金安全状况的监测，提高预见性和针对性，更好地防范和化解基金风险，2014 年人力资源社会保障部下发了《关于开展社会保险基金安全评估试点的通知》（人社部发〔2014〕66 号），要求在全国范围开展基金安全评估试点工作。社会保险基金的安全评估从基金运行状况和基金风险管控状况两方面对各项社会保险基金的安全性进行评估，旨在通过以评促改，加强对基金风险隐患的排查和整改，实现化解基金风险、维护基金安全的根本目的。会计师事务所作为第三方机构参与社会保险基金安全评估的复评工作，一方面有利于会计师事务所开拓年报审计以外的其他新型业务，另一方面也发挥了会计师事务所参与维持社会经济秩序的作用。通过对社会保险基金安全评估审计的研究，提高会计师事务所在该类型项目上的业务水平，更好地按照社保监督部门的动机与需求提供相应的审计服务，为社会保险事业的持续健康提供高质量的第三方服务。

一、我国社会保险基金管理的现状

社会保险基金是国家为了举办社会保险事业而筹集的，用于支付劳动者因暂时或永久丧失劳动能力或劳动机会时所享受的保险金和津贴的资金，主要包括养老保险基金、医疗保险基金、工伤保险基金、失业保险基金和生育保险基金等。我国在2011 年7 月1 开始施行《中华人民共和国社会保险法》，通过立法以实现全民参保，并保障社会保险基金的安全运行。人力资源和社会保障部（局）是社会保险基金的管理机构，负责拟订、实施、管理社会保险基金。各地设立经办机构，负责运行、管理社会保险基金，例如社会保险局（中心）、医疗保障（险）局（中心）等，工伤保险和生育保险在部分地区还是由人力资源和社会保障局内设机构进行管理运行。

按照国务院发布的《社会保险费征缴暂行条例》的规定，社会保险基金的征收机构由省、自治区、直辖市人民政府规定，可以由税务机关征收，也可以由劳动保障行政部门按照国务院规定设立的社会保险经办机构征收。目前，我国大部分地区已经实现由税务机关代征的模式，除部分县市存在的失地农民一次性补征社会保险基金外，基本已经实现由税务机关代征社会保险基金。税务机关征收社保基金后转入当地财政部门设置的社保基金专户，即收入户。当地财政部门根据经办机构上报的基金支出预算拨入到经办机构开设的基金专户，即支出户。经办机构按照基金支出内容依法使用资金。

二、社会保险基金安全评估工作的开展情况

根据《中华人民共和国社会保险法》第十章“社会保险监督”的要求，各部委分别出台了《社会保险基金行政监督办法》《社会保险基金财务制度》《财政部、劳动保障部关于加强社会保险基金财务管理有关问题的通知》等规章制度，在制度层面保障社会保障基金的安全运行。2014 年9 月，人力资源社会保障部发布了《关于开展社会保险基金安全评估试点的通知》（人社部发〔2014〕66 号），要求各地开展对社会保险基金安全评估工作，并就基金运行状况和风险管控状况推出了22个指标的评估体系。安全评估内容分为基金运行状况和风险管控状况两大类，所有指标均量化成分值。评估工作由各级社会保险基金监督机构负责牵头组织，社会保险行政业务部门、经办机构以及规划财务、信息管理等部门共同参与配合。根据评估工作需要，可以聘请有关专业机构和人员提供专业支持。浙江省试点地区基本采用先自评，再聘请中介机构进行复评审计的模式。

三、会计师事务所参与社会保险基金安全评估的现状

从社会保险基金安全评估内容来看，主要包括基金运行状况和风险管控状况。前者涉及指标主要根据会计报表数据、经营业务数据、统计数据，按照规定的公式进行计算。这些数据均是有据可依，注册会计师可根据审计准则关于鉴证业务的相关规定，通过实施审计程序，获取相应审计证据去核实这些数据的真实性和准确性，复核公式计算的结果，以确认基金运行状况的各指标是否客观公允地反映事实；风险管控状况主要是评估内部控制的有效性，注册会计师可以根据《企业内部控制审计指引》的相关规定，并结合社会保险基金安全评估的要求，对社会保险基金经办机构的风险管控状况进行评估。

（一）注册会计师开展安全评估复评审计的方法和途径

1.全面理解指标体系设计的意图和目的。人力资源社会保障部发布的指标体系仅有22 个，在省市各级地方落实时，指标体系经过层层分解进行细化。会计师事务所争取参与到前期指标体系设计环节中，这样更能站在管理机构的角度去理解各项指标设置的动机和意图，知其然并知其所以然，在复评审计时就更能找准方向和重点。如果没有机会参与到前期指标体系设计，那么接受业务委托后，应及早获取考核指标文件，逐个分析和理解各个指标，包括每项指标的数据来源是什么，需要关注什么，考核的重点及方向是什么等与管理机构进行深入沟通。

2.基金运行状况指标涉及的数据主要来源于社会保险基金预算报表、社会保险基金会计报表和社会保险统计报表。其中财务类数据主要源于预算报表和会计报表，比如基金总收入、年度财政补助、基金结余、利息收入等。社会保险基金的会计报表是根据《社会保险基金会计制度》编制（2018 年1 月1 日之前执行财会〔1999〕20 号文件，2018 年1 月1 日以后执行财会〔2017〕28 号文件）。对来源于会计报表的数据，注册会计师可以按照审计准则执行相应的会计报表审计程序，获取相应审计证据以核实数据的真实性和准确性。业务类数据主要源于统计报表，比如参保人数、缴费人数、工伤案件认定人数、缴费基数等。这些数据均非财务数据，而是业务经办过程中所产生的数据。注册会计师可以通过当地保险各个平台系统导出数据，结合经办机构上一年度各类对外报出的统计报表进行比对分析，以确认数据的准确性和真实性。也可以通过管理机构获得评估年度各经办机构所申报的各类统计数据进行比对分析。

3.风险管控状况指标是对保险基金经办机构的内部控制有效性进行评价。注册会计师可以在现场进行测试，通过现场访谈、调查问卷、穿行测试、实地查验等手段，获取相应的证据，对内部控制存在的缺陷进行认定，并按照安全评估指标进行评分。

（二）注册会计师开展安全评估复评审计存在的难点

1.不同的险种征缴的对象、基数、经办机构、基金支付对象、支付方式都各有不同，根据这些特点，社会保险基金监管机构会制定不同的操作规程进行规范。注册会计师不仅要了解每个社会保险基金相关的法律法规和地方政策，还要熟悉每个社会保险基金配套的内部风险防范相关制度以及操作规程。通常每个经办机构都会编制所管理运行的社会保险基金的书面操作规程，里面会绘制流程图以及各业务环节的工作内容和权责内容，难点在于如何根据书面操作规程去评价工作实务已经体现在信息系统中的流程是否合规。比如医疗保险基金操作规程规定，一笔支出业务要有初审、复核、稽核三个环节，其中初审和复核是基金支付前的前置审批环节，稽核分两种情况，一种是金额达到一定数额时需由稽核人员进行支付前置审批，另一种是金额未达到一定数额的支付凭证，在支付后由稽核人员按照规定的比例进行抽查稽核。就这样的一个操作规程的规定，注册会计师要去了解所审计的这家医疗保险经办机构的信息系统是如何设置流程、权限，人员及岗位职责是如何设置，票据流、信息流、资金流是不是都符合了操作规程的相关规定，实际操作是否完全按照了既定的规程进行操作。

2.社会保险基金数据交易笔数巨大，注册会计师在核实业务数据真实性、完整性、准确性时存在技术上的障碍。比如企业职工养老保险，一个地区的参保人数可能有几十万人甚至上百万人，每年新增人数和每月待遇发放人数都是以万计；职工医疗保险每月送审的医疗支出交易笔数都在十几万笔以上。以职工医疗保险为例，目前社会保险经办机构都是先采用机检的方式，即先通过一款审核软件，去接收各医保定点医疗机构传送过来的医疗支出信息，通过软件进行初步核查，自动筛选出有疑点的交易。这些有疑点的交易再由人工进行抽样核查。但是往往经过机检后的疑点交易仍然是成千上万笔，而经办机构的稽核人手非常紧缺，因此基本很难保证最后的抽查比例能达到20%以上，有些机构连10%都无法保证。会计师事务所借助IT 技术直接在社保系统平台抽样，并按照既定的规则进行自动校验，是一个需要投入人力和物力的巨大工程，这也只有在社会保险基金安全评估业务常态化、长期化后才可能去实现。

3.统计系统往往只能查即时数据，无法查询历史数据。例如年末参保人数，注册会计师希望通过业务系统能查询到截至审计年度12 月31 日工作日结束时点或零点的参保人数，然而目前的社保系统只支持查询即时数据，即只能查询当下的参保人数，而无法查询某一个时点的人数。在这种情况下，注册会计师可以要求被审计经办机构在年末，或每月月末工作日结束时点，对系数数据进行固化或备份，这相当于在12 月31 日直接参与被审计单位存货盘点一样。如果是首次接受的业务，那么可以向上级监管机构请求提供监管机构统计的历史数据，与经办机构提供的申报数据进行比对核实，并在报告中披露所依据的数据来源。

4.两项指标主体不一致存在的问题。根据《关于开展社会保险基金安全评估试点的通知》（人社部发〔2014〕66 号）的规定，基金运行状况评估的主体是某一项社会保险基金，比如企业职工养老保险基金；风险管控状况评估的主体是某一个社保经办机构，比如社会保险局或医疗保险中心。最后的评估结果是两项指标的加总。如果一个社保经办机构只管理运行一项社会保险基金，那么基金运行状况评估结果和风险管控状况评估结果是一致的。但我国目前大部分地区的社会经办机构，都存在一个经办机构需要管理运行多个社会保险基金，比如社会保险局同时管理运行企业职工养老基金和城乡居民养老保险；医疗保障局或医疗保险中心同时管理运行企业职工医疗保险和工伤保险、城乡居民医疗保险等，而在经办机构中，由于人员编制受到限制，目前做不到按险种独立安排人员运作，混岗现象普遍，这时要评估经办机构经营管理的某一项保险基金的情况，注册会计师要与监管机构充分沟通如何去厘清经办机构的内控执行情况。

四、会计师事务所开展社会保基金安全评估的建议

（一）会计师事务所应在安全评估过程中找准自己的角色定位

社会保险基金是一个受到各级党委政府关注和社会公众关心的焦点问题。会计师事务所参与到这项工作，不同于一般的审计业务，它的审计结果将会影响到某一地区某项社会保险基金的安全性是否得到充分的披露和揭示。社会保险基金安全评估工作涉及的指标体系每年都根据各年的反馈情况进行微调，而这些指标的调整，很大程度上是根据会计师事务所在审计中发现的问题所作出的修改。会计师事务所不仅要做好鉴证者的职能，还应站在社会保险监管机构的角度，去发现评估指标存在的问题，提出修正建议，促进评估指标和方法体系的合理化和科学化。