公立医院的财务变革——平行记账的研究与应用

杨广宁

（作者单位：青岛大学附属心血管病医院）

2019 年对于以公立医院为代表的行政事业单位来说是一个重要的变革年，在这一年各行政事业单位开始正式实施财政部于2017 年10 月印发的《政府会计制度》中的相关改革内容，其中最重头的部分就是平行记账概念的引入和应用。新记账模式不仅能更加全面、精确地反映医院的资金使用与结存情况、收入支出情况等，同时能更加直观地展现医院预算的执行度以及完成率，从而以更多角度加深对财务数据的分析。同时，新制度由于更加着眼于库存现金、银行存款等项目的变动，因而在财务会计模块中进行记账后通过预算会计模块的联动反馈，就能更加确切地展现货币资金的波动及其引起的预算规划的变动趋势。会计制度这种更为精细化的发展革新对公立医院来说是激励也是挑战，制度革新引起的会计思路的转变在对医院提出更高要求的同时也激励医院从增强人员配置、升级软硬件等方面更好地贴合新制度，然而挑战是，现阶段公立医院虽然均已实施并适应双线平行记账的新型制度模式，但是仍有很多细节需要在实践工作中不断改进。本文首先列举传统记账模式所存在的问题诠释制度改革的必要性，进而引出新制度所需系统的工作机制及保障系统运行的内外部条件，将本人在实际使用新系统进行记账工作时遇到的个别典型的、易忽略的问题进行呈现及解释。

一、平行记账改革实施的必要性

在双线记账概念即平行记账提出之前，我国公立医院以往的传统账务记录方式仅能够直观反映财务会计层面的资产负债的变动情况、收入支出的项目金额等，因此存在着财政预算拨款的分配不精确、资产购置作为资本性投资活动的本质未在当期体现、预算收支无法通过报表汇总等问题。而作为以财政补助拨款组成全部或者部分资金来源的单位，公立医院对于预算相关资金的使用，尤其是财政资金使用的记录必须完整具体，否则无法真实反映公立医院预算计划的完成程度，因此会计制度和账务处理的变革势在必行。

（一）财政资金的分配问题

对于财政资金拨付与使用的账务处理遵循一入一出的记账规则，即通常在同一张凭证上记录为即收即支，达到财政收支金额相等、结构对称的平衡状态[1]。然而在新制度运行前，实际账务中的财政款项有时会出现有入无出的情况，如政府财政向公立医院拨付用于发放工资的专项资金，在发放时必须作为应付职工薪酬借方已付款项记账，而在分配时也是记入医疗成本或者管理费用，没有记入财政拨款支出，从而造成财政款项收支的账面差异，无法一目了然地确定财政资金的使用情况，也就不能从政府会计角度准确展示医院的预算会计信息。

（二）购置资产的核算问题

公立医院以财政或者自有资金购置并确认的各类固定、无形资产的活动虽然在当期不会对医院收支造成直接影响，但其本质其实是一种投资行为，是导致当期货币资金流出的资本性支出。在新制度实施前，该类购置活动的账务变化仅通过资产类科目内部的此消彼长来体现，虽然所取得资产的价值会在未来各相应的会计期间内以计提折旧或摊销的形式转入成本费用中，然而其资本性支出的实质并未在购买当期得到展示，因此单纯从财务会计角度无法将该类非直观的现金流出在当期损益报表中汇总核算。

（三）预算数据的汇总问题

公立医院的资金，尤其是财政资金的具体使用能直接反映出该医院预算计划的完成情况及执行质量，同时对货币资金数量和用途的把控也关系到收支情况。而在新制度实施前，上级主管部门按照已申报的预算金额将财政资金拨付给医院后，医院需按实际业务一笔或分笔使用该资金，但是由于缺少预算相关财务报表的汇总上报，主管部门很难进一步监控已拨付款项的支付明细、用途等信息；同时预算收支与货币资金的钩稽关系也无法直接被体现。

综上所述，兼顾财政拨款与自有资金、财务要素与预算收支、应计收付与实际收付的平行记账模式是会计工作与时俱进的必然产物，是公立医院财务发展的大势所趋，通过对涉及货币资金的医疗活动相关账务的双重记录，有效掌控医院的实际资金需求。

二、平行记账的工作机制及运行条件

（一）平行记账模式在记账工作中的运行机制

为了保障公立医院顺利进行财会制度改革，各大财务软件公司提前对财务软件系统进行升级改造。例如，青岛大学附属心血管病医院使用的用友财务软件在2019年初改革开始时已更新为用友U8+V13.0 系统，主要是对会计账套进行更新升级。财务记账人员在系统中按照科目明细逐个录入预算会计科目，并将现有的每一项财务会计科目与之一一对应地进行关联操作，后续账务处理中，当录入的医疗业务涉及货币资金科目，在记账凭证中记录并保存时，会自动生成关联的预算凭证，无须人工对同一笔业务进行重复记账[2]。另外系统新增了扫描存储原始凭单的功能，此项功能开通后可以帮助财务人员直接在电脑中备查相关业务凭证的扫描文件，省去翻找凭单的步骤，提高效率节省时间。这些变化在为财务工作者尤其是总账人员提供了极大便利同时也对其会计专业能力、职业素养提出更高的要求。

（二）平行记账模式顺利运转的保障条件

1.高素质的专业财会人员

双体系中精确到末级的明细科目需要由财务人员逐项相互关联起来，只有科目对应无误才能避免预算凭证自动生成时出现关联性错误，这就要求维护财务系统的记账人员不仅要对原有的财务会计科目的含义与钩稽关系了如指掌，更要对预算会计科目的内容与运用进行系统专业的学习。然而，现在部分公立医院普遍存在的问题就是财会人员职业素养和专业水平有待提高，缺乏对新事物、新知识学习和探索的意识，容易被以往的工作经验和习惯束缚住。此番平行记账的普及使用对财务工作者而言是机遇也是挑战，当面对改变传统记账模式的新概念时，在巩固原有专业技能的基础上促使自身继续学习探索，保持求知的能动性[3]。与专业能力相匹配的还有对职业素养的精益求精，例如，总账人员在扫描原始凭单附件时，务必认真严谨，仔细检查上传的扫描件是否与该笔账目正确对应，不多扫、不漏扫，以保障查账工作顺利进行。

2.规范化的培训激励制度

新制度的顺利施行除了依赖于会计人员的自主学习意识，更需要医院从客观层面保驾护航。公立医院应积极派遣本院财务人员参加上级主管部门举办的各类有关平行记账的会议讲座，邀请有关专家、在执行新制度方面表现优异的先进工作者来院组织培训、传授工作经验，并定期举办有针对性的考试；同时医院也应鼓励参加培训的人员对新制度提出自己的见解。对于在学习、执行新制度过程中，考试成绩优异或者致力于开创高效准确新思路的财务人员，给予合理的绩效性奖励，并鼓励大家将自己的所学所感、创新经验以内部培训或者网络小课堂的形式与本部门及其他部门相关人员进行交流[4]。笔者有幸经单位推荐于2018 年5 月22 日前往济南参加由省级相关部门主办的政府财务报告编制业务的培训并参加结业考试。2019 年初作为总账会计全程参与系统升级工作，是对新旧科目进行关联、结转原始科目数据的主要执行人，从而保证新制度顺利过渡、落地。当然实施的过程也不是一帆风顺，千余条科目关联以及双线账务处理所涉及细节之多要求总账人员必须不断更深入地进行学习、参与培训。

3.符合要求的软件系统环境

在对高素质人才、规范化培训等基础性的软因素进行提高完善之余，还应确保电脑系统环境等辅助性的硬件条件符合升级后财务软件的运行要求[5]，以青岛大学附属心血管病医院使用的用友U8+V13.0 系统为例，为保障系统正常运行，电脑系统应采用Windows7 及以上版本，条件允许可直接使用Windows10 系统。另外，考虑到兼容性问题，为避免因某些杀毒软件与财务软件不兼容导致的软件被误删或者影响使用等问题，财务人员在已安装用友等程序的电脑上应谨慎下载使用杀毒软件，防止重要信息数据丢失。

三、平行记账的相关工作实例

新制度运行前虽然有各级部门组织学习培训，也有相关文件、资料作为理论支持，但是在系统运行初期的实践工作中仍会遇到个别问题。笔者根据实际工作经验整理出了使用平行记账系统时出现的问题以及对应的解决方法。

首先，是以财政资金发放人工经费时的分配问题。由于医院对于工资补贴等集中发放、统一分配的惯性处理方式，导致使用银行存款发放薪金并制作凭单时会自动关联生成预算凭证，而分配薪金时由于不涉及货币资金科目，不会自动生成预算凭证。双系统的科目初始关联时一个财务会计科目只能对应一个预算会计科目，而医院职工工资多数情况下是使用自有资金发放，因此应付职工薪酬科目作为发放与分配的中转科目，其子科目全部与预算支出中的其他预算支出相应科目关联，而非与财政预算支出关联。从预算会计角度分析，工资的发放和分配在只涉及自有资金时，其预算支出路径一致，均为其他预算支出借贷方的转换，因此分配过程即使不关联预算凭证，对于其他预算支出的整体结果也没有影响，只影响其子科目的分配。然而当工资的分发全部或者部分涉及财政资金的使用时，分配过程缺失预算关联就会导致财政相关金额在发放时通过应付职工薪酬科目直接进入其他预算支出，从而造成财政预算收支不对等，因此这种情况下需要在分配工资后手动关联相应的预算凭证，使财政金额通过分配由其他预算支出转入财政预算支出。

其次，预算会计科目的结转问题。区别于财务会计报表必须月结的强制性，预算会计报表可以选择月结、季结或者年结。然而这种灵活性也在一定程度上降低了财务人员对预算结转的重视程度，影响结转准确性。为了提高准确度，要双管齐下地加强结算意识及精确科目结转对应。根据不同的用途和性质，预算收支结转大体可以分为三类：财政预算收支结转时应转入财政拨款结转科目；非财政预算收支中的专项收支（如科教预算收支），在结转时应转入非财政拨款结转科目；除此以外的非专项收支结转转入其他结余，并于会计期间结束时用于分配。具体结转流程如图1 所示。

图1 具体结转流程

四、结语

每一项新制度从其实施开始，逐步运行到落实完善，都要经历或长或短的实践过程，此番平行记账的新制度实施对于公立医院亦是如此。各公立医院基于其规模的大小、财会制度的健全程度不同，对新规定的接受能力和完善所需时间也有所不同，实践操作时更是需要及时解决相关问题。因此，医院着手推行新制度而深化制度改革的同时，其为了适应新记账模式不断解决问题的过程也同样反作用于刺激新制度的落实完善。