作业成本法在我国物流企业成本管控中的应用研究

戴旭东，张 圆 （新疆职业大学，新疆维吾尔自治区 乌鲁木齐 830013）

伴随着互联网时代的到来，许多行业正在快速进行跨界融合，这也促进了我国物流产业的迅速崛起。当下行业竞争越是激烈，行业发展就会愈发显著，虽然物流企业已经探索出了一批既能够降低物流成本、又能提升企业综合效益的创新方式，但是必须明白虽然物流成本管理的发展空间还很大，但企业内部成本偏高、不当的经营方式残存的缺陷依旧存在。因此，对于物流行业这样一个需要以客户为导向进行全过程执行的服务性行业，如何选择物流行业的成本核算方法成为了我国物流企业长远发展必须要解决的重要课题。

1 我国物流企业当前成本核算过程中出现的问题

电子商务行业的发展推动了物流行业的飞速崛起，但随着物流业的快速进步，许多物流企业在进行成本核算时，不可避免地出现了以下几种问题。

1.1 成本核算的制度不够健全

物流企业和其他企业相同，都要根据我国《企业会计准则》的规定来选择成本核算方法并执行相关流程，然而当前我国还缺少参照物流行业的成本核算特点制定的标准化规定，也没有出台物流业通用的规章制度，因此对物流企业来说，在对成本核算进行监管的过程中缺乏可参考的依据。若各个物流企业依据自身的运营情况去探索并尝试新的成本核算方法，就会造成多种成本核算方法并存的局面，使得在对行业成本进行对标时难以进行比较分析；从更宏观的角度来看，这种情况对于整个物流行业的成本核算和统计的应用性也存在着不利影响。因此，只有制定有针对性的规范化制度并严格管理才能促进我国物流企业成本管控水平的提升和研究物流成本的发展。

1.2 成本核算的体系存在缺失

当前我国物流行业普遍采用的依然是传统的成本核算方法，在使用传统成本核算法时没有设置特定的会计科目来核算物流成本，只是把物流企业产生的各种成本分别记入标准的会计科目中了，比如主营业务成本、管理费用、销售费用、财务费用等成本或费用。但采用这种核算方法进行成本核算后，物流成本就难以明显反映出所产生的物流作业成本的实际规模，进而导致据此核算出的物流成本数据和盈利概况无法客观呈现出物流行业的作业成本和利润的真实状况。由于企业的财务报表中没有准确反映真实全面的成本信息和盈利情况，所以报表信息的可信度和可用性不高。因此，我国物流行业的成本核算体系存在缺陷，这将使企业成本难以得到有效管控，既会影响对盈利能力的预测，也会对企业管理者制定并分析经营决策构成阻碍[1]。

1.3 成本核算的分配标准比较单一

采用传统方法核算成本确实比较简单易操作，在实际工作中，通常对企业产生的间接费用，会使用统一的分配标准，如按照直接人工工时或者机器工时等进行分配，但把这种标准应用于物流行业的成本核算，显然过于单一，难以准确反映各类因素对费用的影响程度。从国内外的相关研究报告可以看出，物流行业成本中间接费所占的比重相当大，而且多样性和特异性也非常明显。因此，物流企业中间接费用的产生同直接人工工时、机器工时等标准的关联程度逐渐减弱，显然继续采用传统的成本核算方法已无法跟上物流行业发展的步伐了，急需对传统成本核算方法进行革新以满足合理分摊成本的诉求。

1.4 成本核算包含的内容不够全面

当物流企业采用传统的成本核算方法时，往往对期间产生的各类费用，如销售费用、财务费用等的重视程度不足，更是难以顾及一些少量的隐形成本，这导致一部分物流成本与其他费用相混淆，那些应该被纳入物流成本的成本或费用将变得更为有限。与此同时，一些物流企业往往把分包给运输企业、储存企业的物流费用也纳入直接费用核算，并在专项物流成本中统一披露，从而导致物流企业披露的成本信息不准确，产生串项的成本费用也变得难以准确计量。以上有关传统成本核算方法的缺陷说明，物流行业亟需引入先进的成本核算理念和方法来满足成本管控的需要，进而有效解决物流行业目前成本核算存在的弊端。从相关成本控制的适用性和有效性的角度来看，在物流企业的成本核算中引入作业成本法具有可行性[2]。

2 物流企业引入作业成本法的实际意义

2.1 充分发挥作业成本法对企业成本的管控功能

在成本核算实践中，作业成本法不仅是一种计算成本的方法，还具有管控企业成本的功能。以“产出消耗作业，作业消耗资源”为原则，核算成本的核心和标准均是作业。它将企业看作一个为满足顾客需求而建立的“一系列作业”的有序作业链，此作业链上存在“资源-作业-成本对象”的紧密关系，企业每完成一个作业，就需要消耗一定量的资源，并将相应的产出移交至下一个作业，这样逐个进行，直到最终形成产品，归集的全部作业成本之和即是一项产品或服务的合理成本。作业成本法在分配成本时依据的是资源耗费的因果联系：首先根据作业耗费资源的情况，将耗费的资源分配给不同的作业；再依据成本对象实际耗用作业的情况，将作业成本分配给不同的成本对象。作业成本法自出现以来，便以其能提供准确有效的信息辅助企业的生产经营决策而受到了广泛认可[3]。

2.2 辅助物流企业作出更加科学的定价决策

近些年来我国市场中各种新兴商业模式大量涌现，促使客户对物流服务的需求越来越多元化了，这也为物流企业的成本核算工作带来了更大的挑战。由于物流行业的成本构成特点主要是各类间接成本占比较大，故使用传统成本核算方法容易导致企业的成本信息难以真实地反映客观情况；而作业成本法通过设置不同种类的分配标准，实现了更加科学的间接成本核算目标。另外，在对成本进行基本核算的前提下，作业成本法还可以辅助物流企业作出更准确的定价决策，从而压减非必需的不增值业务，并能及时处理发现的问题，高效实现成本管控。因此，物流企业在成本核算中引入作业成本法具有很强的实际意义。

2.3 为物流企业的成本核算创造更广阔的执行空间

对物流企业来说，成本核算的对象主要是物流服务，而现代物流服务已经成为了一个具有很强综合性的服务类型，因此在核算成本时，需要全盘掌握每个节点成本的产生原因，进而做好各类成本项目的归集工作。而且在实际核算过程中，部分特殊的成本费用较难被合理归集到现有的成本科目中去，想要实现更合理的核算就需要另外设置一些有针对性的成本核算科目。尤其是现代的物流服务为满足客户的需求推出了更多多样化、个性化的服务模式，故物流合同并不存在固定范式可遵循，服务多样化也会引发成本核算对象的差异。所以，引入作业成本法可以为物流企业的成本核算开辟更广阔的执行空间。

3 物流企业广泛引入作业成本法的可行性分析

3.1 大数据技术的发展提供了技术上的可行性

在过去，由于物流企业产生的间接成本及费用具有琐碎且繁杂的特点，对于在成本管理工作中要按照不同标准分摊核算的要求，财务人员往往会感到力不从心，故立足于成本效益的角度，作业成本法在我国还没有广泛展开应用。但是，大数据技术的飞速发展逐渐攻克了传统人力核算中一个又一个的难题。当下，各行各业都在推出功能强大的管理软件，这类管理软件具备强大的数据处理能力，为作业成本法在实践中的应用提供了技术上的可行性。

3.2 企业间的良性竞争创造了更加有利的企业应用氛围

伴随着物流企业之间的竞争日益激烈，企业高管对运用作业成本法进行成本核算的认可和重视程度逐年提升，再加上高素质财务人员的潜心钻研，为作业成本法在物流企业中的应用创造了越来越有利的企业氛围。计算机在辅助成本核算的过程中也发挥了很大的作用，避免了很多人工核算可能会出现的差错。因此，广泛引入作业成本法可以使物流企业实现更科学合理的成本管控、更合理的企业成本归集，并充分落实成本责任，推动物流企业制定更科学的战略决策。

4 物流企业引入作业成本法的实施路径

4.1 确定需要管理并分配的间接成本

物流企业目前的成本情况可以根据支付形态划分为六个子项目，分别是人工成本、材料成本、修理维护、日常经费、特别性支出和委托成本六种。由于物流企业的成本包含的内容较广泛，且间接成本在总成本中所占的比重较大，因此如何管理并分配好这些间接成本就成了物流企业管控成本工作的重要环节。物流活动本身是不能被单独拆分的，需要执行一系列活动方可实现物流的功能，故物流企业在整个流程中的成本管理需要实现自装卸至配送的全流程整体管控。

4.2 设定具体的作业成本核算期间

为凸显作业成本法的可对比性和实用性强的功能，物流企业应当设定一个具体的核算期间，进而合理划分并管理提供服务的全过程。通常来说，物流企业在同客户签订合同时就会约定物流服务的履约期间，但是因为客户的需求不同，所以合同的履约期间也会不同，短的只有几天，而长的可能需要几年，若物流企业在核算时仅把合同履约期间作为标准来界定，就无法达到提升成本管控效果的目标。将提供物流服务的整体期间按照作业来划分，将作业期间作为成本核算的期间，就能够实现成本核算过程的协调一致，同时借助财务核算期间，按照自然月对各月成本进行核算，就可以实现进行横向和纵向成本对比的目的，优化成本管理过程[4]。

4.3 设定作业成本具体的应用步骤

在设定成本核算具体的应用步骤时，首先，物流企业需要建立专门化的作业中心，准确认定物流作业，通过建立作业中心，合理区分各个复杂的作业环节。在划分作业中心时，要尽量把相似或者相近的作业划分至同一个作业中心，并且要把握好区分程度，如果某个作业环节里只有一项单独的业务，那么这样的划分就显得过于细致了，但若是把几乎没有关联度的业务全都划归至一个环节也会太过笼统，所以，要想实现效益最大化，就应该把比较重要的作业单独区分，把重要性相对较低的作业合并归集，从而起到比较积极的效果[5]。

其次，要对作业方式进行认定。现代物流企业的作业方式通常包括由下至上、由上至下和同步跟进三种类型。由下至上，是先从基础的作业开始，逐层归集，构成分总的作业形式；由上至下，则是从整体目标出发，逐层拆分，构成总分的作业模式；同步跟进更需要兼顾整体物流作业和基础作业的综合目标，进而整理好作业环节。

再次，要合理选择并确定资源动因与作业动因，在选择时不但要判断获取成本资料和动因资料的难易度，还需要考虑动因同实际消耗之间的相关性，基于此，物流企业再根据企业自身的运营情况来规划作业环节。明确资源动因的过程涉及人员、物力、资金等多个方面，因此需要对作业所耗费的资源进行合理划分，特别是对于需要进行摊销的资源，例如起重机械设备、仓储仓库等计提的折旧。只有全面准确地辨别资源动因和作业动因，方能保证成本归集工作科学有效。

最后，由于物流企业的成本费用种类比较多，单独核算会影响其准确性，所以可以考虑通过作业中心，把全部资源当作一个整体，按照作业的数量，采用成本库的形式核算成本，再根据作业比例来分摊资源，能够促进作业成本法在物流企业中的应用。

5 物流企业优化运用作业成本法的关键点分析

具体来说，物流企业需要在以下几个关键环节发力，使作业成本法能够在物流企业中发挥对成本管控的实际作用。

5.1 规范作业成本法的操作流程

在运用作业成本法的过程中，制定全面的实施方案是核算方法得到有效贯彻的前提，再在该基础上，制定相关指导细则，明确各阶段的操作程序，准确识别成本动因。在确认动因时，要综合衡量物流服务的多样性、同质性、关联性、成本和效益等重要因素。成本动因的数量越多，成本核算的准确性就越高，但产生的费用也会更多，所以，建议成本动因的数量保持在6~9个为宜。另外，在运用该方法时还应当以实际发生情况为标准对作业数量适当进行缩减，在对服务进行差异性分析时充分考虑成本耗费的结果，保留可以充分体现企业价值和关键环节的作业，科学制定成本计划，尽可能提高企业的盈利能力，帮助企业巩固其市场地位。

5.2 强化对作业包含内容的管理

认真观察每家物流企业提供的物流服务，可以发现每个作业都是由多个环节构成的，但在这些环节中，并不是每个环节都会产生客户所需要的价值，因此，在运用作业成本法时，要加强对作业所包含的内容的管理，针对每个作业环节开展成本分析工作，在降低成本的前提下提升运营效率，提高企业的行业竞争力。

具体来说，就是在提供物流服务时，首先要认真做好作业的筛选工作。对于包括多个作业的项目，要参考企业所提供的物流服务方案和客户对服务的多样化需求，分析并筛选出最合适的作业，再结合运输车辆的最大载重吨数、每公里油耗等相关因素去筛选与该作业相匹配的车辆和恰当的仓储库存空间等，以实现对物流企业的基本营运管理。其次，要剔除不合理的非增值作业。该项任务的开展需要管理人员深入研究，逐步辨别增值与非增值作业。最后，要进一步开展对合理的增值作业环节的分析，努力实现在不降低物流服务质量的基础上尽量减少不必要的资源损耗。

5.3 建立作业信息的配套系统

作业成本法能够成功应用的基础是获取大量的财务数据和非财务数据，因此，物流企业务必要建立并完善一整套基于作业的信息配套系统。在初建期，要准确完整地挑选成本动因，在保障业务记录完整准确的基础上，适当降低人为因素的参与度。另外，要加强对成本分类的要求，只有成本分类尽可能齐全，方能满足不同客户的服务需求。再次，企业不能仅满足于收集财务层面的成本数据，还要加大对非财务数据的收集力度。最后，应构建具有适度弹性的信息系统，因为对物流企业而言，提供的服务较多依赖于多样性数据信息，过于刚性的指标容易限制作业成本法使其无法发挥出成本管理的核心作用。

5.4 加强对财务人才的培养

财务人才的有力支撑是成功实施作业成本法的关键要素。物流企业在运用作业成本法进行成本管理时，会对企业现有的财务人员提出更高的要求，需要财务人员持续积累丰富的行业知识和专业能力，在此基础上，还要深入研究物流企业的完整运营过程。所以，企业在鼓励财务人员积极学习的同时，还应当适时聘请专业人才进行实地指导，帮助财务人员提高对企业成本核算和管理的认知水平，使其熟练掌握作业成本法的原理和应用过程，正确归集并分配成本动因，保证作业成本法的有效运用。另外，还要及时制定考核制度对参加培训的财务人员进行考核，同时把考核情况与员工的晋升和薪酬联系起来，形成能者上、庸者下的机制，发挥作业成本法在物流企业成本管理中的作用。

6 结 语

科学的成本管控对物流行业来说非常重要，能够对企业的良好发展起到积极的促进作用。伴随着我国物流行业的兴起和成长，同行业间的竞争也在不断增强，企业要想提高核心竞争力，就必须突破传统思维，进行更加高效合理的成本管理，在确保物流服务质量的前提下，通过引进作业成本法提升成本管控水平，帮助管理者更科学地制定决策，保障企业在市场竞争中立于不败之地。