关于全面审计质量控制若干问题的思考

杨宝雪

摘要：当代经济越来越依赖于审计意见，审计质量已成为人们重点关注的社会问题。基于此，文章系统地归纳了审计质量及其影响因素，文章从审计主体、审计对象、审计环境三个方面进行分析，并分析了审计质量的影响，并就提高审计质量提出了几点建议。

关键词：全面审计；质量控制；审计质量；关键问题

审计质量是指整个审计工作的整体水准，是审计工作和审计成果的重要体现。审计质量是影响审计工作发挥作用的重要因素。审计是经济活动的“监管员”，它的作用就是通过监督、鉴证等手段来实现经济的稳定发展。审计工作的质量是由多种因素决定的。在当今社会，审计的独立性受到多种因素的影响，从而影响到审计的质量。审计报告是审计全过程的成果，其产生的经济影响是显而易见的。若会计师事务所作出虚假或重大遗漏的审计报告，将会对证券公司的投资者、公众的利益产生巨大的影响，从而影响到资本市场的正常运行，从而影响到国家对经济活动的宏观调控。也就是说，在某种意义上，CPA审计报告的质量将对市场经济运行产生重大影响。要解决我国的审计质量问题，就必须提高审计质量，让审计更好地服务于经济发展。

一、企业全面审计的必要性

全面审计实际上是为了便于企业的经营管理，与其他经营活动相比，它所涉及面更广，影响更大。全面审计质量对企业发展具有决定性作用，它对防范和优化管理方式起着重要的作用。总之，当前我国企业进行全面审计的必要性主要表现在以下两点。

（一）加强全面审计的风险防范

在公司的运作中，存在着大量的欺诈行为，再加上全面审计的形式化，很容易造成公司的運营风险。在市场经济竞争日益激烈的今天，企业要强化内部控制，营造一个良好的环境，促进公司健康发展，需要对其进行全面的关注，进一步理清自己的责任，将公司的运营风险降到最低。

（二）改进公司的运营和管理

全面审计是一个涉及整个业务活动的环节，运用全面审计能够在最短的时间内发现企业运行中的问题和漏洞，从而使其能够及时地暴露出不足之处。因此，在竞争日益激烈的今天，为提升企业经营管理水平，增强企业核心能力，我们需要加大全面审计力度，及时发现问题，确保公司的决策能够得到切实的实施，从而达到提高公司运营水平的目的。必须指出，在企业全面审计的质量控制中，必须抓住重点和要点，并制订出与之相适应的质量控制方案。

二、审计质量及其影响因素

（一）审计主体

审计主体是指从事某一业务活动的审计师。在现实生活中，审计主体往往是由专职的机构和专门的人员来完成。审计主体分为政府审计、内部审计、社会审计三大类。由于审计工作的特殊性，其决定因素会对其进行重大的影响，所以，其决定的优劣主要取决于其本身的素质，即其职业的能力与独立性。

（二）审计客体

审计客体是指被审计对象。被稽核单位对自己的状况有较深的认识，而稽核对象则要透过对象来获得所需资讯。在审计对象主动提供和与其合作的情况下，将对审计质量起到很好的促进作用。否则，就会增加审计风险，从而影响到审计工作的质量。

（三）审计环境

审计环境是审计产生、存在和发展的外部条件的综合。要保证审计工作的质量，就需要营造一个良好的内部环境。目前，我国的审计市场已呈现出供大于求的局面，供求失衡会造成“低价揽客”的产生。由于受审计领域的制约，审计人员害怕“得罪”委托人，因此，在审计关系上存在着不平衡的问题。这将严重影响到审计师的调查结果和审计意见的公平性。

三、文献综述

（一）全面审计构成因素

1. 全面审计独立性

独立是审计理论的基础，它必然要遵循一定的独立性，而作为一个公司的重要机构，全面审计应具备某种独立性。孙青认为，全面审计的独立性是影响审计工作的一个重要方面。李华东对我国上市公司进行了实证分析，结果表明，审计独立性与公司的利润管理之间存在着显著的负相关，而盈余管理与审计质量之间存在着显著的负相关关系。通过对内外审计双重审计体系下的全面审计质量进行分析，杨新会认为，外部审计与内部审计相结合，可以提高全面审计的独立性。乔名芳通过对国企的内控和内审工作的调研，认为当前国企的内审工作中存在着制度不完善、内审部门重视不够、职能不完备等问题。本文在总结了当前的相关文献之后，认为，在我国的全面审计中，存在着以独立性为主要标准的全面审计，而在全面审计中，存在着许多问题。

2. 审计师特征

审计是一项涉及审计人员的日常工作，不同的审核员性质不同，其所发表的审计意见也会有不同，从而对审计工作的质量产生一定的影响。通过对现有审计人员的分析，笔者认为，当前大部分的学者对审计人员的职业素养、职业道德、教育程度、性别和年龄等因素进行了探讨。刘洁在对国内内审人员的资质进行了调查后，认为要提高全面审计师的专业素质，必须通过不断改进，使其具有一定的专业素质，从而能够更好地开展工作，并提出相应的建议。苗爱红以尔康药业作为案例，从会计舞弊的视角，对由于全面审计人员的职业道德缺失而造成的严重后果进行了实证分析。王兵等通过对中小企业全面审计的实证分析，发现其文化水平与其教育水平、公司盈余管理质量之间存在着显著的正相关性。吴秋生等也进行了实证分析，认为审计人员的性别与其年龄有一定的相关性。年龄较大的审计师由于其工作经历，其所提供的全面审计报告品质较高；而大多数女性审计师由于具备仔细、耐心和风险规避型特征，所以她们所出具的审计报告比男性具备更高的审计质量。

3. 公司治理水平

由于全面审计工作的特点，它必须依靠企业来完成，而不能独立进行，这就导致了它对公司的损益情况具有很大的依赖性。当前学术界对这一问题的研究多从两个层面进行，即公司的收益和管理层的合作。姚瑶利用实证分析结果表明，上市公司的审计质量与公司的盈亏水平之间有一定的关系，即利润高的公司会提高公司的审计质量。包刚还用案例分析了公司治理结构良好的公司，可以为公司创造利润，从而提高全面审计的质量。而在全面审计中，由于要与相应的人员合作，所以，管理部门的合作也是不可或缺的。王光远等人认为，在确保自身独立性的情况下，必须主动与管理层交流，争取管理层的合作，从而提高审计工作的效率。李红雷等人认为，处于公司全面审计机构的权威可以对全面审计的质量产生一定的影响。管理人员对全面审计的关注程度越高，其权威程度也就越高。在现代企业，由于管理人员不注重全面审计，往往将全面审计机构设置在财务部等机构，从而导致了全面审计权力的丧失，从而导致了全面审计的独立性。

4. 过程控制

全面审计是审计实践中的一个重要环节，它的基础内容包括审计项目选择、审计业务类型、审计重点和审计技术手段四个部分，同时还要受审计机关的制约。宋燕舞从建立审计闭环的思路入手，从风险防范的视角入手，指出当前企业的全面审计应该注重审计的科学性、企业会计信息的正确性和发展对策的合理性，并认为企业可以利用信息共享的方法来提高企业的全面审计质量。范经华从全面审计流程、机制和风险控制三个方面，结合平衡记分卡理论，建立了全面审计质量评估体系，并对全面审计质量进行了深入的探讨。

（二）全面审计的主要影响

1. 把握好审计工作的正确方向

要把学习习近平总书记在党史学习教育动员大会上的重要讲话和中共中央印发的《关于在全党开展党史学习教育的通知》作为第一要务，认真学好，真正搞清楚为什么要学，学什么，怎么学。学习习总书记的重要讲话，学习我们党的百年历史。一是要把我们党的一百年搞清楚，要把党的宗旨贯彻下去，要创造辉煌开辟未来的一百年。中国共产党的领导是中国人民站起来、富起来、强起来的重要保障。“没有共产党，就没有新中国”，这是对中国一百多年来的历史总结，因此，我们要进一步坚定“四个自信”、“两个维护”，把一切工作放在党的统一领导下。二是要把审计机关的工作放在为人民服务的目标之上。真正做到以人民为本，真正实现思想和理念的统一，融入审计机构的工作中去。三是要学习领会，要把推进改革发展更多、更公平、更好地惠及廣大人民，推进共同富裕、实现中华民族的伟大复兴，加强“四个意识”，切实为推进国家治理体系和治理能力现代化、推进“十四五”的发展作出贡献。要从全党和人民的利益大局出发，积极谋划审计工作，坚定地把握好审计工作的正确方向。

2. 加强党的建设，统领审计业务及各项工作

加强思想、组织、作风建设，必须严格贯彻省委《关于坚持党的建设和审计业务深度融合的工作意见》，要把“四个促进”作为重点，搞好思想、组织、作风建设，制定针对性强、可行性强的工作方案。党课、党代会、组织生活会等，都要以贯彻“四个促进”为中心。领导和推动党员干部在促进就业、提高财政资金质量、促进营商环境优化、三大战役、“六稳”、“六保”等方面的工作中，集中精力、深入、地开展工作。认真查处违法违规行为，密切关注中央和地方党委政府重大战略决策、措施落实情况，对于解决不作为、乱作为等问题提出建设性意见和建议，脚踏实地为促进经济高质量发展服务。领导要推动党员干部在经济责任和自然资源资产的离任审计工作中，集中精力、深入地开展工作。突出重点下移、关口前移，从根源上防止问题，提高审计的时效性，突出重点领域、重点环节，突出揭示权力运行中滥作为背后的腐败问题，在对违规问题进行查处的过程中，要坚持客观、公平、“三个分开”的原则，处理好深化改革开放过程中的新情况新问题，做好改革的推动者。推进领导干部主动担当，为推进权力的规范化运作和反腐服务。领导在推动党员干部各类审计活动中，要把重点放在制度障碍、制度漏洞上，深入剖析问题的根源，从制度上寻找解决办法，并提出切实的对策和建议。推进各项制度的健全和协调，实现一项审计、一项整改、一项提升，为推进全面深化改革服务。引导、推动党员干部从分散、孤立现象中分析、抽象出带有倾向性、普遍性的问题，并对问题的深层原因进行分析，提出建设性的意见和建议，及时上报上级、党委、政府。

四、审计质量存在的问题

从目前我国企业全面审计工作的现状来看，全面审计工作虽然取得了一定的效果，但也存在着许多问题需要解决。从其产生的效果来看，在市场经济发展的大环境下，企业经营者对全面审计工作的高度重视，并结合自身的发展状况，制订了相关的配套管理体系，使企业能够按既定的流程稳步、健康地发展。设立的内审机构，可以成为一个独立的工作单位，并逐步扩展其工作领域。在对审计人才的培训上，可以对其予以足够的关注，使其专业素质和知识结构得以提高。在审计手段方面，审计师能够熟练运用信息审计技术，运用风险导向型审计模型，并建立了一套完善的全面审计质量评价体系。目前，我国企业的全面审计工作已初见端倪，但仍存在着一些问题。

（一）审计师缺乏专业技能

近年来，我国审计工作中出现的问题越来越多，这与当前审计师自身素质的欠缺有着密切的关系。由于审计人员自身的职业素质不高，致使审计证据不足，在良好的审计环境下，审计工作的质量难以得到保障。

（二）审计独立性的缺失

审计机构的独立性受到其自身利益的制约。有两方面的理由，使上述问题面临着威胁和挑战。第一，审计人员为自身利益着想。大多数审计人员在工作中都会有自己的利益或无意识的偏好。第二，审计人员与被审计单位有着密切的利益关系。这种关系将对审计师的判断产生一定的影响，进而对其进行评价。

（三）审核对象提供虚假资料

审计对象拥有大量的信息，而审计对象则是从对象获得所需的信息，因而，审计对象之间的合作程度直接关系到审计的质量。近年来，我国经济高速发展，对我国上市公司的审计报告提出了更高的要求。一些公司在接受审计时，往往会利用不实的信息，或者扬长避短，或者采取消极的态度，从而使审计工作陷入困境，加大了审计工作的风险。

（四）事务所和审计师的法律风险降低

法律责任是对当事人的行为进行限定的。严格的法制能让审计师在工作中更加认真，从而提高审计工作的质量；尽管我国已经颁布了多项法律法规，明确了会计师事务所应负的法律责任，但是，注册会计师欺诈等违法犯罪行为的责任相对比较单一，其违法所得的利益与其所承担的风险并不成比例。

（五）没有有效的全面审计监督

由于全面审计的执行过程存在诸多问题，其质量控制机制不健全，往往会造成全面审计的疏漏，从而使全面审计工作呈现形式化的趋势。在当前我国企业的全面审计监管中，一些企业在实施中存在着很强的随机性，存在着监督而不明确责任，没有建立统一的奖惩机制，使其成为一种“空中楼阁”。究其根源，是缺乏严密、高效的监察机制，未能有效地监控建议措施的落实，进而影响到全面审计的质量。

（六）全面审计组织的自我管理问题

由于企业的总体管理体系不够完善，不能达到对企业的全面质量监控。我国的全面审计机构存在着一些问题，往往多头分管。使其权力和独立性受到极大的阻碍；尽管有些公司可以直接向董事会负责，但由于受到了管理层和决策部门的制约，无法发挥其应有的功能，从而造成了全面审计工作的体制问题，难以达到预期的效果；全面审计工作的绩效评价机制不完善，在目前的全面审计中，大部分的公司都是将全面审计和其他利益相关的部门结合起来进行评价，而忽视了全面审计的特殊性。

五、完善审计质量控制的对策建议

（一）强化稽核队伍的专业化建設

每个员工和审计师一样，都要有良好的职业操守。要完善 CPA职业道德规范，建立健全注册会计师档案、建立信用评估体系，强化全面审计职业道德评估体系，增加全面审计失信成本。同时，要确立“终身学习”的理念。审计人员要密切注意国家的宏观调控，密切跟踪市场形势的变化，不断提升自己的业务能力。会计师事务所应成为一个具有一定的学习性质的机构，通过定期或不定期的培训来加强会计师的会计知识。

（二）深化体制改革，完善审计质量控制制度

1. 实行稽核领导责任制

在审计工作中，经常要设立一个审核小组来完成任务的分配。稽核小组组长是小组的核心，它的作用是决定稽核工作的方向。目前的情况下，尽管实行了审计小组组长制度，但实际工作仍由上级主管进行，而稽核组组长却因为自身的职权和其他因素而不能充分发挥其作用。从而使审计小组的领导责任丧失，从而影响到审计工作的质量。在审计实践中，必须充分认识到审计组长的作用。要建立健全的稽核小组组长责任制，明确小组组长的责任与职权，并切实贯彻落实。

2. 实行稽核工作责任制

审计质量的一个重要因素就是职责的不清晰。由于责任的不合理，会降低审计的拖欠成本，从而降低审计的质量。目前的审计标准对审计人员的责任作出了明确的规定，但是这些规定过于笼统，缺乏约束力。在审计工作中，由于责任的不清晰，会造成人员之间的分工不合理，从而造成部分的审计工作无效。会计师事务所要建立健全的制度，明确规定每个岗位的工作职责，保证其完成。

（三）完善会计师事务所的组织结构

“中天勤”事件发生后，由于“有限责任”制度的缺陷越来越突出，引起了全社会的“口诛笔伐”。目前，很多学者和实践者都认为，将合伙制与有限责任合伙制作为一种新型的会计师事务所，避免了二者的弊端。相反， LLC可以快速以股票的方式将大量的注册会计师集中起来，从而保证合伙人和股东在处理公司业务时更加小心。它可以使注册会计师在保证其独立性的同时，也能提高其审计质量。

（四）改革审计模式，提升审计的核心竞争力

1. 对传统审计委托方式与费用体系的改革

实践表明，传统的委托方式会极大地影响到审计的独立性。在经济发展过程中，经营者往往会"合谋"以获得正面的审计建议。在此背景下，某些会计师事务所常常受到制约，从而失去了审计的独立性。传统的委托关系使得审计工作日益暴露出许多不良的审计品质。

根据以上讨论，公司可以划分为上市公司和非上市公司。这种制度安排使审计主体和会计师事务所的直接利益联系在一起，从根源上保障了审计的独立性。委托方式的变化，也是间接地影响到了我国的收费体系。收费系统应该集中在财务公开上，减少审计师在财政上的依赖性。应当设立最低收费标准，明确收费的详细信息，禁止低价和其他不正当竞争。

2. 重组稽核管理顾问及认证服务

随着我国审计事业的发展，我国的审计工作由原来的监察、稽核、咨询、规划、经营策略整合为一体的现代审计。企业的多元化使得审计师难以避免来自顾客的压力和冲击。审计主体的控制权将会导致审计独立性的丧失，从而影响到审计的质量。为此，必须对我国的审计机构进行分解，以提升我国的审计质量和核心能力。从根源上说，在审计工作中，注册会计师不能太多地涉足非审计业务，最好是退出非审计领域。在实际工作中，会计师和审计人员不得为被审计对象进行会计核算、编制财务报告、从事审计委托人的高级管理职务、为委托人提供人力资源、法律服务。

（五）加强对全面审计的全程监管

监督是现代企业进行业务活动的一种重要手段，只有通过有效的监督和管理，企业的各项工作才能真正地按照既定的规范进行，从而达到最大的效益。当前我国大部分企业在执行全面审计程序中存在的问题，应着重解决以下问题。

1. 增强全面审计的监管功能：公司要从全面审计的角度，建立外部的监督机制，实现内外协同，突出全面审计的独立性，同时提高全面审计的质量管理水平；2. 加强全面审计的过程监控：要做到对每个环节的监控，同时要兼顾成本效益，并对关键环节进行严格的监控。从而达到明确的目标；3. 要把审计成果的正确性和科学性纳入到审计质量管理系统中，以确保其充分和可靠。

（六）提升全面审计机构管理质量

在企业的全面审计中，必须要有一个有效的管理体系来支持，才能使其能够按照既定的准则来进行。在我国上市公司存在着较大的独立性问题，需要通过完善全面审计环境来提高其独立性。所谓的独立性，就是内审员能够独立地对工作进行评估，不受外部环境的干扰，能够客观公正地进行工作。层层分解，最终形成一个完整的评价体系。

（七）提高审计人才的整体素质

针对内审机构存在的问题，必须建立健全的薪酬与惩罚机制，规范审计工作的行为，并进行改革，以促进全面审计工作的顺利进行。

六、审计信息化的前景

随着科学技术的快速发展和信息化时代的来临，作为一种重复性的实务工作，正在逐步被现代技术所取代。随着早期审计机器人的出现，对审计领域的限制也逐步脱离了原有的思维模式；于兰英和田书源认为，非现场化、数字化等特点的持续审计正逐步形成一种新型的审计方式。丁淑芹将区块链技术应用于审计实践中，发现随着金融数据逐步依赖于资讯科技，其风险产生的原因也发生了变化。然而，随着区块链技术的日益成熟，在进行了财务数据上链后，其非更变性、透明性将会提高审计质量，从而提高全面审计的有效性。郑国洪、贺子卿和黄冠华分别从全面审计的核心机制入手，对如何在集团企业中建立区块链的全面审计体系进行了理论上的阐述。

但是，目前我国企业全面审计的研究还处于理论层面，而且随着信息化进程的不断推进，传统的取样审计方法已越来越不能适应实际工作，对审计质量的提高也会产生不利影响。所以，从今后的发展趋势看，如何确定和整合审计的具体体现，是当前理论界迫切需要解决的问题。在建立闭环的过程中，对内外审计和政府审计的关系进行了探讨。作为微观层次的基础建设，全面审计质量的提升正在逐步给企业带来新的发展机会。

七、结语

要改善和强化审计质量，必须从长远来看。这个项目需要审计人员、会计师事务所、企业和政府的合作。无论是提高职业素养，完善相关机制，还是体制创新，都是要提高审计质量，使审计更好地为社会、经济发展服务。

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（作者单位：潍坊市寒亭区审计局）