风险导向理论在公路项目内部审计应用研究

张钰清 山东省潍坊市寿光市公路事业发展中心

引言

风险导向审计最早在发达国家出现并投入实际应用，目前，风险导向审计已经成为欧美国家非常普遍的一种审计方式。由于我国的审计工作起步较晚，基础工作比较薄弱，对审计工作的全面研究与探索的力度不够，审计工作要赶超欧美发达国家必须加强先进管理理念与管理模式的学习与应用。然而，风险导向审计不仅代表着当前世界审计行业的潮流，而且具有一定的科学性和有效性。因此，在我国现阶段公路建设维护工程项的审计中，不仅要发挥传统审计工作方式的优势，而且可以导入风险导向审计理念，实现公路建设维护工程项目审计工作创新，为推进国家审计事业发展贡献应有力量。

一、风险导向审计理论定义及形成过程和特点

（一）风险导向审计的定义

风险导向审计是一个审计专用术语，是在审计工作中采用战略理念和系统化手段，充分发挥审计风险模型的作用，规范审计工作流程，合理有效评估重大风险，尤其是规避财务报表中的重大错报风险，更好地促进项目的资金管理，从而提高工程项目的整体管理水平。

（二）风险导向审计的形成过程

我国的内部审计的发展历程了多个发展阶段，从一开始的萌芽形成到经历以财务、业务、管理等为导向的审计，一共可以划分为四个历史发展阶段，虽然审计工作的水平一直在提升，但是，由于受限于内部审计理论未实现重大突破，内部审计工作的重点主要限于分析企业财务、会计、具体业务等方面。然而，随着时间的推移，审计工作的弊端日益渐显，尤其是在经济国际化进程加快，信息技术的广泛应用，市场竞争日益激烈，企业所处的环境日益复杂和面临的各种管理风险日益上升。在这一情况下，企业决策层为了适应企业内外部环境发生的巨大变化，逐步认识到内部审计工作的重要性，风险导向审计日益受到越来越多企业的重视，并应用到实际审计工作之中，给企业内部审计工作带来新的改观。

（三）风险导向内部审计的特点

风险导向审计是审计人员通过充分掌握被审计单位内控的实际情况，借助审计风险模型，综合评价掌握被审计单位项目管理存在的风险，根据风险程度的大小指导帮助被审计单位有效规避项目管理风险，最大限度地减少项目管理失误带来的经济损失。在实际审计工作中，风险导向审计的重点主要是放在高风险区域，根据高风险区域的风险因素特征，采取差异化审计策略，测试高风险点的本质特点，从而指导帮助企业采取有力的措施与手段控制项目管理风险。

二、公路工程建设维护项目风险导向审计的主要内容

公路工程建设维护项目风险导向审计是遵循风险导向审计理论，并与传统的财务导向、业务导向、管理导向等内部审计方式相结合，实现内部审计工作创新，对公路工程建设维护项目实现科学有效审计。具体包括以下几方面内容：

（一）财务收入风险导向审计

第一，审计建设资金的来源渠道。一般来说，公路工程建设维护项目资金是通过国家、当地政府、企业的投资而获取，也可以通过银行、金融机构的贷款等多种方式获取，在审计过程中必须理清资金的来源途径以及真实、合理性等要素，为审计工作打下坚实的基础。

第二，审计建设资金的去向。不管是通过什么渠道获取的项目投资，关键在于获取资金的方式是否规范、合理，并将资金及时拨付到公路建设维护项目之中，这是项目初期审计的重要内容，这一点直接关系到建设资金是否能够满足公路建设维护施工的需求，并影响到项目建设的最终成效。

第三，审计项目收入。项目收入审计的目的在于评估项目收入是否符合相关规定，在项目完工之后应该通过对公路的车流、公路的收费等情况进行测试，验证公路建设维护项目投用后是否能够达到设计要求，具体性论证项目投用后与设计两者出现偏差，最终评判出项目建设的经济价值。

（二）项目支出风险导向审计

首先，应该从建设单位的资金支出情况出发，客观全面了解其整体的支出形式，并全面了解其在项目工程、设备、应收账款、预付工资账款等方面的实际支出情况。其次，从合理性角度开展支出审计。综合审核公路建设维护项目所有支出，判断各项支出中是否存在去向不明、夹杂其他项目支出等问题，以此评估支出的合理性。另外，从规范性着手，重点审核公路工程建设项目在费用支出方面是否符合有关规定要求，重点审计施工单位、建设单位之间存在的资金往来，了解工程项目款项的走向和相关资金的使用情况。

（三）项目成本风险导向审计

在公路维护工程项目总成本中，建设工程成本支出所占比重较大。所以说，一个项目最终的经济效益，受到成本支出的直接影响。所以在审核工程造价过程中，应该重点评估套用定额是否符合相关规定，工程量是否达到对应要求；必须审核是否存在多计工程量、套用定额费用等情况，是否因为项目资金被占用、均摊费用过于随意、奖金费用所占比重较高等问题；同时，必须审查采购工程设备、材料是否符合规定，在这一过程中是否存在价格不合理，导致成本增加等问题，确保材料价格在市场价格合理的波动范围内。

（四）预算定额、单价套用风险导向审计

对于公路建设维护项目而言，通过对预算单价费用、预算定额等方面的审核，可以判断其整个预算实践是否符合审批要求。从预算定额划分类别可知，定额预算包括项目、安装项目等多种形式，不同形式的预算定额，所对应的区域存在一定的区别。因而应该从工程项目自身特性出发，确定定额类型。计算定额费用时还应该综合考虑人工、设备的价格和建设工程量等数据，最终获取准确的定额费用。

（五）其他有关费用风险导向审计

在预算定额之中，定额直接费用是套用费用的有机组成部分，也就是说，在项目建设过程中，是通过人工、机械等定额直接费用支出来推进工程建设的，但支出必须按套用费用标准进行。在定额之外，出现的包括夜间施工、特殊环境施工等方面产生的费用，称之为其他直接费用。在项目管理过程中，其他间接活动中产生的费用，以及因为市场主客观原因影响导致材料出现价格波动而产生的费用，称之为综合费用。在定额费用的编制过程中，材料采购的价格可能会受市场价格波动而产生一定的价格差，会影响公路项目工程造价评估，这一因素必须予以考虑，才能保证预算定额的准确性和合理性。

三、公路工程建设维护项目风险导向审计模型

按照审计风险导向审计的相关理论，风险导向审计建模必须充分考虑检查风险和重大财务错报风险这两种类型的风险，并对审计风险模型的内容进行具体划分。检查风险主要是指在资金管理中不能在第一时间识别某一个账号或者交易类型出现重大错报或者漏报等情况，这是在检查风险时必须关注的内容；重大错报风险主要应该从财务报表、认定等多个层次出发，充分评估重大错报风险发生情况。在审计风险既定情况下，可以根据检查风险、重大错报风险的评估结果和负面影响等情况，构建风险导向审计的模型，采取自上而下的工作方法，根据公路建设维修项目各个区域风险的特性，有计划、分步骤、高质量、快节奏地完成审计工作任务。在风险导向审计建模中，主要包含如下内容：

（一）设定期望审计风险

在公路工程建设维护项目进行审计中，必须充分考虑政策、市场环境、审计人员的能力水平等多方面因素的影响，实施差异性的审计策略。审计人员必须以严谨的态度开展有关的调查，客观全面地了解被审计单位的情况，以此为前提合理设定所期望审计风险，并根据实际情况，对期望审计风险作出合理的调整。

（二）确定重大错报风险评估程序

公路工程建设维护施工项目具有点多面广、现场环境非常复杂等特点，在实际审计中必须依照三个程序进行，主要包括客观全面掌握审计单位以及所处环境的有关信息；全面剖析公路工程建设维护重大错报风险；进行风险评价的创建工作。在审计风险管控水平提高的同时，重大错报风险就会下降，两者呈现出反比的关系。

（三）设立审计的基本步骤

在实施风险导向审计中，必须结合公路工程建设维护项目施工的具体实际设立审计的基本步骤，可以从以下五个方面开展工作：第一，采取评估、调查等方法，了解掌握公路工程建设维护项目的基本情况，确定审计标准，确认公路工程建设维护项目的审计范围，统筹规划审计工作方案，为审计下一步的工作打好坚实基础；第二，确定获取评判资料的途径，查找无法精准获取资料的薄弱环节，采取有力措施予以解决，为公路工程建设维护项目提供有力的资料支撑；第三，全方位调查了解公路工程建设维护施工单位内部情况，得出初期评价。综合分析固有风险，初步评估必须控制的风险；第四，拟定审计计划并狠抓落实，掌握审计有关数据，综合控制并评估公路工程建设维护施工过程中存在的风险；第五，归纳整理工作底稿，全方位评估审计结论，汇总成书面文件，并拟定对应的审计工作报告。

四、公路工程建设项目风险导向审计应用案例分析

以某道路维修工程的审计报告为例，在意见稿中，分析了多计工程造价问题，工程合同索赔涉及金额超过400万元，不过审计决定中，仅扣回不足50万的金额，建立这笔金额出发点在于这笔损失是因为工程管理不到位造成的，因而索赔50万元，归属于多计量的范畴，不在业主承担范围内。但是，因为缺乏合理的定性和定量问题分析，导致审计报告中问题数字和处理的数字存在较大的出入。施工单位具有索赔权利，该工程是因为业务缺乏标准管理，施工单位不符合施工条件进场，最终导致索赔情况发生。因而在索赔款已经支付400万元的情况下，对于不合理索赔的50万元，应体现在工程造价问题中。而另外造成的超过350万元损失问题，可将其视为单独和其他共性问题，体现在工程管理中。

优化策略：编制审计底稿的核心点在于将事实陈述出来，确保证据、数据的准确完整性。通过客观分析审计底稿、预算表之间存在本质的区别，不仅包含数据的汇总结果，还需要有对应的文字说明。审计组在完成审计报告之后，还需要用文字进行完整的描述，采用文字陈述形成问题依据，完善相关资料，并采取定性与定量相结合的方式分析问题，提出相关意见和建议。

五、公路工程建设维护项目风险导向审计的建议

在实施风险导向审计中，必须按照风险导向审计模型要求，将审计的重点放在结算、财务支出管理等方面，对工程管理与财务支出管理必须进行合理有效的控制；全面了解工程招投标、发承包以及履行合同等情况，从根本上规避工程建设维护项目可能发生的风险，将有限的项目资金用在刀刃上，发挥出项目管理的最大效能。具体来讲，必须做好如下几个方面的工作：

（一）注重搜集好相关资料

在项目审计中，会审纪要、设计变更、现场签证、招标答疑等资料内容的资料非常重要，必须认真搜集，妥善保管，通过这些资料可以全面了解投标文件、合同纲要、标准规定等相关事项，在全方位了解资料内容基础上，核对相关信息，才能精确判断验证工程价款结算是否真实、合法、合规。

（二）加强工程各参建人员的沟通交流

坚持加强与监理、设计、审计事务所、施工单位等相关人员进行沟通交流。采取座谈的方式，全面了解工程管理模式、作业流程等内容，准确分析项目管理中的不足和问题，从而才能把握审计重点，高效推进审计工作，确保审计工作目标实现。

（三）坚持重点审计与全面审计相结合

公路建设维护项目的施工过程非常烦琐，仅在很短的时间内很难完成全面的审计，受限于时间、人力等主客观因素影响，必须坚持重点审计与全面审计相结合的方针，切实抓住重点，由点及面分析问题，才能取得最好的审计成效。

（四）注重工程审计与财务审计的结合

在审计工作中应该综合考虑工程和财务等审计内容，把审计的重点放在了解建立单位实际支付给设计、监理和施工等单位的款项上，同时还包括索赔、奖金等相关事项目等内容，从而可以达到有效规避资金风险的目的。

结语

作为公路管理部门，在公路建设维护项目内审实践过程中，想要实现高效审核，必须坚持内部审计工作方法创新，采取先进的风险导向模型开展内部审计工作，第一时间警示在项目运营阶段的风险，并采取有效办法规避化解风险，确保公路建设维护项目管理取得应有的成效。