解析电商企业积分业务的财税处理

李波

（广州市财经商贸职业学校，广州 510540）

1 引言

随着移动支付、互联网、人工智能等信息化技术的高速发展，线上零售已逐步渗透到各行各业，2021年全国电子商务交易额已高达42 万亿元，网上零售额亦超过13 万亿元，电商企业已成为我国新经济的代表，在我国经济中占据着举足轻重的地位。对比实体经济，电商企业以互联网为载体，交易模式更为独特和多变，从而导致电商企业的财税核算更为烦琐、更加难以判定。《企业会计准则》的新收入准则已于2020年开始在电商企业境内上市公司执行，非上市的电商企业也于2021年开始执行新的收入准则，执行过程中会计实务工作者可能遇到各种难题。积分业务是电商平台促进客户交易的一种重要手段，其交易的复杂性和相关法律法规尚未加以详细规范，导致实务中对积分业务的财税处理方式大有不同，从而大大增加了企业的涉税风险。

《小企业会计准则》自2013年在我国全面实施以来，为中小企业的财税处理提供了新的会计标准，进一步规范了中小企业的会计核算，对比《企业会计准则》，其关于收入和费用的处理差异较大，尤其是财政部2017年修订了收入准则后，二者的差异更为明显。考虑到目前已有专家学者开始着手《企业会计准则》下电商企业新旧收入准则的会计与税务处理研究，而关于《小企业会计准则》下的相关研究甚少，本文试图在对上述两个会计准则进行对比分析的基础上，对电商企业争议较多的积分业务进行分析，期望能给电商企业的财税工作者提供一些参考。

2 电商企业积分业务介绍

我国的电商企业主要有跨境电商、产业电商、零售电商、生活服务电商4 种类型。阿里巴巴、京东、唯品会等知名电商企业业务范围较广，虽是零售电商企业，但也涉及跨境业务，近年来已逐步发展成综合类电商企业。线上购物的便捷性、经济性、多样性，促使越来越多的消费者将其列入购物的首选渠道，各大电商平台也为了维护客户的忠诚度、稳定性和持续性，推出了花样百出的促销方式，其中最为常见的手段就是签到或购物送积分，不同于传统实体店，由于第三方平台的介入，使得积分业务的财税核算更为复杂。

实务中，积分源自电商企业所采用的各种营销策略，是商家授予客户的额外选择权，主要分为两种类型：一是由平台发放并由其定期予以结算的积分，商家不需要支付相关费用，只需在客户兑换积分购物后，向平台开具发票抵减积分差额；二是由商家自行发放并兑换的会员积分，仅限赠送商家店铺使用，相应的促销费用由此商家独立承担。一般情况下，平台积分跨越了店铺会员积分使用的局限性，能在平台上不同商家同时使用，实务中，使用更为普遍，为此，本文案例涉及的积分业务以平台积分为例进行阐述。

《企业会计准则》应用指南指出奖励积分是电商企业售出商品或提供服务的过程中给予客户在满足一定条件后自行选择是否予以兑换的权利。本文从电商企业的角度，拟以积分业务为切入点，结合案例详细阐述企业会计准则和小企业会计准则下整个积分业务交易流程的财税处理。

3 电商企业积分业务财税处理案例分析

为刺激客户消费，增强消费者购买欲，电商企业设置了积分政策，积分有关的业务流程主要包括积分赠送、积分消费、积分逾期作废3 个环节，具体如图1所示，下面将结合具体案例探讨上述各个环节的业务处理。

图1 积分业务简易流程图

3.1 积分赠送业务的处理

案例1：2022年8月20日，某电商企业D 通过平台销售洗衣机一批，不含税的售价是200 000 元，增值税税率为13%，客户已于当日支付相应款项，并获得20 000 个积分。2022年9月5日，该客户再次通过平台向该电商企业购买洗衣机一批，不含税的售价仍是200 000 元，客户兑换了20 000个积分，其余款项也于当日转账支付，并再次获得20 000 个积分。假设该电商平台的积分规则是100 个积分在再次消费时可抵减1 元，有效期为1年，历史数据的积分兑换率为99%。

小企业会计准则出于简便考虑，在积分赠送环节无需分摊交易价格，对赠送的积分不用进行会计处理，正常确认商品交易的收入并结转成本即可。而企业会计准则下无论是新收入准则还是旧收入准则都明确提出需要对奖励积分单独进行处理，均认为赠送积分构成了重大权利，当客户通过平台获取积分时，应视为单项履约义务将交易价格进行分摊，前者认为应将其分摊至“递延收益”科目，但新收入准则则认为应将其重分类至“合同负债—奖励积分”科目，并将对应的增值税通过“应交税费—待转销项税额”科目反映，这样更能体现经济效益原则，以便更好地反映交易的经济实质。

因此，案例1 中，2022年8月首次购物时小企业会计准则下应确认200 000 元的主营业务收入，而企业会计准则新收入准则下应将销售电脑的收入200 000 元在商品售价与积分对价之间进行分配，赠送的20 000 个积分对应的价值是200 元（20 000/100），根据历史数据99%的积分兑换率，则分摊至电脑的交易价格为200 000×226 000/（226 000+200×99%），即199 824.93 元，对应的增值税销项税额为25 977.24元（199 824.93×13%），赠送积分应确认的合同负债为175.07元（200 000-199 824.93），同时记录增加22.76 元（200 000×13%-25 977.24）的待转增值税销项税额。两个准则的对比财税处理具体可归纳如表1所示。

表1 两准则下积分赠送业务对比财税处理

其中，分摊至商品的交易价格：

200 000×226 000/（226 000+200×99%）=199 824.93 元

商品部分对应的增值税：

199 824.93 ×13%=25 977.24 元

积分分摊的交易价格：

200 000-199 824.93=175.07 元

积分部分对应的待转增值税销项税额：

200 000×13 %-25 977.24=22.76 元

3.2 积分消费业务的处理

积分实质上是商家为促进商品或服务的销售而增加的费用，当累计积分达到一定额度时，客户可自由选择需要兑换平台上的各类商品或服务，因此，当客户再次消费兑换积分抵扣价款时，在小企业会计准则下可简化处理，直接通过“销售费用”科目进行核算。与此同时，客户需另行支付对应的差价，在此情形下，电商企业将此项费用列入“销售费用”。而在新收入准则下，则认为积分类似于抵用券，表面上是独立的销售行为，但实质上是将商品分次转移的过程，所以，当客户兑换时应将赠送的积分结转确认计入“主营业务收入”科目。此外，当电商平台定期与商家进行积分结算时，企业会计准则下认为支付给客户的积分实际由电商平台承担，因此应从电商平台收回，相关的款项应通过“应收账款”反映，而小企业会计准则为简化核算，从电商平台收回的款项只需实际收到款项时，计入“营业外收入”科目即可。

因此，案例1 中，2022年9月当客户再次购物时，销售业务部分的处理与首次购物一致，不同之处在于小企业会计准则下认为应将积分抵现的200 元计入销售费用，待电商平台与商店结算时，再将200 元计入“营业外收入”，而企业会计准则新收入准则下则认为应冲减前期已确认的合同负债175.07元，并将原计入“应交税费—待转销项税额”科目的增值税额22.76 元转入销项税额，积分抵现的200 元先通过“应收账款”科目反映，后期待电商平台与商店结算时，再将200 元从电商平台收回。两个准则的对比财税处理具体可归纳如表2所示。

从表1和表2对比可以看出，在企业会计准则新收入准则下积分业务，并不会导致收入总额的减少，实质上是将收入总额分拆计入了不同的会计期间。上述案例中，2022年8月客户首次购物时，企业会计准则新收入准则比小企业会计准则少确认主营业务收入175.07 元，9月份当客户再次购物消费积分时应新增确认175.07 元的主营业务收入，而从总体上来看，确认的收入总额并未变化，这是积分业务跨期带来的暂时差异。

表2 两准则下积分消费业务对比财税处理

3.3 积分逾期作废业务的处理

平台积分一般存在有效期，逾期积分会自动失效，系统将作清零处理，客户不再享有兑换选择权。因此，在小企业会计准则下，赠送的积分在前期未进行会计处理，自然逾期也无需进行相应的账务处理，但在企业会计准则下，由于此前已将积分计入“合同负债—奖励积分”，因此，逾期时应将该项负债作为利得处理，计入“营业外收入”科目。

因此，案例1 中，假设客户于2023年8月20日积分到期时，尚未进行兑换，积分将自动失效。小企业会计准则下无需业务处理，而企业会计准则下应将前期已确认的合同负债175.07 元转入“营业外收入”科目，并将原计入“应交税费—待转销项税额”科目的增值税额22.76 元转入销项税额。两个准则的对比财税处理具体可归纳如表3所示。

表3 两准则下积分逾期作废业务对比财税处理

4 结语

综上所述，小企业会计准则下商家在赠送积分时，可以简化处理，不需要考虑积分带来的影响可提前确认商品交易的全部收入，待客户行使选择权时，再将积分构成的履约义务计入“销售费用”，若客户逾期仍未兑换，由于前期赠送时未对积分单独进行处理，积分作废时无需再处理。而企业会计准则下赠送时先分别计入“合同负债—奖励积分”和“应交税费—待转销项税额”科目，待客户再行消费购物兑换时再确认收入，若客户未如期兑换则作为利得处理。

企业的高速发展加快了社会经济的创新与变革，在实体企业商业模式不断从线下转向线上的背景下，新兴行业的营销手段不断创新及升级，这一方面给财税业务处理带来了挑战，要求财税工作者不断学习提升自身业务素质水平，另一方面也督促政府税务监管部门继续完善相关法律法规，以促进我国电商行业的健康稳定发展。