中小企业内部审计外包存在的问题与对策

张雯怡

南京审计大学，江苏 南京 211815

0 引言

内部审计外包是指将企业的内部审计职能委托给第三方会计师事务所（简称“会计所”）或者更为专业的人士来做。在20世纪90年代末期，就已经有很多国家的企业选择进行内部审计外包，而国内对于内部审计外包的研究并不完善。但随着社会的发展，内部审计外包成为一种更优的途径，因为通过这种方式能实现成本降低、审计质量提高、内外部资源的配置优化以及为企业增值的目的。

1 理论基础

随着我国经济发展的不断深入，中小型企业的经营活动也愈发复杂，单一专业人才无法完全胜任内部审计工作，中小企业难以依靠自身力量构建内部审计部门。但内部审计在中小企业的发展过程中至关重要，因此，内部审计外包成为一种解决问题的方法。

1.1 内部审计外包的动因

1.1.1 弥补中小企业内部人力、物力等资源的不足

中小型企业在初创期，人手和资金都是有限的，大都会将资金运用到产品的采购、生产、销售等核心环节，因此鲜有专门设立的内部审计部门。即使是设置内部审计部门，也可能不具备专业内部审计能力。另外，内部审计部门的设立还需招聘专业审计人才，内部人员可能存在专业知识和技能不足的问题。

1.1.2 内部审计外包符合成本效益原则

在企业资金受限的情况下，可以从以下两种情况分析其成本效益。第一，若中小企业运营中缺少内部审计环节，财务风险会加大，若在财务风险发生后才采取措施，那可能会遭受巨大的损失。第二，企业设立自己的内部审计部门，需要经过招聘、培训、支付工资等过程，这些成本的投入未必能在短期内有成效。因此，内部审计外包不仅可以减少招聘、培训、薪酬的成本，还可以帮助企业更客观地评估经济活动。

1.1.3 内部审计外包有利于优化资源配置

根据迈克尔·波特竞争理论，在信息化时代，可充分利用外部资源来为自己增值。 一方面，合理利用外部资源，将内部审计交由专业的第三方机构来做，可以使资金的效用最大化，也有利于听取外部意见。另一方面，内部审计外包也可以使内部人员摆脱一些重复性的工作，将更多时间花在企业的核心业务上。

1.2 内部审计外包的模式

1.2.1 全部外包

全部外包是指中小企业内部不设立内部审计部门，将工作完全委托给第三方完成。这种模式适合初创型企业，将有限的资金运用于效益更高的方面，以便实现利益最大化。

1.2.2 补充式外包

与全部外包相比，补充式外包适用于企业有自己设立的内部审计部门，同时也需要从外部聘请相关业务的专业人才来提供帮助，从而更好地为企业创造价值。

1.2.3 审计管理咨询

审计管理咨询在方式上有所不同。提供审计管理咨询的审计人员不直接参与审计工作的具体实施，只是提供相关的指导和咨询，如在企业建立内部控制体系的过程中提出建议、提供指导，并且帮助完善审计计划以及评估主要的风险领域。

1.2.4 内外部成员结合审计

内外部成员结合审计是一个项目组中同时包括内部人员和外部人员。它弥补了补充式外包中信息泄露的缺陷，在内外部成员结合审计的情况下可以将涉及内部关键信息的内容交由内部人员来负责。

内部审计外包的动因及其模式的特殊性在带来好处的同时也使内部审计在实施外包的过程中存在许多的问题。

2 内部审计外包存在的问题

本文将从3个方面分析存在的问题。第一，国家层面相关的法律法规和整体的内部审计体系；第二，企业层面自身的发展和内部管理层对内部审计的认知；第三，供应商层面执行内部审计外包时对审计质量的影响。

2.1 内部审计外包相关的法律法规、整体体系不够完善

我国内部审计外包处于早期发展阶段，在实践中缺乏相关的法律法规的约束。首先，对于审计主体并没有相关的限制，如对于注册会计师的寻租行为没有相关的预防、惩罚或披露措施。其次，虽然《第2309号内部审计具体准则—内部审计业务外包管理》文件中对于质量控制和评价中介机构工作质量做出了相关规定，但应用到实践中还需要更久的时间，大多中小企业相应的风险评估和质量控制体系并不完善，部分甚至存在诸多缺陷。

2.2 管理层对于内部审计重要性的认识不足

由于中小企业规模较小，核心会放在重点的项目上。管理层大都关注短期高回报投资项目，而内部审计能带来的是长期的增值而非短期的利润。因此，管理层可能会不重视内部审计。这种情况下，管理层考虑到的仅仅是成本的降低，对于外包能够带来多少效益并不真正关心。因此，即使外部审计人员在审计报告中阐明了企业的内控缺陷和解决措施，管理层可能也未必会充分利用并解决问题。

2.3 内部审计外包不利于企业发挥自身的资源优势

长期选择内部审计外包不利于企业更好地掌握自身的运营情况和存在的漏洞，会限制自身优势的发挥。第一，外部审计人员并非企业员工，对运作细节不够了解，只能通过企业提供的资料来做出评估判断。企业内部人员负责内部审计，对于企业的风险评估和控制有深入把握，有利于向管理层提供长期的战略规划建议。第二，企业的内部审计人员更具忠诚度。企业的发展关系到他们自身的利益，企业的良好发展对于他们的升职加薪有积极影响，所以他们的工作积极性和投入程度会更高。

2.4 外包供应商价格竞争影响审计质量

首先，内部审计外包的供应商大部分是会计师事务所，但如今会计师事务所的数量很多。为了抢占市场获得更多的客户，一些会计所可能会选择降低收费门槛来提高自身的竞争力。但这一做法也存在弊端，为了弥补降低收费造成的损失，会计所很可能会减少审计人员的专业培训和压缩工作时长。压缩工作时长不利于审计人员对企业的整个运作情况进行深入完整的了解，内部审计服务质量可能受到影响。

2.5 存在信息不对称的情况以及信息泄露的风险

无论是采取哪种模式的外包，外部审计人员都需要获取企业内部信息，这可能带来两个方面的问题。首先，企业虽然选择内部审计外包，但未必完全信任会计所，可能会刻意隐瞒信息。这就会带来信息不对称问题，加大了取证工作的难度。其次，外部审计人员在审计过程中能够接触到涉及企业战略规划等核心关键的信息，若审计人员没有严格遵守保密性原则，可能泄露客户的关键信息。若这些关键信息被竞争对手从某些渠道获取到，那么将会对企业产生极为不利的影响。

3 对策和建议

3.1 加强对内部审计外包的监管，完善相关法律法规

新领域的产生是社会需求造成的，但只有在健全的法律的规范之下才能促进新兴领域的稳步发展。对于内部审计外包来说亦是如此，法律应明确规定审计人员和企业的具体职责，在审计人员保持独立性方面提出严格要求，保护企业的机密信息不被泄露。同时也应对那些损害独立性、泄露企业机密的行为做出惩罚。这不仅能增强企业与审计人员间的信任，也可以使双方在发生问题的时候有据可依，起到保护双方利益的作用。

3.2 提高管理层对内部审计重要性的理解

我国很多中小型企业是民营家族企业，管理层之间、所有者和管理层之间都有亲属关系，企业的组织架构不够合理，这也给审计人员进行内部审计造成了很大的困难。企业的整体组织架构的调整需要管理层意识到内部控制的重要性。管理层应该定期参加专业的培训，听取大型企业成功的经验以及关于内部审计机构建设方面的意见和建议。内部控制的有效性和风险的识别评估对于企业的长远发展起到至关重要的作用。

3.3 根据企业所处的不同阶段慎重选择内部审计外包模式，发挥自身资源优势

企业在发展的不同阶段，不能仅使用一种外包模式一以贯之。初创期由于资金紧张，能够承受的风险程度较低，在这种情况下适用全部外包。处于生长期的中小企业，总体利润呈上升的态势，通过前期的努力已经拥有一些知名度，占据了一定的市场份额，并且形成了自己的业务流程和内部管理体系。这种情况下，可以设立专门的内部审计部门，再通过内外部成员结合审计或者是审计管理咨询的方式来进行外包。此阶段企业应加强对内部审计人才的专业培养，不再是完全依赖外包。进入成熟期的企业，需要有效的内部控制来使其增值，因此企业应拥有专门的内部审计部门，利用自身资源优势，对风险领域进行评估，对内部控制的有效性和合理性进行分析并提出完善方案。当然也可以通过补充式外包的方式来协助审计部门实现企业的审计。

3.4 谨慎合理选择内部审计外包的会计师事务所

企业在选择会计所时，一是要关注该会计所的专业水平和业内评价，在关注客户数量的同时更应考察会计所提供的审计服务质量。二是企业不应选择同一家会计所既负责外部审计又承担内部审计外包的职责。由于所有人都无法客观地评价自己的审计假设，所以在自己的审计结论的基础上对企业的内部控制进行评估是有损独立性的，无法保证对内部控制风险做出的评估和建议是客观的。三是，根据《第2309号内部审计具体准则—内部审计业务外包管理》规定，企业应建立自己的中介机构备选库，根据自身情况，选择一定数量的中介机构，再通过公开招标、询价、定向谈判等流程来最终确定实施内部审计外包的中介机构。

3.5 加强审计人员的专业素养和职业道德

内部审计外包的发展也需要外部审计人员提升专业水平的职业素养。如果会计所的审计人员缺乏内部审计的专业知识，那么就不具备内部审计能力，审计质量也无法得到保证。因此，会计所在招聘审计人员时应该重点考察其专业水平，并对其进行专业培训和后期能力评估。审计人员的专业水平和工作成果应与其薪酬绩效挂钩，以此提升审计人员工作的积极性。此外，审计人员应该严格遵守保密性的原则，恪守职业道德。

4 结论

中小企业由于自身资金、规模等因素的限制，难以建立完善的内部审计机制，所以内部审计外包成为更优的选择。然而，在内部审计外包的发展过程中也有许多问题。从国家层面，我国的内部审计外包发展较晚，相关法律建设不完善；从企业层面，管理层的认识水平、选择何种内部审计外包模式是关键所在，中小企业应结合自身情况，具体问题具体分析；从供应商方面，会计所应提升专业能力，同时保持独立性。因此，内部审计外包的发展需要三方的共同努力，只有这样才有利于揭示和解决内部审计存在的缺陷，完善内部审计机制。