高校内部经济责任审计开展方式及风险应对研究

2022-10-31杨树芳刘静浙江外国语学院浙江杭州310023

商业会计 2022年19期

杨树芳刘静（浙江外国语学院浙江杭州 310023）

内部经济责任审计是审计监督体系的重要组成部分，对于促进党和国家经济方针政策和决策部署的落实，促进领导干部履职尽责和担当作为，促进权力规范运行和反腐倡廉，促进组织规范管理和目标实现起着重要作用。对于高校而言，内部经济责任审计在推动学校领导干部正确履行经济责任、推动学校各组织不断改进和优化管理、促进依法治校和依法治教有机结合、促进学校事业健康发展方面的作用愈发凸显。近年来，党中央从国家治理高度重视审计，并对审计工作提出新要求，内部经济责任审计作为审计工作的一种重要形式，在制度体系建设中也日益完善。随着统一高效的审计监督体系的构建，购买社会审计服务的需求越来越大，作为目前高校主流的经济责任审计开展手段，在实践中亟需引起重视。

一、高校内部经济责任审计购买社会服务的必然性

高校内部经济责任审计购买社会服务即经济责任审计业务外包，是高校非核心、非专长业务外包在内部经济责任审计中的具体体现。根据内部审计具体准则，内部审计业务外包是指组织及其内部审计机构将业务委托给本组织外部具有一定资质的中介机构而实施的相关管理活动。经济责任审计作为内部审计中最常见、业务量最大的审计类型之一，首当其冲是学校及内部审计机构考虑外包的审计业务，其必然性体现在以下几方面：

（一）满足内部审计独立性要求。按照高校管理运行体制，内部审计机构有关人员需参加或者列席单位涉及经济事务的重要会议和活动，如财务预决算会议、内部控制建设小组会议、采购验收监督、工程验收监督等，以及为其他部门提供管理咨询等服务，在一定程度上影响了内部审计人员的客观独立性。同时内部审计人员作为高校管理部门成员，与其他相关部门保持着日常工作联系，在既对人又对事的经济责任审计中独立性明显弱于社会中介机构。

（二）缓解内部审计力量不足的困境。党的十八届四中全会提出，要对领导干部履行经济责任情况实行“审计全覆盖”；审计署《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定实施细则》提出了党政同审，并规定干部的“任中审计”和“离任审计”需结合的要求。自此，审计对象范围扩大、审计频率增加，审计的深度和广度延展。然而，高校内部审计人员队伍配备并没有随之增加，在此背景下，高负荷的经济责任审计任务与低配备的审计力量形成了冲突，借助于社会机构缓解矛盾成为了必然选择。

（三）降低高校审计运营成本。高校审计运营成本可分为人员成本与信息技术成本，购买社会审计服务可直接减少高校自身配备的内部审计人员数量，从长远来看可降低高校雇佣成本。借助社会中介机构先进的大数据审计系统，可有效提高审计效率，增强审计通过大数据发现问题的能力，缩减高校审计部门的信息化投入。

（四）提升内部审计人员审计技术水平。新时代经济责任审计范围与内容发生了重大变化，从以财务状况为主的审计转变为以公共资金管理、国有资产、国有资源，防控重大经济风险为基础的全面审计，对内部审计人员的专业背景与技术水平提出了更高要求。而社会审计人员通常由各方面专家组成，具有相应的专业技术资格认证，在审计中积累了丰富的经验，能够对高校管理活动和风险控制提出客观合理的建议，内部审计人员在与其合作中可拓宽思路，创新方法，提升技能。

二、高校购买社会审计服务面临的风险

（一）信息不对称造成逆向选择。高校购买社会审计服务在进行中介机构选择时，一般通过政府集中采购或公开招标的方式形成委托代理关系，双方面临信息不对称的情况。对中介机构特别是机构派出人员团队的职业能力很难准确掌握，因此在进行决策时很难判断中介机构服务质量和效果与高校的适应性，特别是内部经济责任审计，需要中介机构人员熟悉高校内部环境与相关机制运行情况，对是否能转换视角站在高校管理层角度发现并挖掘问题、提交高质量的审计报告，难以做出准确判断，选择的机构可能达不到预期，最终出现逆向选择的问题。

（二）审计质量缺乏有力保障。高校对社会审计机构及人员的约束仅体现在合同层面，虽在人员资质、审计经验、审计内容、审计结果标准等方面设置条款并严加把控，但在具体审计实施环节中却难以控制。相关人员出于对自身利益最大化的考虑，可能会违背契约精神，出现道德风险，不努力、不作为，审计质量控制仅依赖于社会审计机构自身内部的质量控制程序，再加上社会审计机构人员流动性较大，人员更替造成的审计质量风险不可估量。以上损害高校利益的行为均较为隐蔽，高校内部审计机构在质量监管中十分被动，缺乏有力抓手。

（三）审计价值遭受质疑。社会审计人员更擅长于企业年报审计，在对高校内部经济责任审计中往往更加注重财务账面、报销单据的合法合规性，对于高校对上级政策的贯彻执行、内部控制制度的建设与执行、风险识别缺少应有的关注。同时受到审计时间的限制，与被审计单位及领导干部的沟通较少，了解情况不够全面细致，因此审计发现问题不够全面深入，难以对高校风险管理、战略落实提出科学的前瞻性建议。

三、加强高校购买社会审计服务管理的具体建议

根据购买社会审计服务的确定和实施进程，高校经济责任审计购买社会服务主要包括购买决策、采购管理、项目实施管理和项目考核评价4个方面，如图1所示。

图1 高校购买社会审计服务开展经济责任审计管理流程

（一）购买决策。购买决策主要根据高校内部审计力量、专业胜任能力、审计业务量、审计对象业务特点等情况，通过综合分析是否借助社会审计机构，通过怎样的合作模式开展审计，主要有项目参与式、专业聘用式与全部委托式。项目参与式是指高校内部审计人员担任审计项目组组长，社会审计人员作为审计组成员参与审计，审计报告最终由内部审计机构出具。这种模式适用于内部审计人员专业胜任能力强的情况。专业聘用式是指对于内部审计人员不擅长的专业领域，聘请中介机构或其他专家提出结果建议，以此作为内部审计人员职业判断的依据和参考，最终审计报告由内部审计机构出具。这种模式适用于高校内部审计力量充足、被审计单位业务较为复杂的情况。全部委托式是指将经济责任审计项目整体委托给社会中介机构实施，由中介机构独立出具审计报告，高校内部审计人员负责过程协调和管理。这种模式适用于高校内部审计力量紧缺、合作中介机构水平基本符合要求的情况。

构建SWOT分析矩阵，分析高校经济责任审计购买社会服务的优势、劣势、机遇与风险，列出四种情况供管理层进行决策。如表1所示，在优势与机遇并存的情况下，建议选择全部委托式或专业聘用式；优势与风险并存的情况下，建议选择项目参与式；劣势与机遇并存的情况下，建议选择项目参与式；劣势与风险并存的情况下，建议高校内部审计人员自行审计，不进行社会购买服务。显然，项目参与式在合作模式选择中是最优方案。

表1 高校购买社会审计服务开展经济责任审计的SWOT分析矩阵

（二）采购管理。目前，高校购买社会审计服务已普遍纳入政府集中采购，政府在进行公开招标时一般采用资格招标方式，以年度为周期公布入围会计师事务所名单，购买单位需从中选择符合自身要求的机构。资格招标方式对中介机构的影响是无法掌握项目的相关信息及难易程度，对服务性质、配备人员专业背景、审计经验及审计费用均缺乏准确估计，容易造成盲目投标。而具体到承接项目时，由于人员资质和执业能力无法满足业务要求等问题，导致审计质量不及预期，因此对于服务购买者而言，为避免中介机构在投标时的盲目性转嫁到自身，使自身利益受损，势必要进一步筛选。

1.建立机构备选库。高校应按照经济责任审计业务需求设定相应入库资质，具体可参照中国注册会计师协会等行业数据，重点考察中介机构在当地同行业中的职业诚信度、培训完成率、主要承接委托业务类型、所属注册会计师职业行为处罚、人员资质结构、审计费用等情况。对于曾受到行政处罚或曾被行业协会处罚的中介机构，以及所属注册会计师曾受到职业行为处罚的机构，应设定禁入门槛。机构备选库建立后需定期评估、动态管理。

2.组织招投标评审。高校内部审计机构需充分评估每年度经济责任审计数量及资金规模，必要时进行二次公开招投标。邀请备选库内的事务所参加公开招标，招标文件中对合作模式、审计类型、审计目的、审计内容、审计方式、派出人员资质经验、人员数量、保密要求等做出明确规定，在综合参考投标方审计服务经验案例、审计服务方案、审计售后服务及报价情况后选择优质高效的审计服务机构。

3.签订购买协议和保密协议。审计年度计划制定后，对选择确定的中介机构发出合作邀约，双方就初步事项达成一致后要求对方提供人员名单及相应资质等材料，高校内审机构经审核同意后与中介机构签订《审计业务约定书》和《保密协议》，明确双方权利义务。《审计业务约定书》按照年度签订，根据高校年度审计计划明确审计对象、审计时限、审计内容、审计范围、审计报告及工作底稿要求、审计费用及具体支付方式，以及实施审计的期限等条款。为保障高校数据资料的安全性，在签订《审计业务约定书》的同时，要与中介机构签订《保密协议》。此外鉴于审计中介机构人员流动性大的问题，在审计项目开始前应以个人名义签订《保密承诺书》。

（三）项目实施管理。

1.审计实施方案的制定。按照项目参与式的合作模式，同时为便于对社会机构审计人员的监管，审计组长应由内部审计人员担任。审计实施方案以审计组长为主，与社会审计人员共同制定，方案制定以审计内容清晰、操作性强为原则，需充分考虑审计资源统筹，最大限度实现一审多果，避免重复审计。

2.审前培训。审计项目实施之前，对确定的社会机构审计成员组织开展系统化培训，使其全面熟悉学校政策环境及被审计单位运行情况，掌握主要政策制度内涵，明确审计目标定位、审计主要内容、审计底稿及程序要求，以及常见的审计问题等，能够按照内部审计规范要求实施审计。

3.现场审计指导与过程监管。审计组长要密切关注审计实施进度，把握好审计重点和方向。建议按照审计对象类别制定应审必审内容清单与模板，模板中明确各项审计内容的具体操作规程。对于贯彻落实党和国家的经济方针政策、执行学校有关决策部署、单位重大经济事项的决策与执行情况等内容的审计，内部审计人员要深入参与其中，通过与被审计单位领导班子成员的审计询谈了解具体情况。现场审计期间需充分了解审计组成员发现的问题，把握问题性质，找准责任单位，控制审计检查风险。

4.审计结果的复核与监督。审计组长应严把审计质量关，加强对审计结果的复核与监督。审计结果要事实清楚、评价客观、责任明确，应全面体现审计内容，首先要对照审计方案检查主要审计内容是否应审尽审，工作底稿是否应编尽编，反映问题表述是否清晰，审计依据是否充分。其次，了解审计发现的问题是否与被审计单位进行过沟通，充分降低审计误判风险。审计建议要符合学校实际，具有前瞻性与可操作性。此外，在文字方面要用词恰当、表述精炼、通俗易懂。

（四）项目考核评价。高校可通过设定量化指标对中介机构及审计人员的服务质量进行综合评价，反映业务水平的如政策学习与运用能力、经验与职业判断力、问题分析与推理能力以及文字能力等；反映工作纪律及服务态度的如执业过程的规范性、材料保管的安全完整性及沟通积极性等方面考核评价。对评分低的审计人员或中介机构剔除出备选库，以倒逼社会审计机构不断提高执业质量与服务水平。