政府税收与国民收入分配

许宪春，许英杰

1.北京大学 国家发展研究院，北京 100080 2.辽宁大学 经济学院，辽宁 沈阳 110036

随着中国特色社会主义进入新时代，我国社会的主要矛盾转化为人民日益增长的美好生活需要和不平衡不充分的发展之间的矛盾。国民收入分配的公平性越来越受到重视，强化税收的调节功能、缩小收入差距已成为新时代经济和社会发展的必然要求。由此，税收制度的改革和税收结构的调整是必然趋势。党的十八大之后，我国的税收征管体制和税收制度进行了一系列重大改革，形成了日趋完善的征管体制和更为科学合理的税法体系。与此同时，税收在保障国计民生、促进社会公平、实现共同富裕等方面也发挥出越来越重要的作用。党的十九届四中全会提出：“健全以税收、社会保障、转移支付等为主要手段的再分配调节机制，强化税收调节，完善直接税制度并逐步提高其比重。”习近平总书记在中央财经委员会第十次会议上更是明确指出：“构建初次分配、再分配、三次分配协调配套的基础性制度安排，加大税收、社保、转移支付等调节力度并提高精准性。”

新时期应如何完善税收制度、更好地发挥税收对收入分配的调节作用是我国当前税制改革的重要课题。税收作为国家财政的基石，是政府收入的主要来源。根据国家税务总局发布的数据，2020年全国税务部门组织的税收收入占一般公共预算收入比重达到75.5%，比2019年提升1.7个百分点。与“十二五”时期末的2015年相比，2020年税收收入占财政收入的比重提升了2.9个百分点，“十三五”时期税收为国聚财职能持续增强。如此高的占比显示出税收在国家宏观经济调控中的重要地位。那么，我国现阶段税收参与国民收入分配的程度如何？是否能够充分发挥出税收的调控作用？更进一步，各税种的调节作用如何？如何优化税收收入结构以及税制改革下一步应如何进行？针这对这些问题，本文希望能够提供理论依据与政策建议。

一、文献回顾

税收与国民收入分配是经济生活中的一个热点问题。税收作为一国财政收入的主要来源，在宏观经济调控中发挥着重要作用[1]。早在古典经济学时期，经济学家们便开始探讨税收在经济中的地位，他们主张自由竞争，强调充分调动“看不见的手”对经济进行调节，不主张政府过多地干预经济，而对于税收当然是越少越好。以庇古为代表的福利经济学派提出了收入转移理论，认为政府应该利用转移支付的方式将高收入者的一部分收入转移给低收入者，以此来调节贫富差距、增进社会福利。凯恩斯学派认为政府在宏观经济中的角色不应该只是一个“守夜者”，更应该对经济进行调整和干预，而调整的手段主要是财政政策和货币政策。其中财政政策主要是指通过税收的方式，用收入再分配的办法使用累进税率将高收入者的部分收入集中于国家手中，然后通过转移支付的方式分配给低收入者，以此增加消费倾向，刺激经济。作为新古典综合派的代表人物，萨缪尔森继承和发展了政府参与宏观经济调控的思想和理论，认为通过税收和转移支付的方式进行再分配对社会是有利的，也是公平的，因为税负是“落于富人，而不是穷人”“落于有形资源，而不是劳动力所有者身上”。同时，他还认为税收对消费的影响是巨大的，税收增加会导致消费者的可支配收入减少，从而减少消费支出，导致国民收入下降。新剑桥学派认为，随着经济的增长，劳动者的工资在国民收入中所占的比重将会下降，这将不利于社会的公平与稳定，他们主张通过合理的税收制度来调节收入分配不均的状态，以此来促进经济的健康增长和社会的公平。制度学派强调应该使用累进税制来解决市场经济中的两极分化问题，尤其是个人所得税的累进税制，其累进性越强越有利于贫富差距的调节，对稳定社会和促进公平的作用就越大。

从经济学的发展历程来看，利用税收对国民收入分配进行调节基本上已达成共识，税收在经济发展中所起的重要作用已得到广泛认可。党的十八大以来，以习近平同志为核心的党中央高度重视税收制度和税收征管体制建设，先后实行了营业税改征增值税、金税三期上线等重大税收政策和征管系统的改革。十三届全国人大一次会议通过了将省级及省级以下国税、地税机构合并的重大改革方案，十九届四中全会通过的《中共中央关于坚持和完善中国特色社会主义制度 推进国家治理体系和治理能力现代化若干重大问题的决定》更是明确指出：“健全以税收、社会保障、转移支付等为主要手段的再分配调节机制，强化税收调节，完善直接税制度并逐步提高其比重。”至此，发挥税收分配调节机制、促进收入分配公平被置于一个新的高度，成为坚持和完善中国特色社会主义制度、推进国家治理体系和治理能力现代化的客观要求和重要内容。在此背景下，深入研究和分析我国现阶段税收分配调节机制状况，探索下一步改革的方向和方法成为时代赋予的使命和机遇。

国内目前较为重要的研究发现有：白重恩等[2]研究表明，1996—2007年居民部门在全国可支配收入中的占比逐年降低。吕冰洋等[3]研究发现，我国以间接税为主体的税制结构可以使企业部门将大量间接税转嫁给居民部门承担，这对国民收入分配格局变动甚至经济增长方式产生了深刻影响。李清华[4]通过对1992—2008年我国初次分配与再分配的研究发现，再分配环节对于改善居民部门在国民收入格局中相对地位的作用越来越弱。张晓雯等[5]研究证明，1994—2010年劳动者报酬下降以及税收因素共同导致了居民收入下降。韩丽萍[6]的研究结果表明，2000年以来企业部门缴纳的生产税占比的上升挤占企业部门支付的劳动者报酬份额，是导致居民部门初次分配总收入占比下降的重要原因。李颖[7]研究证实了居民部门是间接税的经济归宿，在税收总收入规模增加的过程中，间接税通过税负转嫁减少了居民收入初次分配与最终消费。潘文轩[8]研究发现，1992—2015年我国税收参与国民收入分配的程度总体上趋于提高，生产税参与程度远高于收入税。

站在新的历史时期，本文拟借鉴吸收已有优秀研究成果，从国民收入分配的视角切入，系统分析自2000年以来我国国民收入初次分配、再分配的状况和税收参与国民收入分配的程度，并通过与美国的比较，更为深入地揭示中国国民收入分配格局和税收对收入分配影响的特征。在此基础上，进一步对我国的增值税、消费税、企业所得税、个人所得税四大主体税种进行分析，比较不同税种的变动趋势，梳理各税种近年来重大的改革历程，并根据各税种的特点，有针对性地提出进一步完善税制改革、增强税收调节收入分配的政策建议。

二、测算方法及指标设定

(一)国民收入初次分配的测算方法

国民收入初次分配是指生产活动创造的增加值在参与生产活动的生产要素所有者及政府之间的分配[9]。通常而言，生产要素包括劳动力、金融资产和自然资源。劳动力所有者因提供劳动而获得劳动者报酬；金融资产所有者因将金融资产交由其他机构单位(1)本文的机构单位是指能够以自己的名义拥有资产、承担负债、从事经济活动，并与其他实体进行交易的经济实体。支配获得利息、红利等投资收入；自然资源所有者因将自然资源交由其他机构单位支配获得地租收入。投资收入和地租收入统称为财产收入。在此过程中，政府因国家管理需要对生产活动或生产要素征收生产税，同时也因扶持有关生产活动而支付生产补贴。生产税和生产补贴之间的差额称为生产税净额。由此，劳动者报酬、财产收入、生产税净额构成反映收入初次分配的主要指标。根据资金流量表的分类，所有常住机构单位一般划分为四个国内机构部门：非金融企业部门、金融机构部门、政府部门和住户部门，把与常住机构单位发生经济交易的所有非常住机构单位归并为国外部门。为研究方便，本文将非金融企业部门和金融机构部门合称为企业部门。

收入初次分配的结果形成国内各机构部门的初次分配总收入，国内各机构部门初次分配总收入构成如下：

EPI=VAe-PCEe-PTPe+RFIe-PFIe

GPI=VAg-PCEg+RTPg-PTPg+RFIg-PFIg

HPI=VAh+RCEh-PCEh+RFIh-PFIh

其中，EPI、GPI和HPI分别表示企业部门初次分配总收入、政府部门初次分配总收入和住户部门初次分配总收入，VA表示各部门的增加值，PCE表示各部门的应付劳动者报酬，RCE表示各部门的应收劳动者报酬，PTP表示各部门的应付生产税净额，RTP表示各部门的应收生产税净额，PFI表示各部门的应付财产收入，RFI表示各部门的应收财产收入，e代表企业部门，g代表政府部门，h代表住户部门。

国内各机构部门的初次分配总收入之和就是国民总收入，即

GNI=EPI+GPI+HPI=

GDP+FRPI-FPPI

其中，GNI为国民总收入，GDP为国内生产总值，FRPI表示来自国外的初次分配收入，FPPI表示对国外支付的初次分配收入。

本文使用各部门初次分配总收入占国民总收入的比重来反映国民收入初次分配结构，具体公式如下：

(二)国民收入再分配的测算方法

国民收入再分配是指在国民收入初次分配的基础上通过经常转移的方式在机构单位之间进行的收入分配。经常转移是指一个机构单位向另一个机构单位提供货物或服务但不向后者索取任何货物或服务作为回报，并且交易的一方或双方无需获得或处置资产。经常转移包括所得税及财产税、社会保险缴款、社会保险福利、社会补助和其他经常转移。

收入再分配的结果形成国内各机构部门的可支配总收入，其构成如下：

EDI=EPI+RCTe-PCTe=

EPI+ORCTe-(PCTIe+OPCTe)

GDI=GPI+RCTg-PCTg=

GPI+RCTIg+RSICg+ORCTg-

(PCTIg+PSIBg+OPCTg)

HDI=HPI+RCTh-PCTh=

HPI+RSIBh+ORCTh-(PCTIh+

PSICh+OPCTh)

其中，EDI、GDI和HDI分别表示企业部门可支配总收入、政府部门可支配总收入和住户部门可支配总收入，RCT表示各部门的经常转移收入，PCT表示各部门的经常转移支出，ORCT表示各部门的其他经常转移收入，OPCT表示各部门的其他经常转移支出，RCTI表示各部门的所得税及财产税收入，PCTI表示各部门的所得税及财产税支出，RSIC表示各部门社会保险缴款收入，PSIB表示各部门社会保险福利支出，RSIB表示各部门社会保险福利收入，PSIC表示各部门社会保险缴款支出。

国内各机构部门的可支配总收入之和构成国民可支配总收入，即

GNDI=EDI+GDI+HDI=

GNI+FRCT-FPCT

其中，GNDI表示国民可支配总收入，FRCT表示来自国外的经常转移收入，FPCT表示对国外的经常转移支出。

本文使用各部门可支配总收入占国民可支配总收入的比重来反映国民收入再分配结构，具体公式如下：

(三)税收参与国民收入分配的测算方法

从国民收入初次分配和再分配的环节看，目前我国实行的税种大致可以分为两类。一类是以增值税、消费税等为代表的生产税，这类税收在商品或劳务的生产或流转环节产生，生产者或销售者可以通过税负转嫁的方式将税额转嫁给消费者，故也称为流转税，因其纳税人与负税人不同，故也被称为间接税。以增值税为例，增值税主要针对商品或劳务的增值额征税，企业或商家在生产或销售的每一环节都会为其增值的部分缴纳增值税，但所缴纳的税额最终都包含在了商品或劳务的售价中，最终由消费者承担。生产税主要参与国民收入的初次分配环节，影响居民部门与政府部门、企业部门与政府部门间的收入分配关系。另一类是以企业所得税、个人所得税为代表的收入税，这类税收主要针对企业经营的盈利所得以及个人的收入所得来进行征收，故也统称为所得税，因其纳税人与负税人相同，故也称为直接税。收入税主要参与再分配环节，其会影响企业部门与政府部门、居民部门与政府部门的收入分配关系。

本文使用生产税净额占国民总收入的比重来测算税收参与国民收入初次分配的比重，计算公式如下：

其中，φt表示第t年生产税净额占国民总收入的比重；TPt表示第t年的生产税净额；GNIt表示第t年的国民总收入。

本文使用收入税占国民可支配总收入的比重测算税收在再分配环节参与国民收入分配的程度，计算公式如下：

其中，σt表示第t年收入税占国民总收入的比重；ITaxt表示第t年的收入税；GNDIt表示第t年的国民可支配总收入。

本文使用各税种占税收总收入的比重来测算税收收入结构，计算公式如下：

(四)数据说明

本文所使用的数据主要有国民总收入数据、政府部门初次分配总收入数据、国民可支配总收入数据、政府部门可支配总收入数据、生产税净额数据、收入税数据、税收数据、增值税数据、营业税数据、消费税数据、企业所得税数据、个人所得税数据。其中，国民总收入数据来自《中国统计年鉴2021》中的“国内生产总值”表，是按当年价格计算的数值；国民可支配总收入数据、政府部门的初次分配总收入数据和可支配总收入数据来自《中国统计年鉴2021》中的“企业、广义政府与住户部门初次分配总收入及比重”表和“企业、广义政府与住户部门可支配总收入及比重”表，是第四次经济普查后，对资金流量表(非金融交易部分)修订完成后的数据；生产税净额和收入税数据来自历年《中国统计年鉴》中的“资金流量表(非金融交易部分)”；税收数据及分税种的数据均来自《中国统计年鉴2021》中的“各项税收”表。需要说明的是，增值税和消费税仅为国内增值税和国内消费税，不含进口商品的增值税和消费税，营业税自2016年后全部改征增值税，为保证历史数据的可比性，本文将增值税和营业税合并后进行比较。美国的相关数据来自经济合作与发展组织(OECD)公布的美国资金流量表。

三、政府部门在收入分配中的比重分析

政府部门在收入分配中的比重会对经济和社会发展产生很大影响。政府部门在收入分配中的占比过低会导致政府的财政收入减少，难以发挥政府对经济和社会的调节作用；政府部门在收入分配中的占比过高则会影响企业部门和居民部门的收入，从而影响企业生产的积极性和居民的生活水平。政府部门收入大部分来自税收，这也是分析税收参与国民收入分配的意义所在。本部分将从我国政府部门在国民收入初次分配和再分配中的比重以及中美政府部门收入分配比重的比较三方面进行分析。

(一)政府部门在国民收入初次分配中的比重分析

1.政府部门初次分配总收入规模变化

2000年以来，我国政府部门初次分配总收入规模不断增加，从2000年的1.27万亿元到2005年的2.65万亿元再到2010年的6.11万亿元，每五年翻一番，如图1所示。从增长速度来看，2012年是一道“分水岭”，2000—2012年我国政府部门初次分配总收入年均增长17.2%，同一时期我国国民总收入年均增长15.1%，政府部门初次分配总收入的年均增速比国民总收入的年均增速高了2.1个百分点。

图1 中国国民总收入和政府部门初次分配总收入增速

2012年之后，我国政府部门初次分配总收入增速大幅下降，2013—2019年年均增长5.5%，同一时期国民总收入年均增长9%，政府部门初次分配总收入的年均增速比国民总收入的年均增速低了3.5个百分点。从各年增速来看，除了2014年政府部门初次分配总收入增速略高于国民总收入增速外，其余年度政府部门初次分配总收入增速均低于国民总收入增速。

2.政府部门初次分配总收入占比变化

2000—2012年，政府部门初次分配总收入占国民总收入的比重经历了三次上升，分别是2000—2002年、2003—2006年、2009—2012年，在2012年达到峰值15.8%。2012年后，政府的初次分配总收入占比呈逐年下降走势，2019年下降至12.7%，如图2所示。

图2 中国政府部门初次分配总收入占国民总收入比重

(二)政府部门在国民收入再分配中的比重分析

1.政府部门可支配总收入规模变化

2000—2012年政府部门可支配总收入年均增长18.9%，国民可支配总收入年均增长15.1%，前者比后者高出3.8个百分点，除了2003、2008和2009三个年份外，其余年份政府部门可支配总收入增速均高于国民可支配总收入增速。

2013—2019年政府部门可支配总收入年均增长6.1%，国民可支配总收入年均增长9%，前者比后者低2.9个百分点，除2014年两者增速持平外，其余年份政府部门可支配总收入增速均低于国民可支配总收入增速，如图3所示。

图3 中国国民可支配总收入和政府部门可支配总收入增速

2.政府部门可支配总收入占比变化

政府部门可支配总收入占比从2000年开始呈上升趋势，同样经历了三次上升过程，分别为2000—2002年、2003—2007年、2009—2012年，2012年达到峰值21.4%。从2013年开始，政府部门可支配总收入占比逐渐下降，2019年降至17.8%，如图4所示。

图4 中国政府部门可支配总收入占比

(三)中美政府部门参与国民收入分配比较分析

中美两国政府部门参与国民收入分配比较如图5所示。可以看出，无论是政府部门初次分配总收入占比，还是政府部门可支配总收入占比，中国均要高于美国。2000—2019年中国政府部门初次分配总收入占比的平均水平约为14.2%，高于美国7.8个百分点；中国政府部门可支配总收入占比的平均水平约为18.8%，高于美国6.3个百分点。

(a)中美两国政府部门初次分配总收入占比

2000年以来，美国政府部门初次分配总收入占比维持在一个相对稳定的水平上，中国政府部门初次分配总收入占比经历了先上升后下降的过程。美国政府部门可支配总收入占比波动较大，2000—2015年经历了两个下降期(2000—2003年和2007—2010年)和两个上升期(2004—2006年和2011—2015年)，从2016年开始又呈下降趋势，2019年为10.6%，中国政府部门可支配总收入占比则呈波动性上升而后下降的趋势。总体来看，美国政府部门在国民收入初次分配和再分配环节中的占比都小于中国政府部门。

四、税收参与国民收入分配的分析

(一)中国税收参与国民收入分配的程度分析

从国民收入初次分配环节来看，我国生产税净额占国民总收入的比重在2000—2012年呈波动性上升的趋势，如图6所示。首先从2000年开始上升，到2007年达到峰值13%；之后开始小幅度下降，于2009年降至12.1%；随后又开始上升并于2011年达12.9%。总体来看，2000—2012年生产税净额占国民总收入比重的平均水平约为12.5%。从2013年开始，生产税净额占国民总收入比重呈明显的下降趋势，在2015年跌破12%，达到谷底11.6%；2016年继续维持在该水平；之后开始逐年下降，2019年为10%，创造了一个新的低点。总体来看，2013—2018年中国生产税净额占国民总收入比重的平均水平约为11.4%，比2000—2012年的平均水平低了1.2个百分点。

图6 中国税收参与国民收入分配比重

从国民收入再分配环节来看，2000年以来中国收入税占国民可支配总收入的比重总体呈上升趋势，从2000年的2.1%到2012年的4.8%再到2018年的5.4%，这期间收入税占国民可支配总收入的比重提高了3.3个百分点，2019年受大规模减税降费的影响，这一比重又降回4.8%。整体来看，我国收入税占国民可支配总收入的比重仍低于生产税净额占国民总收入的比重，可见我国税收参与国民收入初次分配的程度要高于参与再分配的程度，但两者之间的差距逐步缩小，2000年两者之间的差距为10个百分点，2012年缩小为8个百分点，到2019年进一步缩小为5.1个百分点，2012年之后两者之间差距的缩小速度明显加快。

(二)中美税收参与国民收入分配比较

中美两国税收参与国民收入分配程度和结构比较分别如图7和图8所示。可以看出，中美两国税收参与国民收入分配，无论是在程度上还是结构上均有较大差异。首先，从税收参与国民收入分配的程度上来看，2000—2019年美国生产税净额和收入税合计占国民可支配总收入比重的平均水平约为18.8%，比中国高了2.5个百分点。可见，美国税收参与国民收入分配的程度要高于中国。

图7 中美两国税收参与国民收入分配程度比较

(a)中国

其次，从结构上来看，2000—2019年美国生产税净额占国民总收入比重的平均水平约为7%，低于中国5.2个百分点；收入税占国民可支配总收入比重的平均水平约为12.1%，高于中国7.6个百分点。可见，美国税收中参与国民收入分配的主体是收入税，而中国税收中参与国民收入分配的主体是生产税。中美两国税收参与国民收入分配的这种结构性差异，根本原因在于两国税收收入结构的区别：中国以增值税、消费税等间接税为主体，而美国以所得税、财产税等直接税为主体。

五、我国税收收入结构的变动趋势

党的十八大以来，我国政府高度重视税收在国家治理体系中的重要作用，从2012年开始进行“营改增”的试点推广，到2016年实现了全行业、全国范围内的营业税改征增值税。从2018年开始实行的大规模“减税降费”，到2019年的个税改革等，这其中包括对个税免征额的提高、对增值税税率的下调以及对企业所得税优惠的加大，尤其是针对小微企业、小规模纳税人更是出台了一系列利好政策。随着国家政策的出台，我国税收参与国民收入分配的状况也发生了重大变化。接下来，本文从分税种的角度来分析我国税收收入结构的变化趋势，从而揭示各税种在国民收入分配中的作用。

(一)税收收入结构整体变动趋势

我国现行的税种共有18个，为了简化问题分析的复杂性，本文选取增值税、营业税、消费税、企业所得税和个人所得税这五大主体税种进行分析。目前营业税已经停征，改为增值税，为了使“营改增”后的增值税与之前的增值税具有可比性，本文将增值税和营业税合并到一起进行分析。2000—2019年上述五大税种合计占我国税收总收入的比重平均约为78%，其中最低的年份为2000年，占比71.1%，最高的年份为2006年，占比84.2%。如图9所示，目前增值税(含营业税，下同)是我国第一大税种，但其占税收的比重正逐步下降，企业所得税紧随其后，所占比重逐步上升。相比于前两大税种，消费税和个人所得税占比较低，变动趋势相对平稳。整体来看，我国税收收入结构日趋完善，正向着更为科学合理的方向发展。

图9 中国各税种占税收比重

(二)增值税的变动趋势

分税种来看，增值税占我国税收总收入比重最高，2000—2005年经历了一个先降后升的过程，从2000年的51%降至2001年的48.5%，之后又逐步上升，在2005年达到峰值52.2%，随后的年份开始呈现出下降的走势，至2019年这一比重变为39.5%。增值税占比的变动与国家对增值税的改革息息相关。2018年5月，将增值税原适用17%和11%税率的货物和劳务分别调整为16%和10%；2019年4月，增值税税率进一步下调，原适用16%税率的调整为13%，原适用10%税率的调整为9%。对小规模纳税人的起征点进行了调整，2019年将增值税小规模纳税人的起征点由月销售额3万元调整到10万元，2021年又将其调整至15万元。2000—2012年我国增值税占税收总收入比重的平均水平约为48.1%，2013—2019年这一比重降为40.1%，下降了8个百分点。

(三)消费税的变动趋势

纵观消费税的发展历程，自1950年《全国税政实施要则》颁布后，特种消费行为税便开始征收，这是消费税的前身；到1994年，国务院颁布《中华人民共和国消费税暂行条例》，消费税正式成为一个税种；1995年开始在零售环节对金银首饰、钻石饰品征收消费税；1997年对卷烟的税率进行了分类和调整；2001年将卷烟和白酒改为适用比例加定额的复合计税方法征收。2006年消费税进行了重大改革，取消了3个旧税目，增加了6个新税目，消费税税目数量变为14个，同时对税率进行调整。随后的2008和2009年又对2006年的税改进行了小部分调整，调高了小汽车、成品油的税率并对卷烟加征零售环节的消费税。此后，消费税再未进行大的改革，仅在2015和2016年进行了小规模改动，取消了普通化妆品的消费税，增加了对电池和涂料的征税，提高了高档化妆品的税率。从消费税占税收的比重来看，2000—2008年我国消费税占税收的比重平均水平约为5.7%，受2006—2009年大规模消费税改革的影响，消费税的占比在2008—2009年有一个明显跳跃，改革完成后2009—2019年消费税占税收比重的平均水平提升至7.7%，比2000—2008年提高了2个百分点。

(四)企业所得税的变动趋势

我国的企业所得税于1980年开征，先后经历了对中外合资经营企业征税到对中外合作经营企业及外资企业征税，再到对内资企业征税的过程。2007年通过了《中华人民共和国企业所得税法》，平衡了内、外资企业的所得税负担，完善了所得税扣除、优惠等政策，规范征收管理，标志着我国税制现代化建设迈出重大步伐，具有划时代的意义。从企业所得税占税收的比重看，2003—2006年经历过一次上升的过程，从2003年的14.6%上升至2006年的20.2%，之后几年相对稳定，从2010年起又开始了新一轮的上升且延续至今，到2019年占比达23.6%。

(五)个人所得税的变动趋势

纵观我国个人所得税占税收比重的变化，大致呈“上升—下降—再上升—再下降”的波动趋势，这主要是因为我国隔几年就调整一次个人所得税的免征额。从1980年《中华人民共和国个人所得税法》出台以后，我国个税法案共经历了7次修订，其中涉及免征额调整的有4次。2005年的修订，费用扣除由800元提升至1 600元；2007年的修订，费用扣除提升至2 000元；2011年的修订，费用扣除提升至3 500元，并对税率表也进行了调整；最近一次修订是在2018年，基本费用扣除提升至5 000元，同时对税率档次也进行了调整。因此，我国个人所得税占税收比重在2000—2005年从5.2%逐步上升至7.3%，2006—2012年由于经历了3次税费扣除额的调整有所下降，在2012年降至5.8%，2013—2018年重新开始上升并在2018年达到一个新高度8.9%，2019年由于受新税法修订的影响，个税占比降至6.6%。

六、主要结论与政策建议

如何完善税收制度，更好地发挥税收对收入分配的调节作用是当前税制改革面临的一个重要课题，本文对2000—2019年中国税收参与国民收入分配的程度进行分析，得到如下研究结论：

第一，自2013年以来，无论是在国民收入的初次分配环节还是再分配环节，我国政府部门收入所占的比重都明显下降，国民收入分配格局逐步优化，更多的收入流向居民部门和企业部门，有利于居民生活水平的提高和企业生产规模的扩大。同时，我国生产税参与国民收入初次分配的程度逐步下降，而收入税参与国民收入再分配的程度逐步上升，税收对调节国民收入分配的作用逐渐增强。在税收收入结构中，我国增值税占税收的比重呈现下降趋势，企业所得税占比呈现上升趋势，消费税、个人所得税占比相对平稳，整体税收收入结构日渐完善，正向着更为科学合理的方向发展。

第二，与美国相比，我国政府部门收入在初次分配和再分配中所占的比重仍然偏高，两国税收在参与国民收入分配的程度和结构上也有较大差异：美国税收参与国民收入分配的程度更高一些，结构上美国税收中参与国民收入分配的主体是收入税，而中国税收中参与国民收入分配的主体是生产税。中国税收参与国民收入分配格局存在以下两个问题。一是不利于企业的发展。由于不同类型企业中间投入不同，生产流通环节征税过多会导致税负不公平。特别是新企业普遍前期投入较高，利润较少甚至利润为负，较高的生产税会增加企业投资的成本，不利于企业成长。二是会制约税收在国民收入再分配环节调节功能的发挥。目前我国的直接税虽然设计较为合理，尤其是个人所得税在最新的一次修订中对费用扣除额和税率档次均进行了新的调整，可以更大程度地调节贫富差距，但我国所得税尤其是个人所得税收入规模小，即便税率设计具有较高累进性，也难以发挥其调节收入分配的效应[10]。

第三，目前我国税收构成中仍然是增值税占比最高，个人所得税、财产税以及消费税等税种的占比较低，不利于贫富差距的调节，也不利于消费的扩大。张楠等[11]研究显示，对于间接税的负担率，低收入家庭要远高于高收入家庭，间接税扩大了我国居民的收入差距，对收入分配产生逆向调节，其中增值税使我国基尼系数上升了1.4%。可见，过高的增值税可能会进一步加大贫富差距，隐形地削弱了低收入者的所得，而低收入者往往具有更高的边际消费倾向。此外，由于增值税的最终负税人是消费者，增值税会提升商品的价格，这便会影响消费的积极性，双重作用叠加的影响会对国内大循环的形成产生不利影响。因此，调整税收收入结构，充分发挥各税种的作用，是税制改革中需要解决的重大问题。

根据以上研究结论，本文提出如下政策建议：

第一，稳定宏观税负，循序渐进提高直接税比重。首先，适当降低间接税比重、提高直接税比重有利于企业收入的公平，有利于企业降低生产成本，发挥税收公平的作用，有利于新企业的发展成长。其次，适当降低间接税比重、提高直接税比重有利于缩小居民收入差距，特别是提高个人所得税的比重，可以发挥个人所得税的累进性在调节居民收入差距中的作用，从而达到促进社会公平、缩小贫富差距的目的，还有利于扩大消费，促进国内大循环。提高直接税的比重，有利于提高中低收入群体的收入水平，进一步促进消费，从而减少经济增长对投资和出口的依赖，推动国内大循环的形成。但直接税占比的提高不能单向地以增加直接税的征收来实现，而应该在保证整体税负相对稳定的前提下，通过适当降低间接税比重、合理提升直接税比重这样“一降一升”的方式达到完善税制结构、强化税收调节分配功能的效果。近年来，我国实行大规模的减税降费政策，尤其是增值税改革幅度较大，对税率进行了下调，对增值税小规模纳税人的起征点进行了上调。增值税的改革为提高直接税占比创造了条件，但应注意的是，由于增值税包括其他类型间接税，主要由企业或经营者缴纳，税收可见性低，因此个人对其下降的感知度相对较低，而直接税尤其是个人所得税税收可见性高，个人对直接税提升的敏感性较强，故在税制结构调整过程中，直接税占比的提升应采取循序渐进的方式。

第二，优化间接税结构，充分发挥消费税的调节作用。虽然从广义上讲，调节收入分配、缩小贫富差距在很大程度上依赖以个人所得税为代表的直接税，但间接税中的一些税种在促进公平分配上也有很大的作用空间。例如，消费税主要以高档消费品、奢侈品或国家不提倡的消费品为征税对象，具有很强的消费引导作用，由于富人阶层对此类商品消费占比较高，因此适当提高消费税的比重也可以起到调节收入分配的作用。但目前我国消费税法较为陈旧，最近的一次重大修订是在2006年，无法满足现阶段国民经济发展的需要，未来消费税的改革首先应该调整消费税的征税范围，逐步将高档箱包、高档服饰、豪华住宅、豪华家具、私人飞机等奢侈商品和一些高档劳务如高档美容会所、高尔夫球场等纳入消费税的征税范围。另外，对于现行的消费税税率和征税方式也应作出相应的调整。例如，目前我国很多缴纳消费税的商品仅在出厂和批发环节征税，这就会导致许多生产商会在出厂环节以极低的价格卖给下游子公司，从而逃避消费税，导致消费税的调节作用进一步被削弱。

第三，强化财产税的调节作用，加强平台经济的个人所得税管理。目前，我国财产税无论是在收入规模还是完善程度上都与欧美等发达国家存在较大差距，财产可以产生收入，但财产不平等是影响社会公平的一个重要因素，对此应推进财产税的改革。十三届全国人大常委会会议决定，授权国务院在部分地区开展房产税改革试点工作，这预示着我国的房产税改革迈出了重要的一步。随着改革的不断推进，相信房产税不仅可以起到调节贫富差距的作用，还能够抑制房地产市场泡沫，打压炒房者的积极性，使房屋回归居住的属性，实现“房住不炒”的目的，进而促进房地产市场的健康稳定发展。同时，应加强对个人所得税尤其是平台经济的个人所得税的管理。由于平台经济的从业者大多是通过平台企业注册为会员的自然人，而平台企业对这些自然人通过平台取得的收入在缴纳个人所得税时大多采用核定征收方式，申报则采用汇总申报方式，这便给偷逃税款提供了可乘之机，因此应切实关注和加强对平台经济的个人所得税管理，维护社会公平。

第四，发挥税收在第三次分配中的引导激励作用，促进第三次分配健康有序发展。在初次分配过程中，税收应尽量保持中性，利用市场这只“看不见的手”进行资源配置；在再分配过程中，税收应充分发挥调节作用，利用“看得见的手”调节财富分配差距，促进社会公平；而在第三次分配过程中，税收应充分发挥适度引导和激励的作用，引导和激励社会资源进入第三次分配，引导和激励公益事业发展[12]。目前，我国的税法体系基本实现了主要税种、捐赠受赠方的全覆盖，对于公益性捐赠给予了免除增值税、可以在缴纳企业所得税时进行税前扣除、个人捐赠允许个人所得税进行相应扣除等相关优惠，有效发挥了税收对社会公益事业的助力作用，但其政策成效仍有提升空间。一是部分税收优惠政策细节有待进一步明确，例如对公益股权捐赠没有明确哪类股权可以捐赠；二是免税资格管理办法有待优化，例如目前存在非盈利机构的免税资格和税前扣除免税资格获取流程不统一的现象；三是公益行业自律、行业监管能力以及基层税收优惠执法能力有待进一步提升。对此，应进一步出台相关的税收政策，扎实推进慈善税收政策体系的优化与落实，促进第三次分配的健康有序发展。