产业税负与税收弹性分析

周瑾　陈喆　周大彭　朱思瑾

[摘要] 合理且有针对性的税收政策是地方政府在保证企业经济活力的前提下获得稳定税收收入的关键。以南京江北新区为研究对象，尝试利用宏观税负、宏观税收弹性和微观税收弹性指标，从多维度视角对税收结构进行分析，探讨推动南京江北新区产业发展的相关税收政策。研究发现，南京江北新区的宏观税负水平相对于上海浦东新区处于较低水平;不同技术层级和创新类型行业的宏观税负和税收弹性水平差异较大，在新冠疫情的冲击下，除低技术行业和供应商主导型行业表现出上升趋势，其他行业均呈现一定幅度的下降;增值税的税收弹性普遍高于企业所得税。要在整体上维持南京江北新区宏观税负水平的稳定发展，针对不同技术层级和创新类型行业、不同税种以及产业发展阶段实施差异化的税收政策，有效平衡制造业和服务业的税收关系，进而不断促进产业结构高级化和合理化。

[关键词]宏观税负;税收弹性;产业发展;南京江北新区

国家级新区是承担国家重大发展和改革开放战略任务的综合功能区。设立国家级新区作为国家战略，是要求对特定区域的经济发展进行重新定位，通过不断地整合科技和人才资源、鼓励新区进行技术研发和产品创新，充分发挥特定区域的产业竞争力，实现技术集群与经济发展质量的不断提升。浦东新区是于1992年设立的第一个国家级新区，目前中国已先后设立19个国家级新区，而南京江北新区是第十三个国家级新区1。

每一个国家级新区都应该具备明确的发展定位、不同的产业发展特定的规划。与此对应，每个国家新区都需要配套相应的地方政策。近年来，对国家级新区的研究得到了大量学者的广泛关注，包括产业政策、创新政策和社会综合治理政策等多个方面。在社会主义市场经济体制确立和完善过程中，税制改革密切配合宏观经济发展变化，宏观税负与税收弹性也随着经济体制和税制改革呈现波动发展的变化趋势。作为宏观调控的主要政策手段之一，税收对产业结构的调整以及产业政策的实施起着重要的影响作用，合理的税收结构有利于促进产业结构的不断升级和重点产业的快速发展。

南京江北新区以增值税（约35%）、企业所得税（约20%）、消费税（约19%）和个人所得税（约6%）四大税种为主，产业发展以制造业为主，生物医药、软件与信息服务等战略性新兴产业处于快速增长阶段，其中，高端装备制造业近三年的产值年均增幅达到了20%以上，化工、钢铁等传统制造业正在加速转型升级2。因此，南京江北新区的税收特点与税制结构和地区产业发展存在密切关系。本文尝试在传统宏观税负和宏观税收弹性的基础上，设计微观税收弹性指数，从多角度分析江北新区的税收特征，并给出可能的政策取向建议。

一、 税收结构相关指标设计

1. 数据来源

本文数据来源于南京市江北新区2019—2021年上半年企业层面的税收与销售收入数据，该数据包括了对企业不同行业类别、增值税和企业所得税等税种的详细划分。其中，本文仅对“纳税人状况”为“正常”的数据进行筛选，并剔除了存在异常值的数据。在此基础上，本文从宏观税负、宏观税收弹性和微观税收弹性三个方面切入，对不同行业门类、各技术层级和创新类型行业，以及增值税和企业所得税两种关键税种的税收结构进行测算和分析。

2. 指标构建

（1）宏观税负

宏观税负一直是税收政策1的核心，其合理性对于充分发挥税收的经济作用以及保证政府履行其职能所需的财力具有关键作用。考虑到江北新区及其各行业数据的可得性与合理性，本文采用某一产业的税收收入与产值的比值对产业层面的宏观税负水平进行衡量，具体公式如下：

其中，[α]表示宏观税负水平，[T]表示地区税收收入，[S]表示地區总产出，[t]表示时间下标。以口径标准来说，本文的研究对象为小口径宏观税负，不掺杂其他形式的政府收入。

（2）宏观税收弹性

一般情况下，税收弹性是指地区税收收入相对于地区总产出的弹性指标，具体公式如下：

其中[β]表示宏观税收弹性，[T]表示地区税收收入，[S]表示地区总产出，[（Tt-Tt-1）/Tt-1]表示单位时间内税收增长率，[（St-St-1）/St-1]表示单位时间内总产出增长率，[t]表示时间下标。

上述方法主要计算一段时间内地区税收与产出之间的相关关系，有效反映了税收规模与总体经济规模之间的动态关系。宏观税收弹性存在0和1两个重要的临界值，正常情况下，税收收入与总产出同向变动，税收弹性大于0;如果税收弹性小于0，说明地区的税收收入和总产出呈相反变动，可能是产出上升的同时税收下降，也可能是产出下降的同时税收上升，需要具体分析。本文将这种传统方法测算出的指标定义为宏观税收弹性，在对江北新区税收弹性与上海市、上海浦东新区、南京市进行比较时，沿用传统的宏观税收弹性计算方法。

（3）微观税收弹性

江北新区建区时间短，且季度数据的同比（环比）存在一些不足。为避免这些不足，更好突出短时间内不同行业的特点，本文设计了微观税收弹性指标，采用实证回归方法对税收弹性进行估计，具体模型如下：

其中，[ln（T）]表示对税收收入取对数，[ln（S）]表示对销售收入取对数。在研究江北新区内部差异时，使用微观税收弹性方法进行测算。微观税收弹性的原理与宏观税收弹性类似，含义略有差异。一般情况下微观税收弹性应大于0，表示大企业的税收创造能力强于小企业;如果微观税收弹性大于1，则说明企业税负的增长速度大于企业规模扩张速度。

二、 地方政府促进各产业发展与税收增长的机制分析

1. 税收政策的作用原理和取向

地区发展不仅包括生产性指标的提高还包括人民生活水平的提升，提高GDP等生产性指标需要合适的产业政策和创新政策引导企业发展;提升人民生活水平则需要通过基础设施、公共设施的建设为居民的高质量生活提供保障，以及通过二次分配缩小收入差距，以上措施依赖政府稳定的税收收入。因此，合理的税收政策不仅要能扶持高生产率水平的企业生存和发展，还需要保证充足的税收收入。

在产业发展过程中，高生产率企业不仅能够在使用较少资源的前提下为地区提供更高的产值，还能带动产业链内其他企业的发展，甚至对国内的同类型企业产生“虹吸”效应，使地区完成产业集聚和产业专业化[1-2]。因此，龙头企业是各地区竞争的关键。在企业选择地区的过程中，需要考虑的因素包括基础设施水平、土地成本、运输成本、税务成本以及当地其他企业产生的外部性等[3-4]。在地理位置既定的情况下，地方政府可以采用税收优惠、税款补贴等税收竞争策略吸引资本的流入[5]。

在土地资源过剩、缺乏投资的情况下，补贴政策可以吸引更多的企业在本地投资生产，形成额外的税收，提升地区的税收水平[6-7]。在土地资源短缺、企业竞争工业用地的情况下，补贴政策对于地区税收收入的影响较为复杂。如果推行普适性的税收优惠政策，那么在位企业依然保持（对于土地的）竞争优势，地区生产率水平不会提升，必然导致地区税收收入的下降[8]。如果实施差异性的税收优惠政策，享受税收政策的企业将获得额外的竞争优势，从而完成在位企业的更迭[9]。

因此，税收政策的外在表现依然是减少企业的税负，地方政府权衡企业发展和税收收入的关键在于针对性的奖补政策，即确定奖补优惠的对象企业和优惠力度。只要税收政策能够促进产业结构升级和企业生产率提升，地方政府就能够在保持企业活力的前提下获得稳定的税收收入。地方政府制定税收政策，首先要了解不同行业的特性，分析行业成长特征，以及行业发展对地方经济增长和税收作用的差异;其次要充分认识地区目前的经济发展水平，明确下一阶段的发展规划;最后按照经济发展的需要选择税收政策的倾向性行业。

2. 行业层面的异质性

（1）基于技术层级行业的分析

行业按照技术层级可划分为高技术行业、中技术行业和低技术行业三类。其中，低技术行业一般是指劳动力密集型的传统行业，在资源竞争中缺乏优势，也很难为地方政府提供高产出和长期稳定的税收。但这些行业的存在对于维持地区就业率至关重要，可以帮助政府解决失业问题，为居民提供生活保障。对于技术欠缺且劳动力过剩的地区，可以将这一类产业作为税收扶持的重点。

中技术行业的产品更多地被其他行业用作中间产品，因此中技术行业能够深度参与中间产品的承接与生产，占据产业链的重要环节，为地区产业集聚提供坚实的基础。同时，中技术行业的盈利水平较高，能够为地方政府提供稳定的税收收入。对于基础设施有一定基础、创新能力尚未得到积累，并寻求进一步发展的后发地区，中技术行业应当作为税收优惠政策的重点扶持对象。对于高经济水平地区，中技术行业能够为其他行业提供重要的中间产品，是产业链自主可控的重要抓手。

高技术行业一般是以龙头企业为核心形成完整的高技术产业链。高技术龙头企业是现代化产业体系的核心，这些企业（包括与之相关的产业链上下游企业）已经积累了系统的技术创新路径和产销体系，能够在提供税收的同时带动地区整体经济发展水平的提升。对于有能力支持高新技术产业发展、已经有龙头企业加持的地区来说，税收优惠政策可以沿产业链渗透到与已有企业关系密切的上下游企业，构建完善的产业体系，形成独有的区位优势，在龙头企业的竞争中占据有利位置[10-11]。对于经济水平较低的地区来说，过早参与高技术行业的竞争可能会造成资源配置扭曲，高技术企业无法到预期生产水平，不利于地区经济发展和地方税务创收。

（2）基于创新类型行业的分析

行业按照创新类型可以进一步划分为以科学为基础的行业、供应商主导型行业、规模密集型行业和专业化供应商行业四类[12]。技术层级分类主要关注该行业的创新是否涉及前沿技术，而创新类型分类主要基于不同行业创新活动的内在机制和外在影响。

以科学为基础的行业技术来源主要为各部门公司的研发活动，且创新类型是产品创新和工艺创新的混合，其技术创新不仅对本行业产出有积极影响，还可以对其他行业的创新活动产生外部性。一方面，在技术周期不断缩短的背景下，大量该行业的企业处于初创时期，以一项或一系列技术创新为基础，市场化前景并不明朗，因此并不能立即为当地政府提供税收收入，甚至存在一定风险。另一方面，这些行业有较大潜力，一旦产品完成市场化，前期投资将会得到回报，并为地区产业结构升级提供支持。由于在研发周期内缺乏资源竞争力，这些行业的发展需要所在地区提供充足的创新资源，同时需要当地政府提供税收政策优惠条件，否则将难以生存。

供应商主导型行业的技术主要来源于供应商提供的设备原材料，以及一些大型用户和政府资助科研和服務，自主性较弱，且创新类型属于工艺创新，独占性较强，不容易产生知识溢出。供应商主导型行业主要覆盖传统制造业，技术水平不高，但是盈利能力较强，能够为地方政府提供较为稳定的税收收入。对于自身创新能力不足，但是毗邻创新集聚城市的后发地区来说，供应商主导型行业应当作为税收优惠政策的重点扶持对象。

规模密集型行业的技术主要来源于企业内部的生产工程部门，创新类型属于工艺创新，自主性和独占性较强。规模密集型行业的整体盈利水平不高，但是由于规模效应的存在，传统制造业的龙头企业可能有着较高的盈利水平，因此可以为地方政府提供稳定的税收收入，也避免了关键核心技术受制于其他地区的情况。此外，该行业由于包括劳动力密集型行业，能为地区提供就业岗位。对于整体创新能力不足、基础设施薄弱，且存在就业压力的地区，可以将规模密集型产业作为税收扶持的重点。

专业化供应商行业的技术来源主要为企业内部的设计开发部门以及专业用户需求，且创新类型属于产品创新。该行业的特点是深度参与中间产品的承接与生产，占据产业链的重要环节，为地区吸引其他高端产业提供制造业基础。因此，专业化供应商行业适合有一定制造业基础、寻求进一步发展的后发地区，可以将此作为产业结构升级的跳板。

三、 江北新区的税收结构分析

1. 税收结构的对比分析

表1展示了江北新区和浦东新区的宏观税收弹性和宏观税负变化趋势。从宏观税收弹性的变化趋势来看，江北新区宏观税收弹性从2019年的0.1736下降到2020年的-0.6057。与此相对应，浦东新区也表现出显著的下降发展态势。从宏观税负的变化趋势来看，江北新区在成立的三年中，宏观税负一直保持下降趋势，2020年最新的税收弹性为0.158。浦东新区的宏观税负水平明显高于江北新区，波动幅度相对较大。江北新区相对较低的宏观税负水平是现阶段经济发展和产业升级转型的优势，但是按照经济发展一般规律，随着产业结构的优化、企业市场实力的增强、整体收入水平的提高，未来江北新区的宏观税负水平可能出现回调的倾向。

2. 江北新区税收结构的行业层面分析

（1）基于技术层级的行业比较分析

表2展示了不同技术层级行业的宏观税负以及微观税收弹性的变化。从各技术层级行业的宏观税负对比来看，中高技术行业的宏观税负水平最高，而中低技术行业的宏观税负水平最低。从各行业宏观税负的时间变化趋势来看，高技术行业、中高技术行业以及中低技术行业的宏观税负2019—2020年均呈现下降发展态势，而低技术行业却表现出增加趋势，可能的原因在于，政府更倾向于对受疫情冲击更大的行业实施税收优惠政策，而相比于其他行业，低技术行业受疫情冲击的影响相对较小。

从各技术层级行业的税收弹性对比来看，2019年中高技术行业和中低技术行业的税收弹性值相对更高，这意味着该类行业内部企业的差异程度更大;而低技术行业的税收弹性值处于四类行业中的最低水平，即低技术企业间的差异程度相对较小。从各行业税收弹性的时间变化趋势来看，与宏观税负类似，除低技术行业外，其他行业的税收弹性在2020年均表现为下降趋势，表明企业间的差异在不断缩小。截至2021年第二季度，低技术行业的税收彈性已成为四类行业中的最高值。

（2）基于创新类型的行业比较分析

表3显示了不同创新类型行业的宏观税负和微观税收弹性。从制造业的宏观税负来看，四类行业的宏观税负水平差距不大，截至2020年，以科学为基础的行业宏观税负水平最低，相比2019年呈现下降趋势，而供应商主导型行业的宏观税负水平最高，且相比于2019年呈现增加趋势。从制造业的税收弹性来看，在2019年和2020年，专业化供应商行业的税收弹性均是四类行业中的最高值，表明该类行业内部企业间的差异程度相对较大。另外，以科学为基础的行业和专业化供应商行业的税收弹性在2020年均呈现下降态势，即这两类行业的内部企业间差异程度在不断缩小。

从服务业的宏观税负来看，供应商主导型行业和规模密集型行业的宏观税负相对于以科学为基础的行业较高，但差距不大。这与制造业中以科学为基础的行业类似。从服务业的税收弹性来看，从2019年到2020年，三类行业的税收弹性均呈现下降态势，表明这三类行业内部企业的差异程度在2020年均呈现缩小趋势，这一变化趋势与制造业显著不同，也从侧面揭示了疫情冲击对服务业的影响程度要明显大于制造业。

3.基于主要税种的进一步分析

从宏观经济来说，增值税与所得税的本质区别在于，增值税最终转嫁到消费者身上，而所得税很难进行转嫁。从微观层面来说，增值税负的增加说明企业更多地参与中间产品生产活动，所得税负增加说明企业的盈利能力有所提升。

（1）基于技术层级的行业比较分析

表4显示了不同技术层级行业的微观税收弹性，包括增值税弹性和所得税弹性。从时间变化趋势来看，各技术层级行业的增值税弹性和所得税弹性在2019年均显著为正。但是在2020年，几乎所有技术层级行业的所得税弹性都不显著，低技术行业的所得税弹性甚至显著为负，与此同时，各行业的增值税弹性依然显著为正，并伴随一定波动，这一趋势在2021年继续维持。上述情况说明，疫情对于江北新区企业造成了显著影响，但是这一影响主要集中在收益层面，凭借稳定的产业链，江北新区企业依然能够稳定地进行中间产品生产工作。

从行业内部增值税弹性与所得税弹性对比关系来看，疫情前后，所有行业的增值税弹性都远高于所得税弹性。这说明各技术层级都存在以下现象，即大企业与小企业的差距不仅表现为盈利能力的差异，更表现为大企业更多地为其他企业提供中间产品和其他增值服务;大企业通过深度融入产业链创造更多、更稳定的价值，这也得益于江北新区稳定的产业链结构。

（2）基于创新类型的行业比较分析

表5显示了不同创新类型行业的微观税收弹性，包括增值税弹性和所得税弹性。从时间变化趋势来看，在2019年，各创新类型行业的增值税弹性均显著为正;制造业中所得税弹性为正的行业包括以科学为基础的行业和专业化供应商行业，服务业中所得税弹性为正的行业只有规模密集型行业。在2020年，只有制造业中的规模密集型行业和服务业中的供应商主导型行业保持显著为正的所得税弹性，其他所有创新类型行业的所得税弹性都不显著;与此同时，各行业的增值税弹性依然显著为正，并伴随一定波动。在2021年，大部分行业的增值税弹性都有一定上升，而所得税弹性的情况并没有好转。

从行业内部增值税弹性与所得税弹性对比关系来看，制造业方面，以科学为基础的行业在保持较高增值税弹性的同时也有着较为稳定的所得税弹性;而其他行业的企业差异主要集中在增值税层面。服务业方面，各行业的所得税弹性都处于不稳定的状态，尤其是疫情之后有些行业的所得税弹性为显著负值，大企业的盈利能力受到很大影响;但是所有行业的增值税弹性均保持稳定，进一步说明了服务业在中间产品生产中的重要地位。

四、 推动江北新区产业发展的相关税收政策建议

根据经济社会发展的需要，针对不同类型的行业实施差异化的税收政策，是在税收合理区间内有效推动产业发展的关键。在优化产业结构的税收政策上，基本理念是应该认识到，税收优惠既不是政府的机会成本负担，也不是政府所给予的财政补贴，而是政府为了实现更长远的经济发展而暂时让渡的补贴，税收差别待遇是产业与经济转型的必要手段。针对江北新区的整体情况，以及不同技术层级和创新类型行业的特点，本文提出以下推动产业发展的税收政策：

第一，高收入水平的地区往往有着较高的宏观税负，江北新区相对较低的宏观税负水平是现阶段经济发展和产业升级转型的优势。但是按照经济发展一般规律，随着产业结构的优化、企业市场实力的增强、整体收入水平的提高，未来江北新区的宏观税负水平将面临着回调的压力。在此后的一段时间，维持整体税负水平的稳定是财政工作的重点。一方面，宏观税负水平的削减须以财政支出规模的压缩为前提，在新冠疫情的背景下，财政支出的作用不言而喻，而江北新区的宏观税负水平本就处于较低水平，不宜过度减少税收。另一方面，与浦东新区、滨海新区这些成熟的国家级新区相比，江北新区还处于发展初期，产出水平较低，产业结构亟待升级，需要保持相对税收优势以吸引和留住關键企业。

第二，对于高技术行业和以科学为基础的行业。首先，考虑到高技术行业和以科学为基础的行业的发展还处于成长期，投入大量资金用于核心关键技术的研发必不可少，税收政策应对企业自主研发的投资给予更大力度的优惠。其次，为吸引人才要素向高科技产业的流动，帮助企业留住高科技人才，建议这类产业加大对高技术人才的奖补支持、设立不同技术领域的设计专项奖励等。最后，必须为相关攻关重点产业集群的“卡脖子”技术提供减税保障，协助奠定“以我为主”产业体系的技术基础。

第三，对于中高技术行业和规模密集型行业。考虑到这类行业中的企业承担了大多数研发活动，虽然较高的宏观税负水平反映了良好的盈利能力，但为了保证中高技术行业的稳定发展，合理控制宏观税负水平是目前的关注重点，防止过高的宏观税负使行业扩大再生产的资金受到限制，制约企业进行技术创新的动力。

第四，对于中低技术行业和专业化供应商行业。江北新区这类行业的发展水平并不高，而中低技术行业在一定程度上是支持高技术行业发展的;专业化供应商行业对本部门的创新贡献比例也低于对其他部门的创新贡献的比例，即专业化供应商行业也是服务于其他部门的，尤其是以科学为基础的产业。因此，要充分利用好所得税优惠政策，鼓励企业进行技术和设备改造，加快推动中低技术行业和专业化供应商行业的发展。

第五，对于低技术行业和供应商主导型行业。这类产业的盈利水平在疫情冲击下反而实现了提升，有效凸显了传统产业在江北新区产业发展中占据的重要作用，加快推动传统产业的转型升级也是未来发展的重点方向。一方面，要利用所得税优惠政策推动企业进行技术升级;另一方面，在实施激励性的税收政策的同时，也要实施约束性的税收政策，面对传统产业发展带来的资源浪费与环境破坏，对于不符合环境标准规定的违规操作或与可持续发展相违背的制造型企业，要以加大税收的方式来约束企业的实际生产管理。

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基金项目：国家社会科学基金重大项目“新旧动能转换机制设计路径选择”（项目编号：18ZDA077）;2020年度“长江三角洲经济社会发展研究中心”暨“区域经济转型与管理变革协同创新中心”联合招标重大项目“长三角区域世界级产业集聚培育和协调发展”（项目编号：CYD-2020019）。

作者简介：周瑾（1991-），女，硕士，国家税务总局南京江北新区税务局人事教育科副科长，研究方向为税收经济研究和分析产业经济、区域结构转型;陈喆（1994-），女，南京大学经济学院博士研究生，研究方向为产业创新、结构变迁和发展;周大彭（1987-），男，学士，南京江北新区管理委员会财政局预算国库办主任;朱思瑾（1992-），女，学士，国家税务总局南京江北新区税务局收入核算科科员，研究方向为税收经济、产业发展。

（收稿日期：2022-01-28  责任编辑：顾碧言）