商品混凝土企业收入确认问题探讨

范俊波

摘要：商品混凝土行业由于准入门槛低，行业管理水平参差不齐，很多搅拌站老板对财务要求都以少交税、合理避税为主，或者由于不同人员对商品混凝土业务流程理解不同，对收入类别以及收入时间的确认存在偏差，甚至不按最新会计准则操作，这就导致会计在确认收入时存在很多问题。由此，文章将针对商品混凝土行业收入确认现存在的问题进行分析探讨，促进行业收入确认的规范，助力企业长远发展。

关键词：商品混凝土;收入确认;会计准则

商品混凝土行业由于准入门槛低，很多搅拌站老板对财务要求都以少交税、合理避税为主，或者不同人员由于对商品混凝土业务流程理解的不同，对收入类别以及收入时间的确认存在偏差，甚至不按最新会计准则操作，这就导致会计在确认收入时存在很多问题。随着社会发展，不论是从国家统计需求、同行业税收公平性还是股民对上市公司财务报表收入的真实性要求来看，商品混凝土行业收入确认问题都亟须加以规范，以助力企业长远发展。

根据《企业会计准则第14号——收入》，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务;该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务相关的权利和义务;该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款;该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额;企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

一、商品混凝土企业的基本业务模式及对应收入类别

收入的类别与企业的业务模式息息相关，收入的类别不同，所适用的税率以及收入确认条件满足时间节点也不相同。商品混凝土企业的基本业务模式及对应收入类别有如下几种。

（一）自产自销模式

自产自销模式是商品混凝土行业的基本业务模式，其主要涵盖了生产、运输、泵送三个环节，根据生产环节理解的不同又分为以下两种。

1. 三个环节分三个收入类别确认收入

（1）一般商品混凝土企业。商品混凝土从原材料采购入库到各种原材料通过配合比搅拌生产的过程称为混凝土的生产环节;生产完成后将商品混凝土通过砼车运输到指定施工场地，这是运输环节;在施工场地通过泵送设备将商品混凝土浇筑到指定工程部位这是泵送环节（如果在施工场地不通过泵送设备浇筑则无此环节），三个环节互不干扰，故确认收入时也分为三个收入类别：生产环节按销售产品收入类别确认收入，增值税适用税率13%或者简易征收的征收率3%;运输环节按运输服务类别确认收入，增值税适用税率9%;泵送环节按泵送服务类别确认收入，增值税适用税率6%或简易征收的征收率3%。

（2）资源综合利用企业。有些矿产资源丰富的城市由于其独特的地理特征与资源优势，不断开采矿产资源发展城市经济的同时也产生了很多工业废渣，根据国家资源综合利用政策，符合条件的商品混凝土企业都可以享受政策优惠，将工业废渣作为原材料资源综合利用生产商品混凝土，既发展了经济也保护了环境。根据财税〔2015〕78号文件要求纳税人应当单独核算适用增值税即征即退政策的综合利用产品和劳务的销售额和应纳税额，享受资源综合利用的商品混凝土企业除了需要分三个收入类别确认收入外，还应将销售产品收入类别细分为天然类混凝土收入与矿渣类混凝土收入两大类（天然类混凝土主要用不符合资源综合利用条件的材料生产，矿渣类混凝土主要由符合资源综合利用条件的材料生产），将矿渣类混凝土收入和天然类混凝土收入分别核算并分别计算其对应增值税税金以满足政策条件。

2. 三个环节全部按销售混凝土确认收入

商品混凝土的成品是通过搅拌、运输、泵送三个环节将其浇筑到施工方指定工程部位并经过28天的养护后才能形成，刚搅拌生产的商品混凝土其实只是一个半成品，故生产、运输、泵送三大环节其实也可以看作是商品混凝土生产过程中的一个小环节，商品混凝土确认收入时也只需按销售产品收入类别确认收入，增值税适用商品混凝土销售税率13%或者简易征收的征收率3%。

（二）甲供模式

甲供模式指由商品混凝土购买方提供所有原材料或部分原材料给商品混凝土企业，由商品混凝土企业加工生产商品混凝土的生产模式。客户提供原材料是否包含水泥可以分以下两种。

1. 根据扣除甲供材料后的产品价值按商品混凝土销售确认收入

客户甲供材料不包含水泥，只有纤维、外加剂及少量砂石材料，商品混凝土企业可根据扣除甲供材料后的产品价值按销售产品收入类别确认收入，增值税适用税率13%或者简易征收的征收率3%。

2. 按受托加工确认收入

客户甲供材料包含水泥或者不包含水泥但有很多砂石材料，商品混凝土企业可按受托加工收入类别确认收入，增值税适用税率13%。

（三）委外加工模式

委外简单来说就是商品混凝土企业在生产高峰时期自身产能不足或者运距较远等情况下委托其他搅拌站生产混凝土的生产模式，这种方式确认收入类别与自产自销模式基本相同，只是在成本核算上有相应差异。

（四）外租业务模式

商品混凝土企业运输环节、泵送环节涉及的设备资金都比较大，很多搅拌站都不会按高峰生产时的产能配备砼车及泵送设备，这种情况下租赁第三方设备或者将业务完全委托给第三方则成为行业常态，这种业务模式收入确认类别与自产自销模式基本相同。如果涉及第三方直接与客户结算，确认收入时只需在自产自销模式上扣减相应产值同时减少相应收入类别处理。

二、商品混凝土企業的常见收入确认方式

（一）根据发票确认收入

商品混凝土企业准入门槛低，行业管理水平参差不齐，普遍回款周期长且涉及金额都比较大，很多企业都不按会计收入准则“在客户取得相关商品控制权时确认收入”，只以客户回款前要求开具的发票为收入确认依据，这种收入确认方式一方面发票开具时间都在客户取得相关商品控制权之后，可以延长正常缴税时间;另一方面如果客户不需要开具发票，也可以达到少确认收入、少缴税的目的;同时会计收入以发票为依据，也可以轻易达成会计收入与增值税应税收入一致，减少税务系统预警关注。

（二）根据结算确认收入

由于商品混凝土在结算时有些地区不根据生产送货单计量的实际送货量为依据，而是根据工程结构部位图纸计算结算，这样往往与实际生产有偏差（如数量差异或者不同商品混凝土标号等级串标等），如果没有购销双方签字盖章确认的结算数据，就不能正式确认债权债务关系的数量与金额，故也有商品混凝土企业在确认收入时根据商品控制管理权转移的总原则及五大条件并结合商品混凝土的产品及结算特性形成其收入确认条件：商品混凝土通过生产、运输、泵送三個环节在合理时间内浇筑到施工方指定地点;购买方或购买方招标的工程项目施工方现场签单接收;浇筑完成经过28天养护后形成商品混凝土成品，经检验合格出具检验合格报告;买卖双方根据合同约定办理结算确认数量金额。采用这种收入确认方式操作方式理论依据充分，且收入与客户结算数量金额一致，但实际操作过程复杂，每个合同项目约定的收款时间节点都不相同，且结算时间实际操作时往往存在滞后情形。

（三）根据生产浇筑确认收入

虽然商品混凝土在通过生产、运输、泵送三个环节浇筑到施工方指定地点后，经过28天养护后才形成商品混凝土成品，但由于商品混凝土通常只要成功浇筑到客户指定工程部位后就由客户养护负责且未达28天养护结果就不断连续浇筑的特殊性，也可以认为商品混凝土在浇筑到客户指定工程部位后即可认定客户取得相关商品控制权，可以确认收入。结合收入准则和商品混凝土特性形成其收入确认条件：商品混凝土在通过生产、运输、泵送三个环节在合理时间内浇筑到施工方指定地点;购买方或购买方招标的工程项目施工方现场签单接收;商品混凝土企业根据客户或其指定方当月签收的供应量和合同约定单价计算确认收入。这种收入确认方式更符合大众对商品混凝土的认知——即零库存，也没有前几种方式人为调节收入的空间，上市公司普遍采用这种方式，且同行业间收入确认方式保持一致也符合会计政策的可比性。但其需要在商品混凝土生产浇筑的当月就要及时确认收入，比按发票确认收入与根据结算确认收入时间都要提前，给企业带来了更大的税务资金负担。

三、存在的问题与建议

（一）职能部门加强监管，督促企业按会计准则确认收入

商品混凝土企业都存在很长的垫资时间，采用根据发票确认收入这种方式会因收入确认时间的延迟违背会计收入准则企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入的规定，表现为一方面延迟企业缴税时间，同步影响国家税收收入入库时间;另一方面如果客户不要求开具发票，商品混凝土企业不确认收入则直接减少其纳税金额。这两种情况都给这类企业带来更多资金优势，造成行业恶性竞争，进而促使企业收入确认更不规范，如此往复循环加剧行业的恶性发展。故希望国家相关职能部门加强监管，督促企业按会计准则确认收入，确保国家应收税款及时足额入库，保障行业健康持续发展。

（二）是否分环节问题应根据合同约定确定

确认收入是否分环节问题在商品混凝土行业是个有争议的话题，它往往是由当地主管税务机关确定，不同地区不同税务机关由于对商品混凝土企业生产工艺流程理解不同也就造成不同地区企业适用税率不同、收入确认类别不同，有的地方认同部分环节只按销售产品收入类别确认收入的方式，适用税率13%或征收率3%，有的地方则要求企业分环节确认收入，商品混凝土、运输、泵送分别适用税率13%或征收率3%、税率9%、税率6%或征收率3%，这就造成商品混凝土企业收入确认分环节与不分环节的税负差异较大。个人认为是否分环节还应根据合同来确定，如果合同中只约定了商品混凝土销售而不涉及运输及泵送，则应当不分环节而只按销售混凝土确认收入;反之如果合同中明确约定了商品混凝土销售、运输服务、泵送服务等条款，则应依照合同分环节核算分别确认收入。这样将确认收入是否分环节问题完全交予市场，由市场博弈来确定，更能体现国家财税政策执行的公平性、公允性。

（三）收入确认时间应根据生产确认

根据结算确认收入与根据生产确认收入最大差异就在收入确认时间节点不同，从税收角度看会造成采用不同方式确认收入的企业纳税义务发生时间不同，最终导致企业税负不同;从国家统计角度看，收入确认时点滞后或者减少也会导致国家相关数据不准确，导致政府一些数据使用出现偏差;从上市公司投资者角度看收入确认时间节点不同会影响两个不同年度收入金额以及利润，甚至直接操控调节不同年度收入利润，不能真实反映企业财务状况。

根据结算确认收入虽然理论依据比较充分，但其实际操作比较复杂，甚至存在一些客户由于付款原因拖延办理结算甚至不办理结算的情况，这样常会造成收入确认时间晚于增值税纳税义务发生时间、收入确认原则与纳税原则不相符的情况，财务会计人员在进行账务处理时很难完全按规则处理，或者由于会计处理复杂不便于检查更是人为延迟收入确认时间，延迟纳税时间，故现在商品混凝土行业上市公司大多使用根据生产浇筑确认收入的方式，一方面避免了人为调整收入确认时间的可能性，让财务报表数据更真实，另一方面也确保了国家税收上缴的及时性，同时同行业也更具可比性，更能促进企业规范发展。

（四）规范行业合同条款结算由“图纸+小票”向“小票+称重计量”模式的变革

企业商品的买卖结算正常都是以收货方指定人员签字确认的送货单（即小票）为结算依据，但在如成都、京、津、冀区域等很多地区都按照行规使用图纸结算方式。这种方式收货方指定人员签字确认的送货单只作为参考，不作为结算依据，而是以施工图纸计算各部位需要多少数量的各种标号混凝土。如果实际施工时完全按照图纸进行，结算与实际使用的偏差还比较小，施工未按照图纸进行，偏差就会比较大。一旦出现较大偏差后双方核对查询原因及最终一方妥协的过程也会造成结算时间延长，最终将导致收入确认时间延迟。故希望在实际操作中行业协会能充分发挥其主观能动作用，规范行业合同条款结算方式由“图纸+小票”模式向“小票+称重计量”模式的变革，让行业更加规范。

四、结语

虽然商品混凝土行业是一个传统行业，但行业的从业会计人员不能传统，在实务操作时应当严格按照国家最新会计准则进行会计收入确认，及时正确地反映企业收入情况并按税收要求纳税;相关部门与行业协会也积极发挥向导作用，推动行业收入确认规范化，多方共同努力，助力企业长远健康发展。

参考文献：

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[2]刘晓静.新收入准则对会计收入确认及纳税的影响研究[J].企业改革与管理.2022（02）：153-155.

[3]管新中.浅谈新收入准则对商品混凝土企业的影响[J].现代经济信息.2019（01）：188+190.

（作者单位：成都宏基建材股份有限公司）