煤炭企业目标成本管理体系研究

禹治

摘要：近年来，众多企业开始应用目标成本管理方法来进行成本管理，提升了企业成本管理水平并对利润的提高带来显著效果。为提高煤炭企业成本管理水平，在对目标成本管理的相关理论进行梳理的基础上，构建出目标成本管理体系并提出体系运行的保障措施建議，并将该体系应用到J公司成本管理中，改善J公司当前成本管理水平较为落后这一问题。通过目标成本管理体系的构建可以有效改善成本管理中存在的问题，为煤炭企业成本管理提供借鉴。

关键词：目标成本;管理会计;成本控制

在现代市场经济运行体系下，成本的管理对于一个企业来说是重要内容之一。随着各行业间的竞争不断加剧，企业如果想要持续稳定地运营并取得可观的利润，必须提升自己的生产技术和产品的成本管理水平，良好的成本控制会使产品的价格具有竞争优势，给同行业的新进入者带来进入壁垒，从而保持企业竞争优势。目标成本管理是以市场为导向，站在消费者的角度来进行成本管理，通过目标成本的制定、分解以及反馈和考评来起到提高成本管理水平并降低成本的作用。随着众多国内外的企业广泛应用这一管理理念并且在应用中取得了效果，目标成本管理被更多的企业所关注和应用。

一、目标成本管理相关理论

第一部分相关理论中，首先阐述目标成本管理的相关概念，其次介绍了目标成本管理的作用以及几项重要的流程，通过对基本理论进行梳理，为之后构建J公司目标成本管理体系奠定理论基础。

（一）目标成本与目标成本管理

目标成本是由具有竞争优势的目标售价减去企业所要求的利润得到的，该成本作为企业各部门全体员工奋斗的目标。目标成本管理最早起源于日本，在实践过程中将这种目标成本控制用于新车开发和更新换代中，将其称为“成本企划”。目标成本管理是一种逆向思维的成本管理方法，强调企业以市场为导向，以目标售价和期望利润去确定目标成本，从产品设计阶段开始，通过各部门、各环节乃至与供应商的合作，共同实现目标成本的管理方法。

应用目标成本法一般需经过目标成本的设定、分解、达成到再设定、再分解、再达成多重循环，以持续改进产品方案。目标成本的制定、分解和反馈与考评是目标成本管理进程中的最重要的三项流程。与此同时，当成本达到制定的目标之后，又要根据新的外部经济环境和企业自身运营情况，更新并制定新的目标成本，如此循环往复，在经营周期内进行管理。

（二）目标成本管理的作用

第一，目标成本管理可以提高企业及管理者的管理水平。在设定目标成本的过程中，可以将企业的成本水平与同行业的先进成本水平进行比较，发现差距并加以改进。企业如果想要快速有效地提高成本管理水平，在制定、控制、考评目标成本的过程中，有必要采用价值分析、作业研究、网络技术和责任会计等现代管理方法，只有通过这些科学先进的管理方法以及一些定量分析，才能使成本管理更有效率。

第二，目标成本管理可以降低成本，增强产品的竞争能力，提高产品市场适应能力。竞争激励，想要取得竞争优势，一要把握产品的质量、产品的创新，保持技术处于领先地位;二要保持成本领先。企业要想在竞争中占据优势，领跑整个行业，当市场中存在大部分对价格敏感的客户，业内公司的产品均为标准化产品并且难以实现差异化时，在保持产品质量可以适应市场需要的同时，降低成本，以保持产品活力。

第三，目标成本管理可以提高职工积极性。目标成本管理整个过程中最重要的是全体员工参与管理。目标成本管理将降低成本视为从企业到工厂经理再到每个员工的事情，要求对生产成本过程进行持续监督，并及时纠正问题。有必要在企业的各个部门和各个环节建立成本责任中心，并将目标成本分解为各个责任中心，每个人都有指标和责任，并与经济利益相关联。因此，企业所有人员都参与降低成本、提高效率、加强管理和加速技术进步。

（三）目标成本管理的实施流程

应用目标成本法一般需经过目标成本的设定、分解、达成到再设定、再分解、再达成多重循环，以持续改进产品方案。目标成本的制定、分解和反馈与考评是目标成本管理进程中的最重要的三项流程。与此同时，当成本达到制定的目标之后，又要根据新的外部经济环境和企业自身运营情况，更新并制定新的目标成本，如此循环往复，在经营周期内进行管理。

1. 目标成本的制定

在整个目标成本管理流程中，制定目标成本是工作量最大的，这个目标不仅是数字，而且是成本管理系统。该系统以企业总体目标为主导，每个细分领域的成本目标均由上至下明确制定，其中，确定目标售价和确定目标利润最为关键，只有精确预测目标售价和目标利润才能确定企业当期的目标成本。对于销售的预测可以采用统计学中时间序列预测法的相关知识，如采用指数平滑法时间序列回归法。对于目标利润的确定可根据国内外领先水平或者行业内平均水平根据销售利润率、资金利润率、成本利润率等指标进行计算。

2. 目标成本的分解

目标成本的分解是十分关键的一项环节。在目标成本管理的施行过程中，可以结合责任会计的相关理论，通过建立产品成本中心，将目标成本控制涉及不同的部门，责任具体到个人或部门。只有将目标层层分解到最基层，努力实现各自的目标，才能保证企业整体目标的实现。在目标成本分解过程中，以产品成本的责任成本中心为基础，企业各产品成本中心和各部门为产品生产所消耗的各项成本构成了产品目标成本分解依据。对成本目标进行分解，使企业的成本控制更加清晰，可以有效降低生产成本。

3. 目标成本的反馈和考评

在目标成本管理的各个环节中，评价是最后一步。这一过程以控制和实施的结果为基础，是客观评价的基础。考核通常有时间节点，包括年终、季末、月末。为了保证目标成本的实现，必须严格执行相关的考核机制，因此有必要根据实际情况成立考核小组。评价结果可以让员工知道自己在哪里做得更好，哪里还有不足，这样才能保留优势，弥补不足，更好地实现下一阶段的成本目标。另一方面，评价形式也是一种总结。绩效较好的员工可以继续努力，绩效相对不足的员工可以在下一轮考核中进行改进，更好地实现自己的目标。

二、构建J公司M6项目目标成本管理体系

本部分通过对J公司的基本情况以及成本管理的现状进行调查与分析，发现该公司在成本管理中存在的管理问题，比如核算方法落后、缺乏成本管理以及责任成本划分不清等。为了解决J公司在成本管理方面的缺陷，提高企业利润和竞争力，基于目标成本管理相关理论和管理会计相关知识，构建了针对该公司的目标成本管理体系。

（一）J公司概况及其成本管理现状

J公司位于X市，主要从事煤炭及相关化工产品的生产和销售，主要生产原煤、商品煤、煤矸石等。J作为主要经营煤炭采掘、加工和销售的企业，年均占比均可达到主营业务收入的百分之九十以上，销售的煤炭产品主要为工业锅炉用煤，非生活用煤。J公司作为中小企业，对于成本管理的经验比较缺乏，核算相对简单，采用的是传统的成本核算方法，按照国家会计相关法律的规定计算成本。将产品成本项目分为直接材料、直接人工、制造费用、其他成本，采用完全成本法来管理成本。J公司在计算成本时，对一些成本项目只能大致估算成本数据，准确性不够，再月末结转成本数据时，将直接材料、直接人工和其他成本直接计入产品成本，将制造费用根据采煤量分配计入煤炭成本。

（二）J公司M6项目目标成本的制定

根据管理会计常用的有关定价方法，确定产品销售价格水平可以采用以成本为导向的定价方法、以市场需求为导向的定价方法和以特殊情况为导向的定价方法。在确定M6项目目标成本时，目标售价的确定采用了平滑指数法预测产品预测销售量为36万吨，再根据历史单价，确定J公司M6项目目标销售收入为12600万元。目标利润则根据管理层要求的销售利润率30%进行计算，目标利润为3780万元，最终确定的当期目标成本为8820万元。

（三）J公司M6项目目标成本的分解

确定产品的目标成本之后，就要开始进行目标成本的分解，可以按照成本项目占比、产品组成、部门科室、产品制造过程等进行分解。这里采用成本构成和责任部门两方面对目标成本进行分解。

按成本构成进行分解时可以将成本分为变动成本和固定成本，变动成本主要包含料、工、费、安全生产费用、工程费等。固定成本主要包含固定资产折旧、无形资产摊销以及期间费用等。按照成本构成进行分解，M6项目总变动成本为4674.6万元，总固定成本为4145.4万元。

按责任部门进行分解时可以根据责任会计相关理论将企业划分为各个责任部门，J公司责任部门划分为生产技术部门、调度指挥部、机电供应部、通风抽采部、安全管理部、人力资源部、财务部、工会以及综合工作部。通过对每个责任部门的成本进行分析和分解，生产技术部门总成本为每吨598.32万元;调度指挥中心总成本为76.68万元;机电供应部总成本为713.16万元;通风抽采部总成本为906.48万元;安全管理部总成本为1226.88万元;人力资源部总成本为2477.88万元;工会总成本为37.44万元;财务部总成本为2583.36万元;综合工作部总成本为199.8万元。按照责任部门进行分解更有利于成本管理以及之后的反馈和考评。

（四）J公司M6项目目标成本管理的反馈和考评

在目标成本分解过程中，明确了各部门的具体成本指标，并对相关管理人员进行了细分，提高了管理人员的成本意识，带动部门员工共同努力降低成本。在进行成本管理的过程中，目标成本管理思想要求的就是企业的全部人员共同建立成本意识。在采用目标成本管理方法时，要对过程和结果进行评价，分析结果、总结过去，力争今后进一步降低成本水平。在进行目标成本控制的时候，可以采用成本绩效考核表制度，按照每个部门来设置考核表，形成J公司M6项目生产技术部生产方面目标成本控制考核表与公司目标成本执行情况报告表。通过对责任部门的划分将目标成本分别分解到了9个部门之后，对各部门的目标成本控制的结果进行考核，对差异进行分析，对于完成目标的考核项目应继续保持，还可以进一步降低成本。对于未完成的，应分析原因，找到成本控制失败的原因，并进一步改善。在应用目标成本管理时，可以对考核項目进行再分解，以便再次细化各部门的责任。

为了保证目标成本的完成，企业也必须对实施的结果进行适当的激励。每季度或是半年度，对完成目标成本的部门进行物质奖励;对于未完成目标的要追究责任人的责任，起到激励的作用，提高成本控制水平。对于奖励的金额应按成本节约的比例进行计算，遵循成本效益原则。可以将成本考核结果与员工工资薪酬联系起来，进行打分考核。

三、目标成本管理体系运行的保障措施

为了保证这个体系的顺利运行，需要有进一步的保障措施，尤其是对企业运营过程中的控制。所以在该部分介绍体系构建完成后该如何顺利实施的相关手段，以达到降低成本的目的。

（一）加强事中控制，建立目标成本控制小组

在对目标进行层层分解的过程中，将各项成本划分到了各个责任部门，在实际的企业运行中，要加强员工的自我控制，提高员工的责任感。另外，在目标成本管理过程中，需要有专门的监督控制小组，如果没有及时和严格的监督检查机制，就会造成员工精神上面的松懈，以至于实际成本脱离目标成本，影响到目标成本管理的要求。这一部分也可以理解为很多学者在目标成本管理流程中的控制这一流程。

（二）成本控制过程中防范安全风险，树立“安全第一”理念

我国长期以来，十分重视企业的生产安全，煤炭企业作为安全事故的高发地，安全成本、质量成本也是成本控制中一项关键的问题。如果企业忽视了安全问题，必然会使企业的损失成本增加。因此，保障企业员工及产品的安全，应是企业着重考虑的问题。在成本控制过程中，应建立“安全第一”这一理念，管理层应定期组织员工对生产设备等进行隐患排查，确保设备正常运行。各生产部门需要提高安全管理水平，增强安全意识，定期组织学习交流会，查缺补漏技术漏洞。增强全员安全意识，做好安全培训工作。

（三）强调全员参与，完善激励机制

成本的降低绝对不仅仅是生产部门或者是财务部门的工作，对于一个企业，小到保安，大到项目经理都需要树立成本意识。企业可以提高员工的成本意识，加强事中控制，建立监督控制小组，再结合层层分解后的具体成本指标，将成本控制划分到各责任中心部分与责任人，建立相关制度保障成本管理的效果。在建立好制度之后，需要引导员工共同参与到这项活动中来，企业可以建立成本绩效考核制度，根据实施情况进行奖惩。J公司通过提高员工的成本意识，加强事中控制，建立监督控制小组，再结合层层分解后的具体成本指标，将成本控制划分到各责任中心部分与责任人，可以一定程度上保障成本管理的效果。将成本控制结果与员工工资挂钩，可以增强员工的积极性，保障成本的降低。

（四）完善目标成本核算，加强部门间信息的传递

在进行成本管理过程中，会计信息在部门之间的传递也是至关重要的，对于企业管理者财务报表所提供的财务信息远远达不到项目管理的要求。这时企业就有必要加强内部的成本核算，基于目标成本管理体系的会计处理改进，建立动态的管理体系。在上述中，建立了成本监督小组，这也属于动态管理体系的一部分。煤炭公司可以在每个项目下设立成本核算小组，各项目的矿长和财务科科长担任组长。在工作组内单独设立一个账户。在日常生产过程中，及时反映成本，并与目标成本进行比较，防止超支。财务部门作为核算部门，应及时收集成本信息，完善各部门明细账，汇总得出总分类账。积极发现问题，加强会计信息在部门之间的传递，采取措施加强成本控制。

四、结语

成本控制对于一个企业来说十分重要，有效的成本控制会给企业带来不小的利润空间，在市场竞争中取得优势。首先通过对目标成本管理的应用研究，认识到在目标成本管理实施的过程中，需要运用更多的管理会计的理论，比如对销量和利润的预测，分解过程中运用责任会计相关理论等。其次，虽然目标成本管理在大型企业中较为常见，但在中小企业中目标成本也有很大的发挥空间。同时，目标成本管理不仅可以应用在产品设计开发阶段，也可以适用于现有产品成本管理之中。最后，通过设计J公司目标成本管理体系，为J公司管理成本提供了帮助，可以将其应用在下一年度的生产运营中。在我国企业不断强大的同时，需要更多管理会计人才来帮助企业提高利润，总的来说，目标成本管理在我国还可以有很多的应用空间。

参考文献：

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[3]張彦，付婷.对责任成本管理应用问题的思考[J].财会月刊（上），2015.

[4]吴大军.管理会计[M].大连：东北财经大学出版社，2018.

*基金项目：2018年度湖北省教育厅科学研究计划项目“精准扶贫战略下武陵山片区生态补偿问题及对策研究”（课题编号：Q20181904）。

（作者单位：湖北民族大学）