政府会计制度下高校人员经费会计核算实务研究
——以H高校为例
2022-02-16王璟璇
●王璟璇
一、引言
高校的高质量发展离不开人力资本投入。目前，高校人员经费占事业支出比重较大，以“双一流”H高校为例，近几年预算中人员经费支出占基本支出的比重逐年增加。人员经费管理涉及面广、时效性强、责任重大，成为高校财务管理的重要任务之一。自2019年至今，各大高校已经全面实行政府会计制度三年多，但是“双基础、双分录、双报告”的创造性会计核算模式在高校财务中仍然存在诸多实务难点。本文从职工薪酬（在职、离退休人员）、劳务费、奖助学金三个方面展开人员经费会计核算研究。
二、高校人员经费遵从的政策
高校人员类别构成的多样性致使不同的人员必须遵从不同的国家政策、法律法规和学校规章，因此，厘清高校人员经费遵从的相关政策对于人员经费会计核算的准确性和及时性具有积极作用。下面是笔者自行总结的高校人员经费管理需要遵从的相关政策及其主要内容。
（一）新个人所得税法遵从的政策
遵从的个人所得税法相关政策文件包括：《中华人民共和国个人所得税法》《个人所得税法实施条例》《国务院关于印发个人所得税专项附加扣除暂行办法的通知》《个人所得税扣缴申报管理办法(试行)》《财政部、税务总局关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》《财政部、税务总局关于2018年第四季度个人所得税减除费用和税率适用问题的通知》《财政部、税务总局、科技部关于科技人员取得职务科技成果转化现金奖励有关个人所得税政策的通知》等。
个人所得税法和人员经费相伴相生，与政府会计制度全面落地同步进行的是2019年开始全面实施的新个人所得税法，此次个人所得税的改革变化巨大。新个税法政策是从2018年开始梳理国家税务总局发布的与高校等行政事业单位相关的个人所得税税收政策，新个税法在征收模式（税制）、费用扣除模式、税率结构、申报模式和其强化税收征管措施等方面提出了诸多新概念和新举措，这些政策变化关系到高校每位师生的切身利益。
（二）职工薪酬遵从的政策
职工薪酬方面，财务处需要遵守诸如《关于严禁自行出台政策发放工资津贴补贴有关问题的通知》《违规发放津贴补贴行为处分规定》《中共中央纪委、中共中央组织部、监察部、财政部、人事部、审计署关于规范公务员津贴补贴问题的通知》《关于事业单位科研人员职务科技成果转化现金奖励纳入绩效工资管理有关问题的通知》等各项规定、高校工资绩效管理和人员经费管理制度，拒绝违规发放，严格遵守财经法规和职业道德。如：严格遵守高校的专项经费管理办法，按照预算支出专项经费，专项经费不得用于发放日常性绩效工资或各种津贴补贴。
（三）劳务费遵从的政策
高校发放劳务费必须遵循财科教〔2017〕128号关于专家咨询费的法律规定《关于进一步完善中央财政科研项目资金管理等政策的若干意见》《中央和国家机关培训费管理办法》等以及高校的《劳务酬金发放管理暂行规定》等校内公文规范。针对科研项目，在扩大科研项目经费中人员经费开支范围及所占比例上和劳务费发放标准之间寻求平衡，以更好地以人员经费开支激励科研人员的科研创新和科研活力。
（四）奖助学金遵从的政策
遵守教育部、财政部、省级和高校内部印发的关于《本专科生国家奖学金评审办法》《研究生国家助学金管理暂行办法》《学生资助资金管理办法》《高等学校勤工助学管理办法（2018年修订）》《高校、高职院校国家励志奖学金、国家助学金实施细则》《H高校临时困难补助、勤工助学管理办法》等国家奖助学金规定、高校内部各类奖助学金管理办法，财务处负责审核发放标准、执行发放。
三、H高校人员经费会计核算实例
H高校作为省部共建的“双一流”高等院校，改变过去易受高校历史沿革和传统管理理念的影响，于2020年创新性地将各类人员经费发放业务均并入新建的人员经费管理科进行集中管理，从而提高财务管理效率。政府会计制度规定行政事业单位对纳入部门预算管理的现金收支业务同时进行财务会计和预算会计的平行记账核算，其他业务仅需进行财务会计核算。高校人员薪酬一般当月计提和代扣，当月发放和代缴，以H高校为例，采用天大天财高校财务管理V6．0的账务处理系统进行业务核算。
（一）H高校在职人员薪酬二维平行记账会计核算
1．计提应付职工薪酬：
财务会计
借:500101业务活动费用—教育费用/510101单位管理费用—行政管理费用/510102单位管理费用—后勤保障费用
贷:22010101应付职工薪酬—应付工资—在职人员/22010201应付职工薪酬—应付津贴补贴—在职人员
预算会计
借:7201010101事业支出—教育支出—财政拨款支出—基本支出/7201030101事业支出—行政管理支出—财政拨款支出—基本支出/7201040101事业支出—后勤保障支出—财政拨款支出—基本支出
贷:7201010101事业支出—教育支出—财政拨款支出—基本支出
2．确认代扣款项和实际发放：
财务会计
借:22010101应付职工薪酬—应付工资—在职人员/22010201应付职工薪酬—应付津贴补贴—在职人员
贷:22010401应付职工薪酬—应付社会保险费—养老保险(个人)/22010402应付职工薪酬—应付社会保险费—医疗保险(个人)/22010403应付职工薪酬—应付社会保险费—失业保险(个人)/220105应付职工薪酬—应付住房公积金（个人）/210201其他应交税费—应交个人所得税（归集）/21030102应缴财政款—应缴国库款—其他应缴国库款（房租）/100201银行存款/零余额账户用款额度
预算会计
借:7201010101事业支出—教育支出—财政拨款支出—基本支出
贷:7201010101事业支出—教育支出—财政拨款支出—基本支出（三险一金）/7201010201事业支出—教育支出—非财政专项支出—基本支出（个税）/7201040201事业支出—后勤保障支出—非财政专项支出—基本支出（房租）/800101资金结存—货币资金/零余额账户用款额度
3．计提单位承担部分社会保险和住房公积金：
财务会计
借:500101业务活动费用—教育费用/510101单位管理费用—行政管理费用/510102单位管理费用—后勤保障费用
贷:22010401应付职工薪酬—应付社会保险费—养老保险(单位)/22010402应付职工薪酬—应付社会保险费—医疗保险(单位)/22010403应付职工薪酬—应付社会保险费—失业保险(单位)/22010405应付职工薪酬—应付社会保险费—生育保险(单位)/22010406应付职工薪酬—应付社会保险费—工伤保险(单位)/220105应付职工薪酬—应付住房公积金（单位）
预算会计
借:7201010101事业支出—教育支出—财政拨款支出—基本支出/7201030101事业支出—行政管理支出—财政拨款支出—基本支出/7201040101事业支出—后勤保障支出—财政拨款支出—基本支出
贷:7201010101事业支出—教育支出—财政拨款支出—基本支出（单位五险）/7201010101事业支出—教育支出—财政拨款支出—基本支出（单位住房公积金）
4．社保、公积金缴交：
财务会计
借:22010401应付职工薪酬—应付社会保险费—养老保险(个人)/22010402应付职工薪酬—应付社会保险费—医疗保险(个人)/22010403应付职工薪酬—应付社会保险费—失业保险(个人)/220105应付职工薪酬—应付住房公积金（个人）/22010401应付职工薪酬—应付社会保险费—养老保险(单位)/22010402应付职工薪酬—应付社会保险费—医疗保险(单位)/22010403应付职工薪酬—应付社会保险费—失业保险(单位)/22010405应付职工薪酬—应付社会保险费—生育保险(单位)/22010406应付职工薪酬—应付社会保险费—工伤保险(单位)/220105应付职工薪酬—应付住房公积金（单位）
贷:100201银行存款/零余额账户用款额度
预算会计
借:7201010101事业支出—教育支出—财政拨款支出—基本支出（单位五险一金）/7201010101事业支出—教育支出—财政拨款支出—基本支出（个人三险一金）
贷:800101资金结存—货币资金/零余额账户用款额度
5．合并劳务报酬所得代缴个税：
财务会计
借:210201其他应交税费—应交个人所得税（归集）/210202其他应交税费—应交劳务所得税（归集）
贷:100201银行存款/零余额账户用款额度
预算会计
借:7201010201事业支出—教育支出—非财政专项支出—基本支出（工薪税）/7201010201事业支出—教育支出—非财政专项支出—基本支出（劳务税）
贷:800101资金结存—货币资金/零余额账户用款额度
备注：以上会计分录的各会计科目对应相应的经济分类科目和项目号，下同。
（二）H高校离退休人员薪酬二维平行记账会计核算
1．计提应付职工薪酬：
财务会计
借:510103单位管理费用—离退休费用
贷:22010102应付职工薪酬—应付工资—离休人员/22010103应付职工薪酬—应付工资—退休人员
预算会计
借:7201050101事业支出—离退休支出—财政拨款支出—基本支出
贷:7201010101事业支出—教育支出—财政拨款支出—基本支出2．确认代扣款项和实际发放：财务会计
借:22010102应付职工薪酬—应付工资—离休人员/22010103应付职工薪酬—应付工资—退休人员
贷:21030102应缴财政款—应缴国库款—其他应缴国库款（房租）/22010402应付职工薪酬—应付社会保险费—医疗保险(大额救助)/210201其他应交税费—应交个人所得税（归集）如果有100201银行存款/零余额账户用款额度
预算会计
借:7201010101事业支出—教育支出—财政拨款支出—基本支出
贷:7201040201事业支出—后勤保障支出—非财政专项支出—基本支出（房租）/7201010101事业支出—教育支出—财政拨款支出—基本支出（大额救助）/7201010201事业支出—教育支出—非财政专项支出—基本支出（个税）/800101资金结存—货币资金/零余额账户用款额度
（三）H高校劳务费二维平行记账会计核算
实际发放：
财务会计
借:500101业务活动费用—教育费用/500102业务活动费用—科研费用/510101单位管理费用—行政管理费用
贷:210202其他应交税费—应交劳务所得税（归集）/100201银行存款/零余额账户用款额度
预算会计
借:7201010102事业支出—教育支出—财政拨款支出—项目支出/7201010201事业支出—教育支出—非财政专项支出—基本支出/7201020102事业支出—科研支出—财政拨款支出—项目支出/7201020202事业支出—科研支出—非财政专项支出—项目支出/7201030201事业支出—行政管理支出—非财政专项支出—基本支出
贷：7201010201事业支出—教育支出—非财政专项支出—基本支出（劳务税）/800101资金结存—货币资金/零余额账户用款额度
（四）H高校奖助学金等二维平行记账会计核算
实际发放：
财务会计
借:500101业务活动费用—教育费用/310104专用基金—特困学生补助基金
贷:100201银行存款/零余额账户用款额度
预算会计
借:7201010102事业支出—教育支出—财政拨款支出—项目支出/7201010201事业支出—教育支出—非财政专项支出—基本支出/830102专用结余—学生奖助基金
贷：800101资金结存—货币资金/零余额账户用款额度
结合高校人员经费占比相对较高、经费管理的复杂性和特殊性，高校人员经费的会计核算需要特殊关注三个方面：一是科目和项目的二维核算管理。因为高校人员经费相较于企业来讲，科研项目和非科研项目数以千计，因此，需要同时核算科目和项目，属于二维管理，一个项目号可以对应多个会计科目，反之亦然。所以，高校财务处在科学规范使用会计科目核算的同时应关注项目的执行进度和使用效益。二是按不同性质的人员类别进行会计核算。高校人员类别多元且复杂，按照不同性质的人员分类进行会计核算十分必要。所以分别列示了H高校在职人员薪酬、离退休人员薪酬、劳务费、奖助学金的科目与项目二维平行记账方法。三是政府会计制度要求高校进行“财务会计和预算会计”平行记账，为了更加清晰地反映高校人员经费预算资金的具体执行情况，提前防范人员经费相关的债务风险，预算会计核算参照H高校的实务现状采用修正后的收付实现制，计提时就提前确认预算会计中的各项事业支出。
政府会计制度下的应付职工薪酬科目同样适用长期聘用人员（人事代理人员）的会计核算，只是预算会计为事业支出下的非财政专项支出、项目计入非财政专项支出下的工资福利和对个人家庭补助。合同工属于临时聘用人员，和长期聘用人员均是单独设置经济分类，计入事业支出—后勤保障支出—非财政专项支出—基本支出，其他均与在职人员薪酬核算基本一致，因此，不再单独列示。
