内部控制视角下的财务舞弊防范研究

郭 铸 中煤能源新疆煤电化有限公司

前言

财务舞弊虽然属于财务类问题，但其产生却往往与企业内部财务管理乃至企业整体管理工作中存在流程或者行为漏洞有密切的关联[1]。在当前宏观经济发展形势趋于复杂多变的情况下，企业所面临的财务危机和风险日益增加，而财务舞弊则成为企业内部个别人员啃噬企业机体“营养”的蛀虫。故而，对于企业来说，除了结合内外部发展形势，制定科学的发展战略以外，还要重点关注内部的各项控制措施，通过加强财务管理工作方面的控制力度，来防范财务舞弊现象的发生，确保企业财务方面的安全、稳定和有序。当然，企业内部发展情况的错综复杂，无形中增加了内部控制工作开展和优化的难度，这就需要结合财务舞弊现象发生的原因分析，明确内部控制的侧重点，从而开展精准、有效的内部控制工作，真正防范财务舞弊现象的发生。

一、财务舞弊概述

财务舞弊多指财务报表舞弊，即在财务报表填报和汇总过程中，为了欺骗报告使用者、隐藏不良财务信息，而对财务报告中所列示的数字或者财务报表的附注内容进行有意识的错报或者忽略的行为[2]。作为一种思想上的故意行为，财务舞弊行为会导致财务报表的数字之间的关系被干扰甚至颠覆，从而造成报表使用者以及报表审核人员因为错误信息而做出与现实情况相偏离的财务状况判断。

通常情况下，财务舞弊包括对财务报表内容中编制的会计记录以及凭证文件进行伪造或者虚构修改，提供错误的财务报告的交易、事项或者其余重要信息或者隐藏相关的财务信息，对与会计原则相关的数量、分类、提供方式或者披露方式等进行有意的误用[3]。总体而言，财务舞弊行为的重要体现就是财务相关报表、数据信息内容的篡改、隐藏等行为，其目的在于隐藏特定的财务数据状况，隐去财务报表中对自身不利的相关信息证据。

二、财务舞弊的危害性分析

作为一种与利益分配关系密切的行为，财务舞弊不仅会给当事人带来不确定性的风险，同时也会给企业乃至整个行业市场造成不小的波动性影响[4]。故而，近年来，包括政府、企业在内的诸多主体普遍对财务舞弊问题保持高压态势。然而，相关披露信息表明，仍然有企业存在财务舞弊现象，这也表明部分个体和企业对财务舞弊的危害性缺乏准确和深刻的认知。综合来看，财务舞弊现象的危害性主要体现在以下几方面。

(一)破坏市场秩序

经济的发展，需要公开、透明、平等的市场秩序。企业一旦发生财务舞弊现象，势必会造成相关的资本市场和产业发展中的资金链危机，从而导致市场原有的发展秩序被破坏。以上市企业的财务舞弊现象为例，证监会披露的信息显示，部分企业的财务舞弊现象存在造假模式复杂，系统性、全链条造假的情况，这使得财务舞弊现象在企业的采购、生产、销售、物流等各个环节都有体现，而这会引起与企业有业务往来的企业遭受财务风险，从而带动与其相关的供应商、生产商的危机，显然，这种波及性会使得整个市场出现连带性的风险危机，最终也会破坏市场发展的正常秩序[5]。并且，财务舞弊现象往往具有明显的隐蔽性，一旦被发现，往往已经造成了不小的经济损失，进而使得部分市场主体对参与市场活动存在过度的提防心理，干扰了整体的营商环境。

(二)增加企业风险

诚信，是经济社会发展的基石。无论是企业自身还企业内部个别员工主导的财务舞弊现象，势必会给企业的发展造成不小的财务和名誉风险，使企业陷入生存和发展危机之中。对于企业来说，虽然通过报表造假的手段可以隐藏发展中存在的问题，但终究难以掩盖舞弊的事实，最终可能会为政府和社会所发现、披露，最终造成企业整体声誉受损，发展遭受“滑铁卢”。通过近年来证监会披露的存在财务舞弊案件的上市公司的跟踪分析可以发现，财务舞弊现象给企业造成的市场声誉风险是无法在短时间抹去的，而市场上的投资者也会对发生过财务舞弊问题的上市企业的投资行为保持足够的警惕性，这无疑给企业的财务和资本运行造成了不小的风险。

(三)影响个人评价

个人，往往是财务舞弊现象发生的源头和主要参与者。如果企业内部职工都能够警惕财务舞弊问题的发生，那么财务舞弊现象也就不可能发生。但事实上，正是由于企业内部的个别人为了牟取私利，积极推动实施财务舞弊行为，提供了错误的财务数据信息，隐藏了企业发展的风险。通过对典型财务舞弊案件的分析可以发现，为舞弊行为买单的除了企业组织以外，还有与舞弊行为相关的个人。对于企业内部职工来说，虽然通过虚报财务数据、隐藏关键财务信息等方式可以隐藏与自身利益相关的不良内容，保全自身一时的利益，却给自身在企业乃至社会的发展造成了一定的信誉危机[6]。一旦被企业发展舞弊行为，个人不仅会面临被辞退的风险，同时也会面临不少的经济赔偿甚至承担刑事责任的风险，进而造成自身的职业乃至家庭的发展遭受很大的影响。

三、财务舞弊问题产生的内部控制原因分析

虽然引起企业出现财务舞弊问题的原因是多方面的，但最为突出的问题在于企业自身的内部控制工作不到位，没有及时发现控制工作开展中存在的漏洞，导致财务报表中隐藏的问题没有被及时发现和处理。故而，从内部控制视角分析财务舞弊问题产生的原因就显得十分重要。综合来看，造成财务舞弊问题产生的内部控制原因主要有以下几方面。

(一)内部控制机制不完善

内部控制需要有完善的制度和明确的职能分工才能够实现。但是在实际的发展中，企业并没有建立完整的内部控制机制，制定的内部控制制度和明确的内部控制职能分工形同虚设，导致内部控制工作缺乏常态化落实的现实条件。例如，部分企业存在治理环境不规范、股权结构不合理、企业管理者职业道德低下等问题，干扰了内部控制工作的顺利、有效开展[7]。在这种不够完善的内部控制机制下，企业内部往往会存在内部控制方面的明显漏洞，部分人会在利益的趋势下，通过非法手段谋取非法利益，做出舞弊性的行为。同时，企业内部缺乏对内部控制工作的足够重视，高层管理团队对可能出现的内部控制风险缺乏足够的重视和必要的提防，导致部分人员利用自身的职位之便，行舞弊之事。

(二)企业权责分配不合理

安然财务造假、万福生科事件等典型财务舞弊案件暴露了资本所有权与企业经营权分离后可能造成的企业内部控制方面的权责分配不合理问题是引起企业财务舞弊问题产生的重要原因。事实上，在所有权与经营权分离的情况下，企业的真正所有者和实际经营者往往不是同一个人，导致所有者和经营者所关注的重点的不同。例如，企业所有者希望自己的资本投入能够获得尽可能多的利润回报，而经营者则希望通过良好的企业经营行为来获得跟高的个人利益回报[8]。从表面看，两者都关注自身的利益回报，但所有者与经营者的利益冲突，使得双方在利益追求方面往往会发生冲突，进而导致经营者做出篡改财务数据，隐藏数据信息的情况，进而导致财务舞弊行为的发生。

(三)企业内外部监督工作开展不力

企业内外部监督不力的问题，主要体现在审计部门和机构设置与运行的不规范。虽然多数企业按照相关规章制度设置了内部审计机构，但在审计人员的招聘、安排和使用方面缺乏相应的专业性考虑，导致负责审计工作的人员缺乏专业的审计知识和能力，无法有效发现财务报表中的问题信息，导致审计效果欠佳。同时，企业对于外部审计力量的引入和使用也缺乏足够的动力，只有在受到政府或者股东要求的情况下，才会安排相应的外部第三方审计机构进行财务审计，导致审计工作开展缺乏相应的力度。

(四)企业经营风险评估能力偏弱

风险控制，是企业内部控制工作的重要关注点，也是企业保持自身持续稳定发展的重要策略。虽然企业在日常的内部控制工作开展过程中，能够对一些典型性的经营风险保持足够的警惕，并组织相关业务部门和人员进行集中性的研讨确定，但这种经营风险评估行为并没有应用到企业的整体经营方面，这就导致部分风险的评估没有受到企业的充分重视。并且，企业经营风险评估能力薄弱的问题，会进一步限制企业对经营风险意识的防范意识，即使发现了一些舞弊类行为的信息，也缺乏及时的风险把握和分析，导致经营风险评估失误。同时，近年来发生的部分财务舞弊现象表明，企业在识别财务风险方面实际上是缺乏专业的能力的，相关人员更多的是被表面上的数字所左右，对数字背后对应的问题和原因以及进一步发展可能导致的后果缺乏必要的关注和分析，导致经营风险评估不彻底、不完整。

四、防范财务舞弊现象发生的策略

财务舞弊现象的防范，更多地要依靠企业自身的内部管理，即根据内部控制中存在的一系列问题，提出相应的优化内部控制的措施，进而弥补内部控制工作的短板，提高控制的有效性，真正防范和消除财务舞弊现象产生的内部原因。结合上述明确的财务舞弊现象发生的内部控制原因，企业应当重点从以下几方面做好防范财务舞弊现象的工作。

(一)完善内部控制机制

内部控制机制的作用，不仅在于为企业内部各部门、各岗位职工如何开展相应的内部控制工作提供相对明晰的方向和行为方式指导，更在于其为企业织造了一张完整的网络，使各类主体能够相互协调、共同参与到内部控制工作开展中。针对当前企业内部控制机制不健全的问题，企业应当根据内部控制工作开展的实际情况，通过完善制度、优化组织架构设计、合理设计工作岗位并明确每个岗位的工作要求等措施来促进内部控制机制的常态化、规范化、有效化运行。同时，企业也要结合内部控制工作开展的实际情况，动态地调整和完善内部控制制度和架构职能分工，使内部控制工作开展有稳定、扎实的组织力量作为支撑。

(二)合理调适企业控制权责

企业所有权与经营权的分离，是由企业发展的实际情况决定的，虽然所有者与经营者都关注自身的利益，但这种利益的实现却往往建立在企业共同利益最大化的基础上[9]。因此，企业所有者和经营者之间应该形成一种利益默契，即将企业稳定发展作为双方追求利益的最高关注点。一方面，企业所有者除了要赋予经营者更多的权限以外，还要加强对经营者经营管理行为的动态跟踪了解，及时发现企业管理尤其是财务状况方面的异常情况，确保对企业财务状况的了然于心。当然，这种了解不能仅仅停留在简单的财务报表审查方面，而是要深入到企业的财务运行中，多角度获取相关信息，确保信息的准确性。另一方面，企业经营者也应当重视企业所有者的利益实现，注意及时向所有者提供相关的企业经营真实信息，确保企业财务状况在股东面前的透明性。

(三)加强企业审计监督力度

审计监督是及时发现企业内部财务管理问题的有效措施，也是防范财务舞弊行为的重要方法。在审计监督方面，企业重点要做好的是内部监督，只有充分发挥企业内部监事会和内部审计监控为主的监控体系的运行作用，才能够确保监督机构审计监督职责的充分履行，也才能避免会计造假和财务舞弊行为的发生。在内部审计监督方面，企业应当重点做好两方面的工作。其一是完善监事会制度，赋予独立董事足够的审计监督权力，使其在审计监督方面不受其他因素的影响，其二是不断充实企业内部审计监督人员和队伍，使审计人员能够拥有发现财务问题，分析财务问题发生原因的综合素养。当然，考虑到统一系统生态内的审计人员可能会存在的审计主观性问题，企业也可以定期组织开展以外部第三方审计机构为主导的审计监督活动，通过外部审计监督来充分发挥和掌握内部审计监督中存在的问题以及财务运营方面存在的不规范状况，确保内部审计监督的效果。

(四)提高企业经营风险评估能力

在复杂的发展环境下，企业可能面临的经营风险越来越多，并且与财务相关的风险类型和危害性不断增加。在这样的情况下，为更好地防范财务舞弊现象的发生，企业应当重点做好经营风险的评估能力，真正提高预测和防范财务风险的水平、效果。首先，企业要加强对财务舞弊相关经营风险评估经验的总结分析。虽然财务舞弊行为的表现多种多样，但其往往会出现一些明显的特点。因此，企业应在平时的经营风险管理过程中，加强对内部员工尤其是监督和审计人员审计财务风险方面的能力培养与训练，使员工能够及时发现相应的财务舞弊行为迹象。其次，企业要系统梳理财务舞弊行为的关键性信息。为切实提高企业内部整体的财务舞弊现象防范能力，确保舞弊行为的风险评估与防范能力，企业应当结合一些典型的财务舞弊案例，分析明确财务舞弊行为发生的原因、行为表现和行为危害等情况，并据此明确财务舞弊行为识别的方法和技巧，提高内部财务舞弊行为识别的能力与效果。当然，企业也应当根据财务运营的实际情况，深化对信息化等科学技术手段的运用，构建与财务舞弊风险防范相关的风险评估系统，定期组织开展相关人员的岗前培训和系统维护，提高技术性风险评估的实力和效果。

五、结语

防范财务舞弊现象是企业和市场发展的共同关注点。一旦发生财务舞弊现象，不仅会破坏市场秩序，还会增加企业风险和影响个人评价。通过从内部控制视角对财务舞弊现象进行分析后发现，造成财务舞弊现象产生的原因主要包括内部控制机制不完善、企业权责分配不合理、企业内外部监督工作开展不力、企业经营风险评估能力偏弱等。故而，在平时的内部控制过程中，企业应当完善内部控制机制，合理调适企业控制权责，加强企业审计监督力度，提高企业经营风险评估能力，以确保财务舞弊防范的效果。