浅谈上市公司审计面临的挑战及应对措施

向臻峥

摘 要：审计报告能帮助使用者了解企业的决策和经营，对企业发展起到监督效果，如何提高审计质量，成为会计师事务所和从业人员的关注重点。文章从上市公司常见的财务舞弊手段入手，指出会计师事务所对上市公司审计存在的问题，阐述了提高审计质量的措施，并结合实例进行分析，以供同行参考。

关键词：上市公司;财务舞弊;外部审计;质量提升;风险防控

审查企业会计报表，出具审计报告，是会计师事务所的一项基本业务。然而，近年来上市公司财务舞弊现象时有发生，这些事件的发生，不仅为广大股民带来了信任危机，而且对审计工作质量提出质疑。新形势下，会计师事务所外部审计应注意哪些事项？如何应对审计风险？以下结合笔者的工作经验进行探讨。

一、上市公司常见的财务舞弊手段

（一）虚构收入

虚构收入的方法主要有三种：一是虚构业务。典型案例是银广夏案，公司虚假购入原材料，伪造进出口报价单、运输凭证、销售发票等票据，从而虚增公司的收入和利润。二是改变收入确认时间。对确认时间进行提前或推迟，促使各期利润更加均衡，提前确认时间的方式有：提前确认预充值收入、未完成销售业务就确认收入。三是利用关联方开展交易。在关联方之间交易，本质上就是公司的钱从左手出、从右手进，没有真实的交易发生。以新大地企业为例，上市后利用银行贷款、政府补贴、股权转让等手段，将自有资金转移给关联方，再通过虚构的交易促使资金回流，营造出良好的账面数据，美化财务报表。

（二）虚构资产

虚构资产的方法，一是随意计提存货跌价准备，二是随意计提应收账款坏账准备，三是虚增在建工程费用。以虚增在建工程费用为例，公司对在建工程虚增原料和人工支出，然后转入固定资产，就会形成注水资产。以2018年康美药业公司为例，将6个工程项目纳入年度报告内，在建工程、投资性房地产和固定资产分别调增4.01亿元、20.15亿元、11.89亿元。

（三）虚构利润

公司针对固定资产采用的折旧方法，会影响企业的收益和现金流量。会计准则规定：确定固定资产的折旧方法后，后期不能随意变更，否则会影响利润水平。例如：公司最初采用双倍余额递减法，后来改为年限平均法，会导致当期利润增加，达到虚构利润的效果。

此外还有其他财务造假方法，此处不在一一阐述。

二、会计师事务所对上市公司审计存在的问题

证监会对会计师事务所进行检查时，发现了一些共性问题，这些问题要求会计师事务所在工作中避免或者及时改正。但是，因会计师事务所迁就拟上市公司，风险评估不全面，审计意见不恰当，甚至出具虚假的审计报告，就会导致审计问题出现，总结如下。

（一）内部治理问题

会计师事务所的总所和分所之间，并没有严格执行“五个统一”。例如：分所自行承接业务，总所的管控不到位;一些证券所取得业务后，将其转包给非证券资格所，从中收取业务合作费;合伙制运行中出现问题，只重视业务规模做大，忽视了后续整合管理。

（二）质量控制问题

审计质量体系的影响因素较多，审计业务质量的直接责任人责任意识薄弱，客户关系维护不当，具体业务的接受能力差，人力资源管理不当，业务执行和监控环节有漏洞等，均会影响质量控制效果。

（三）审计独立性问题

影响审计独立性的问题有：①审计人员或亲属违规买卖被审计公司的股票。②在审计协议或业务约定书上，存在或有收费条款，或提供非鉴证服务。③审计人员的家庭成员，担任被审计公司的高层管理职务。④签字的注册会计师，在离职1年内到被审计公司中担任财务主管或总监。⑤在轮换期内，注册会计师没有参与实際业务，通过互换签字项目避免了轮换要求。

（四）执业技能问题

因执业技能引起的审计问题主要有：①业务承接时，前任和现任注册会计师之间的沟通不畅，对审计风险的评估不全面，审计协议或业务约定书不规范。②工作准备环节，风险评估流于形式，对于重大的风险没有识别出来，对风险的应对方案不完善，采取的方法手段不合理。③在执行阶段，主要是审计程序不规范，涉及控制测试、持续经营能力的评价、重要实际性审计等内容。④在完成阶段，关联方、经营信息的披露不全面，审计底稿的编制不完善，或底稿资料文件归档不及时。

三、会计师事务所提高审计质量的措施

（一）严格遵守法律法规

会计师事务所外部审计时，必须严格遵守法律法规，开展证券服务业务前，在证券监督管理机构进行备案。第一，事务所采用普通合伙或特殊合伙的方式，能增强从业人员及合伙人的责任，对出资人和社会公众的利益予以保护。有限责任制的事务所，不能承接证券审计业务，防止他们利用有限责任规避责任和风险。第二，依据财政部的规定，事务所承接业务时，还要和自身规模、执业能力、风险防控能力相匹配，不匹配的业务不能承接。第三，在会计师事务所行业内，深入推进放、管、服改革，维护良好的市场秩序，提高公司的信息披露质量，防止出现劣币驱逐良币的现象。

（二）提高审计服务标准

在会计师事务所内部，应该按照审计标准加强内部治理，重点是分支机构管理、信息化管理、人员管理等。审计实务中，按照各项原则和规程作业，保证底稿质量。第一，总所和分所之间，应该按照“五个统一”开展审计工作;不同事务所之间，对于审计方法技巧、内部治理经验进行交流，不断完善事务所的管理体系。第二，事务所和上市公司之间，两者不是对立的关系，而是相互配合的关系，应该站在对方的立场想问题。审计实务中，树立严谨、认真、负责的态度，数据处理精细化，赢得公司的信任，针对问题提出解决对策和有用建议。第三，结合事务所的管理现状和审计工作执行情况，从制度方面进行创新，促使改革工作覆盖整个事务所、贯穿审计全过程，提升服务质量。

（三）提升审计人员素质

会计师事务所外部审计业务的开展，审计队伍和人员是经手人，打造一支优秀的审计队伍，基本要求是：有扎实的专业知识，有丰富的审计经验，熟知法律法规和会计准则，熟练运用各类会计报表，以及良好的人际沟通能力。结合上市公司的审计特点，提升审计人员的素质，主要从以下方面入手：一是针对企业合并、分离、清算等情况，审计人员具备相应的业务能力，可以出具审计报告。二是了解企业并购重组的操作流程、业务模式，结合国内标准和客户需求，开展和并购重组相关的审计、审核服务。三是依据国家信箱法律法规，采用合理的技术方法和合法的程序，为目标公司提供高质量的审计服务。四是公司发行新股、转让股权、资本增减时，提供验资服务，出具审计报告，并提出有效的建议和意见。

（四）加大监督管理力度

会计师事务所的一个重要职责就是社会审计，对于财务监督、提高公司治理水平、完善国家治理体系等方面，均具有重要作用。提高审计质量，就必须加大监督管理力度，以《注册会计师法》、《会计师事务所执业许可和监督管理办法》等为准，严格执行其中的规定。第一，财政部门是会计师事务所的主管部门，在双随机、一公开的政策要求下，基本建立起完善的监管体系。通过对事务所进行检查、监督，实现行业自律，取得了积极的效果。第二，事务所的证券资格取消后，财政部门要检查事务所承接的新业务，对于违法行为按照规定处理，维持良好的审计市场秩序。第三，财政部门和相关部门，在会计师事务所执业管理、提高审计质量等方面，工作部署更加全面，出台的文件更加完善，切实做好放、管、服改革工作。

四、实例分析

以某会计师事务所为例，于1927年创建，2010年获得H股审计执业资格，并于当年改制成为普通合作的会计师事务所。经过不断努力，该事务所在业务规模、服务质量和社会形象上均处于国内领先水平。2017年，该事务取得内资所第1名、全国第3名的好成绩。

（一）存在问题

2016年以来，该事务所被中国证监会多次出具行政处罚书，说明在审计质量控制上存在缺陷。通过调查分析，发现审计工作中存在的问题有：①项目成员配置不当，审计人员的流动性强，团队磨合需要一定时间，且部分人员是实习生。②缺少风险意识，审计工作从财务资料出发，将大量时间和精力花费在账本凭证上，非财务信息掌握较少。③审计流程不规范，没有分析审计证据之间的深入关联，也没有及时识别出财务舞弊现象。④业绩评价流于形式，合伙人的薪酬由基本工资和项目分红组成，为了提高分红收入，合伙人重视业务拓展，忽视了审计质量。

（二）解决措施

基于以上问题，该事务所采取的解决措施有：第一，落实风险导向审计，合理配置审计资源，避免审计工作盲目开展，对上市公司的审计风险进行全面评估，并采取有效的防控对策。第二，加强审计监督，在审计全过程均贯穿复核程序，提高审计效率;承接业务时确保审计项目具有完善的审计资源，不盲目追求审计业务的数量。第三，提升审计人员的专业素质，严格控制实习生的比重，对审计人员进行后续教育，从知识、技能、职业道德、服务态度等方面进行培养，适应新的审计工作要求。第四，对审计业绩进行考核，制定完善可行的考核指标体系，优化薪酬结构，审计人员的薪酬和考核结果、审计质量等相挂钩，不再单纯以业务量多少为导向。第五，在事务所内部树立品牌意识，建设积极向上的企业文化，帮助审计人员树立正确的价值观，确保审计工作的绝对独立性。

五、结语

综上所述，对上市公司的审计工作中，提高审计质量才能让投资者更加放心，促进资本市场和经济社会有序发展。针对目前审计工作存在的问题，文章从严格遵守法律法规、提高审计服务标准、提升审计人员素质、加大监督管理力度4个方面，系统阐述了改进措施。希望通过本文，为会计师事务所外审工作的开展提供借鉴，切实提高审计质量，推动事务所健康发展。

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