融资担保公司两项准备金会计核算与行业影响探析

张苑馨

在融资性担保公司里，两项准备金的提取，是清偿能力的重要体现，对企业税务负担影响较大，在融资担保公司的发展中有着至关重要的作用，但是融资担保公司在实务的会计核算中却有诸多问题，限制了公司发展。本文针对准备金的会计核算相关制度进行梳理，分析相关主要问题及影响，提出相关意见和建议。

近年来，随着我国融资担保行业的迅速发展，为中小企业提供了良好的融资环境并得到了健康有序的经营。但我国担保行业起步较晚，会计核算未形成专门的行业准则，涉及担保机构计提各项准备金的现行政策不够明确，制约了企业发展，现将两项准备金的计提，使用以及税务相关政策及影响进行梳理，同时为防范和和规避企业风险进行多角度分析。

一、 融资性担保公司两项准备金会计核算

（一）未到期责任准备金的计提及分析

首先什么是未到期责任准备金？未到期责任准备金是为承担融资担保公司未到期责任而提取的准备金。未到期责任准备金的计提现在的规定是根据财政部印发的《中小企业融资担保机构风险管理暂行办法》（财金字[2001]77号）等办法，融资担保公司应按照当年担保费的50%提取未到期责任准备金，同时冲减去年同期计提的未到期责任准备金，也就是说要差额计提，相关行业审计监督部门的判定标准也是根据这些办法。但是融资担保公司担保费收入在确认以后，所承担的担保责任却要在以后期间逐期履行，而且担保业务的风险也会随着时间的推移逐渐释放和显现。现行政策只是将担保收入分两个会计年度确认收入，造成与后期间对应的风险没有代偿来源，呈现出收入与成本的不配比的现象，建议从当期收入中提取一定比例的准备金来应对收入与成本不配比的问题。

从合理性来讲，未到期责任准备金的计提方式是对担保业务周期的一种假设，假设担保业务的周期是一年，且担保额在这一年内是均匀分布的，在这种假设下，整个融资担保公司的担保费收入在当年整体的配比中占了50%费用和风险成本，剩余50%与下一会计年度的费用和风险成本相配比。这与流动资金贷款担保业务的一年周期实际情况是接近的。但在融资担保公司实际情况中大部分担保业务周期多数是大于一年期，按照会计谨慎性原则和收入确认准则，相关担保业务风险在两个会计年度期间分50%确认虽然在会计核算上简便可行，但是不符合会计谨慎性原则，也不完全符合收入确认原则。

（二）担保赔偿准备金的计提及分析

融资担保公司在承担担保责任的过程中，担保责任风险一般出现于担保收入确认之后，担保风险意味着担保公司未来可能承担资产流出或负债增加的风险，这种风险在时间上和数额上都难以预测，按照会计谨慎性原则的要求，需要提取一定比例的准备金，用来降低收入确认当期的风险，当损失发生时，避免了损益大幅度的波动，能够更好的量化公司的经营成果。融资担保公司按不低于当年年末担保责任余额1%的比例计提担保赔偿准备金，担保赔偿准备金累计达到当年担保责任余额的10%，实行差额提取，综上所得担保赔偿准备金的累计提取上限为当年担保责任余额的10%。担保赔偿准备金的提取是按照相关部门印发的国家发展和改革委员会发改企业[2005]1257号《国家发展改革委关于跨省区或规模较大的中小企业信用担保机构设立与变更有关的事项的通知》和财金字[2001]77号《中小企业融资担保机构风险管理暂行办法》等文件的相关规定提取担保赔偿准备金。

在实际情况下，首先每笔担保业务的针对的行业、公司规模和风险情况均不相同。其次，在经济大环境乐观时，担保赔偿准备金10%的比例基本可以承担预计代偿的损失，但在经济大环境不乐观时，担保赔偿准备金10%的比例可能远远不够承担预计代偿的损失。第三，当担保业务出现代偿时，担保赔偿准备金10%不能满足业务风险，是否应该单独列示并计提担保赔偿准备金。

二、代偿出现时准备金的使用及存在问题

在担保业务的活动中出现业务代偿是一个中间环节，融资担保公司履行义务和尽责的表现，也可以提升融资担保公司的社会信用能力，同时可以成为融资担保公司营销的一种方法。

未到期责任准备金是为承担融资担保公司未到期责任而提取的准备金，但是在担保业务出现代偿时现行政策及法规未对未到期责任准备金如何使用未做明确说明，这样使得未到期责任准备金在担保业务出现代偿时并没有真正发挥作用，在会计核算上成为了一个形式，未到期责任准备金不能抵消坏账，只能延期转回，起到延期利润分配作用。当担保业务出现代偿时，代偿款计入应收代偿款科目，追偿回来的代偿款冲减应收代偿款科目，未追偿回来代偿款形成的损失，首先冲减已计提的担保赔偿准备金，担保赔偿准备金不足冲减的部分计入担保赔偿支出，计入企业当期损益，冲减当期利润。在实际情况中担保业务出现代偿，追偿诉讼案件的时间往往跨度不只是一个会计年度，甚至大部分需要几年的跨度，在这期间担保赔偿准备金会有很大的变化，若担保赔偿准金大幅下降，代偿不能及时处理，将影响融资担保公司的长远发展。

三、两项准备金的税前扣除情况

财政部、国家税务总局出台的财税[2017]22号文件中规定对符合条件的中小企业融资（信用）担保机构所得税扣除政策作出了明确规定，担保赔偿责任准备金不超过当年年末担保责任余额1%，未到期责任准备金不超过当年担保费收入的50%的部分，允许所得税前据实扣除，另外上年度计提的担保赔偿准备余额和上年度到期责任准备余额转为当期收入。中小企业融资（信用）担保机构实际发生的代偿损失，首先应该符合税收法律法规关于资产损失税前扣除政策规定;其次应冲减已在税前扣除的担保赔偿准备，不足冲减部分据实在企业所得税税前扣除。也就是对超出部分提取的准备金在企业年度所得税汇算清缴时应进行纳税调增，据此缴纳企业所得税。该政策对担保业务逐年增长的融资担保公司而言，每年都还可有少量准备金可以税前扣除，对业务持平或减少的融资担保公司来说基本没有准备金可以税前扣除，甚至还要进行调增纳税，在担保业务减少及担保收入下降的情况下，利润总额却增加，导致企业纳税负担相当重。融资担保公司税款的增加，就是货币资金的流出，即是亏损，这对于在担保业务发展中需要在银行存有一定资金作为保证金的融资担保公司来说直接影响业务的增长，这对于高风险、低收益的担保行业，这种税负相对收入不平衡的税收政策一定程度影响了担保行业的资本积累和抗风险能力，融资担保公司在我国社会经济的发展中起着不可替代的作用，为很多具有发展潜力但是苦于没有资金的企业提供了一条资金周转的通道，为我国小微企业的发展做出了贡献。所以为了保证融资担保行业健康发展，对于赔偿准备金所得税的税前扣除应按实际情况分别对待，对于已发生代偿且已产生诉讼案件对应的赔偿准备金应合理的全额扣除，可按实际情况给予一定的税收优惠政策，从而促进融资担保行业的良性运轉及地区经济繁荣。