作业成本法在炼钢厂中的应用

2021-09-18王哲

中国管理信息化 2021年17期

王哲

（南华大学，湖南衡阳 421001）

1 作业成本法概念

我国最早引入作业成本法的是余绪缨教授（1994－1995），其在《会计研究》《当代财经》等期刊上提出作业成本管理（ABM）、作业成本法（ABC），对作业成本法的具体内容、框架以及内部联系做了详细地介绍，通过分析在我国企业实施的可能性，将作业成本法这一理论与应用实践引入国内，为后续我国会计界研究作业成本法奠定了坚实基础［1－2］。

齐晓瑞（2018）指出，当前钢铁企业之间竞争不断加剧，为了实现经济效益最大化，势必要加强成本核算工作，调整好企业内部资本结构。作业成本法恰好能对钢铁企业运行成本进行有效管理，以达到经济效益最大化的结果，其提出了作业成本法在我国钢铁企业成本核算中的具体应用对策，以保证作业成本法在钢铁企业成本核算的质量［3］。

王明慧（2018）指出作业成本法在当前我国企业中应用并不到位，许多企业对作业成本法没有深刻的认识，管理会计建设不到位，成本核算可参考价值较低，企业内部参与及支持力度较为薄弱［4］。其认为国内企业应当在思想意识层面对作业成本法形成全面认识，应当加强内部支持管理工作，这样才能更好地利用好作业成本法这一成本核算工具。

2 炼钢厂作业成本法的前期工作

2.1 确定成本核算内容

炼钢厂主要的生产过程是对上一步所炼成的铁水深加工成钢，再将钢传送到下一环节进行轧压，最后储存起来。这样每一生产步骤都是独立发生、独立核算的，正是因为每一步骤的独立性导致每一步骤所消耗的原材料和产生的成本费用都各不相同，但在每一生产流程中又有不可分割的关联性，产品的流程价值是各步骤价值之和。钢铁厂的所有成品的成本由生产流程中生产产品的成本得出，直接费用可以直接计入产品成本。产品加工过程中主要的制造费用以及用在机器上耗费的成本，这两种费用构成了间接费用。其中制造费用包括加工过程中工作人员的工资福利，设备耗费电费和设备折旧费等。有了制造费用、消耗费用和动力费的相关数据，便可以对该炼钢分厂的成本进行核算了。

2.2 明确作业成本法的实施范围

炼钢厂的产品种类繁多，可生产包括油套管、钻杆管、射孔枪管、管线管、高低中压锅炉管、高压气瓶管、高压化肥管、石油裂化管、核电管、船舶管、液压支柱管、地质钻探管、汽车半轴套管、管用钢等共计200 多个牌号。笔者主要选取了炼铁厂产量较多的几种产品作为分析研究的对象，运用作业成本法核算产品成本，与当前采用的成本核算办法对比。炼钢厂产品种类繁多，每个月根据订单生产的产品也不尽相同，本文主要针对炼钢厂2020 年11 月所生产的8 种产品进行作业成本法核算，该8 种产品在炼钢厂全年生产的产品总产量占据主要地位，这8种产品分别为：10MnCrNiMo、14Mn5（管线钢）、Q345B（高压化肥设备钢）、30CrMnSi、SAE1527（合金结构钢）、20（碳素钢）、29Mn5（油井管钢）、20G（高压锅炉钢）。为了下文陈述简单，用A、B、C、D、E、F、G、H 8 个字母代替。

3 炼钢厂的作业成本核算

炼钢厂作业成本法计算步骤如下：

第一步，寻找合理的作业成本中心划分依据。合理划分作业中心是清楚明了的选择成本动因的关键因素。在具体核算流程中往往是由具有同质性的多个作业组合构成了作业成本中心。单个的作业中心不能涵盖整个生产过程，只有各个作业中心相互链接、互相关联，才能形成整个生产价值链。基于此，我们需要对每个作业都进行深度、全方位的了解，将拥有共同属性的作业划分到一起，形成对应的成本作业中心。不同于其他制造类企业，炼钢厂在应用作业成本法时较为复杂，因为其生产的特性，可以先从企业生产效益较高的作业成本中心开始划分。

第二步，确认应该计量的费用。不能直观计量的消耗费用不纳入核算，该种费用对于应用作业成本法是无法产生效果的，所以在划分作业成本中心时，所归集的一切费用都应该是可计量的。

第三步，寻找作业成本中心的关键性功能。各个作业中心之所以被划分到同一个作业成本中心是因为他们具有相同的成本属性。所以在划分作业成本中心时应当注重作业中心是否具有作业成本中心的核心职能。

根据当前炼钢厂的主要生产流程，我们将炼钢厂划分为以下几个作业成本中心，如表1 所示。

表1 作业成本中心

在合理划分了作业中心之后就是如何分配，不同于传统成本法按照单一的产品数量或是人工工时、机器工时划分，在作业成本法中我们将分配标准称作成本动因。笔者根据作业成本法的相关理论基础和炼铁厂的实际情况以及所划分的不同作业成本中心确定了不同的作业资源动因，如表2 所示。

表2 作业资源动因

续表2

第四步，确认资源。炼钢厂在生产过程中所耗费的资源众多，如表3 所示。

表3 资源内容

第五步，根据炼钢厂11 月的成本明细，将相关资源归集，如表4 所示。

表4 资源费用归集表

续表4

4 作业成本法在炼钢厂的具体应用

在分配好作业成本中心之后，下一步要做的就是将资源归集汇总，再逐步分配到对应的作业成本中心中去，根据炼钢厂的11 月成本数据可以整理出如下资源归集表，如表5 所示。

表5 作业成本中心资源归集表

各个作业成本中心是作业成本法中关键的一步，通过在炼钢厂的实地调研、实习，在与生产班组的沟通中总结出了如下的各个产品作业动因的消耗表。如表6 所示。

表6 作业动因消耗表

在归集完作业成本中心消耗表后需要核算动因率，动因率是各产品消耗的资源动因占总动因量的比重。动因总量可以根据现有的成本管理数据获得。可以根据对应的费用和动因量进行分配，获得各个产品所耗费的成本动因。根据作业中心成本与各个产品的产量动因量，计算得到各作业中心的动因率，如表7 所示。

表7 作业动因分配表

在计算得到成本动因率后再乘以相关产品的成本动因消耗量，就可以得出相关产品的间接费用，加上产品直接材料、直接人工可以得到产品的总成本。如表8 所示。

表8 作业成本法下成本归集表

续表8

5 炼钢厂作业成本法与传统成本法的差异分析

传统成本法与炼钢作业成本法在产品核算中存在较大区别，传统成本法的制造费用核算口径较为粗略，炼钢厂作业成本法核算口径更加关注制造费用的归集，具体差异如下所述。

5.1 标准成本法下产品成本核算

在标准成本法下，产品成本由直接材料、直接人工和间接费用组成。直接材料包括可以直接计入产品成本的原材料和可直接分配到产品的辅料，包括铁水、废钢、合金等；直接人工也是可直接计入产品的车间人工成本；间接费用则包括无法直接归集到产品的折旧、价值管理中心的办公费用等。在标准成本核算下间接费用的分配依据一般为产品的产量，分配率＝间接费用总额／总产品产量，因此在标准成本法下产品成本归集如表9 所示。