新政府会计制度下预算会计与财务会计平衡问题分析

汪敏

[摘 要]在社会经济、行政事务规范化发展的背景下，为进一步对政府、事业单位主体的会计核算工作作出规范和约束，2019年开始施行《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》的政府会计制度，保证权责发生制政府资产管理、综合财务报告改革的顺利推进。文章从财务会计、预算会计适度分离的角度着手，探讨新政府会计制度中，会计科目使用、报表编制、核算管理衔接存在的问题，并提出预算会计、财务会计的衔接与融合发展的策略，以提高新会计制度核算的客观准确性。

[关键词]新政府会计制度;预算会计;财务会计;平衡问题

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2021.21.025

1 前言

面对我国复杂的市场经济环境，政府及事业单位在公共财政收支方面，往往会与社会企业产生密切联系，也就存在着大量的会计实务预算、财务核算问题。这一情况下，根据新政府会计制度双基础、双分录、双报告的要求，将财务会计、预算会计适度分离，明确财务会计以权责发生制为基础、预算会计以收付实现制为基础，对政府会计涉及的全部资金或实物收入、支出进行核算。因而，依照《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》与《事业单位会计制度》文件的内容，做好政府预算会计、财务会计之间的相互衔接与平衡，可以准确反映政府及事业单位的财务状况、资金运转状况。

2 新政府会计制度概述及其实施的重要意义

“新政府会计制度”是自2019年1月1日起，在各级政府与行政部门中所要施行的财政预算制度，主要包括《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》《事业单位会计制度》等文件内容。如事业单位要按照各部门综合预算管理的需要，对存在的现金、实物收支业务，作出财务会计、预算会计的核算。因此，在这一新政府会计制度施行后，对政府会计核算具有以下几方面的重要意义：

（1）政府原有的会计核算模式得以重构。《政府会计制度》提出将财务会计、预算会计的核算系统适度分离，但也要对多种要素的财务预算互相衔接，这使得政府会计核算模式按照“双基础、双分录、双报告”的方案进行重构。其中“双基础”指的是财务会计采取权责发生制、预算会计采取收付实现制，对不同类项目费用进行更精细的核算。之后双分录是选取对某一政府事业单位的资产、净资产、收入、负债、支出等要素进行财务会计核算，同时围绕预算收入、支出、结余等要素进行预算会计核算。最后，双报告是在完成财务、预算会计核算后，生成相应的财务报告、决算报告，包括对纳入财务预算管理的现金、实物收支，作出“平行记账”的会计核算，分析财务会计报表、预算会计报表之间的关联关系。

（2）现行各事业单位的会计制度变得统一。新施行的《政府会计制度》，是对原有《事业单位会计制度》《行政单位会计制度》内容的总结与整合，且可以用于学校、医院、基层医疗卫生机构、科学事业单位等的会计核算中，不再对行政单位、事业单位作出区分，在核算内容方面也保留了大部分的核算事項、通用业务。

（3）对财务会计、预算会计功能的改进与强化。新的《政府会计制度》对财务会计核算，主要引入权责发生制，根据本期会计期间发生的所有费用支出、资金收入，无论是否在本期已完成实际支付或资金收益，都作为本期的支出（或收入）进行会计统计，从而强化财务会计、预算会计的服务功能。一般在不同单位部门的财务预算会计核算中，涉及应付款项、应收款项、增加费用和收入等多方面内容，可以将固定资产、流动资金、基础服务设施纳入到财务会计、预算会计的核算之中。

3 财务会计与预算会计在会计核算中的侧重点

3.1 财务会计核算的侧重点

财务会计是对政府或事业单位的财务业绩、实际资金应用情况，作出全面化、系统化的监督与核算。因而财务会计核算更加侧重，对不同单位主体的财务状况、实际资金收支作出核算，可以一定程度上反映出政府事业单位的工作情况。如政府财务会计资产的核算，按照资产=净资产+负债的饼状结构，划分不同核算要素的构成比例，反映出政府或事业单位会计核算的要求。

3.2 预算会计核算的侧重点

预算会计则是按照法律规定的预算程序批准，针对某一部门主体开展的资金规划，对预算资金数额、资金活动流向等进行统筹规划。如现有的新政府会计制度的出台，规定政府或事业单位预算收入，需要依照《政府收支分类科目》的文件，进行政府收支分类体系的会计核算。因此，预算会计核算有着专用性、支出性、外部性的特征，且在不同事业单位中有着从上向下的树状结构，容易受到国家政策、财政制度的影响，而发生预算科目、项目的变化。

4 财务会计与预算会计之间存在的关联关系

财务会计、预算会计都属于政府会计核算的主要内容，而且两者在核算要素界定、核算方式上，存在着明显的互补关系。根据以上分析可以得出，预算会计为树状结构、财务会计为饼状结构，通常两者也被形容为叶子的脉络、叶子，也就是说财务会计通常针对政府实际的资金收支情况，对内部占有不同比例的要素进行核算，而预算会计则是从政府、事业单位的整体资金收支方面着手，建立起从上向下的、分层级的网状结合，来清晰地反映资金来源收入、预算支出的状况。

首先，从财务会计、预算会计的结构关系来看，预算会计在会计核算中占据主导性地位，而财务会计则负责对内部的多种要素作出全方位的管理。其中预算会计在政府或事业单位的会计管理中，起到内部资金、资产的综合性规划与控制作用。而财务会计作为事业单位主体行政工作执行的重要依据，其在内部会计核算管理中发挥着巨大的作用。由于不同事业单位机构与其他社会企业、公共机构有着密切的往来，因此在日常业务开展过程中，有着多种多样的资金来源、项目或服务方向，如对外投资、产业经营、社会服务提供等活动，都需要财务会计核算功能的支持。

其次，预算会计、财务会计存在着相互衔接的关系。一方面，财务会计为预算会计的控制与管理，提供充足的实际参考数据信息，包括财务资金收支、财务盈亏、产业决策状况等的信息;另一方面，预算会计也针对财务会计的准确核算、规制问题，作出合理的规划与控制。如围绕事业单位资产、净资产、收入、负债、支出等要素，开展财务会计核算活动的过程中，主要按照预算管理改革的绩效要求， 对原有的内部财务结余管理，转向财务盈余管理，然后按照资金收入、支出、结余（盈余）等的经济活动部分，进行事业单位下期的预算会计核算，以尽可能保证财政资金、非财政资金的合理利用。