双体系背景下林业事业单位财务管理框架重构

何奕锟，王 东，朱霖征

（1.湖南财政经济学院 会计学院，湖南 长沙 410205；2.中南林业科技大学 商学院，湖南 长沙 410004）

随着我国市场经济体制逐步完善以及我国政治体制改革的持续深入，国家林业部调整归置自然资源部，改设为国家林业与草原局。各省（区、市）下属相关机构，包括林业厅（局）、畜牧局、林业科研机构、林业高校等林业行政事业单位也进行了相应的调整。而财政部主导的新一轮政府会计制度改革要求林业事业单位在功能、基础和报表等实施财务会计与预算会计兼重的新体系，简称“双体系”[1]。在这种背景下，林业事业单位的财务管理工作面临新的机遇和挑战。这就迫使林业事业单位财务管理进行适应性变化，“双体系”下林业事业单位财务管理要求更加规范、合理与科学化，开放管理取代了封闭管理，单一财务转向多元财务，也就意味着在“双体系”背景下，必须对林业事业单位现有财务管理方法、策略和路径进行重构，建立新的会计服务体系，才能让林业事业单位适应和实现新的发展要求，提升管理绩效，从而实现林业事业单位的可持续发展[2]。

一、何谓“双体系”财务管理制度

“双体系”以2019年政府发起新一轮会计制度改革为时间起点，以《政府会计制度——行政事业单位会计科目和会计报表》的发布实施为标志，重点在“财务会计和预算会计、权责发生制和收付实现制、财务报告和预算报告”等所谓“三双”上进行重构[3]。而林业事业单位也是改革的主体，新体系要求林业事业单位财务会计与预算会计合理分离又彼此衔接，这样林业事业单位的财务会计信息以及预算执行信息才得以全面、准确地反映。新体系和原有财务制度在执行范围、执行内容以及执行能力等三个方面有着明显的不同。

（一）范围变化

传统的林业事业单位会计制度适用范围较窄，一般只适用于林业行业的财务管理与经济工作，然而新会计制度适用范围很宽泛[4]，可以适用几乎所有行业。“双体系”财务管理制度变化的内核是实现各单位（行业）会计制度标准化与通用化。就林业事业单位而言，就是科教文卫等事业行业会计制度可应用于林业事业单位，反之，林业事业单位会计制度同样可以适用于科教文卫等事业单位，这将大大提升政府以及企事业单位会计信息的可比性，从而改变原来那种条块分割，“隔行如隔山”的状况。

（二）会计核算项目变化

以往的林业事业单位会计核算项目较简单，不少财务信息或内容都无法被会计核算准确记录，这就容易导致财务信息失真或遗漏。而“双体系”会计制度改变了当前的会计核算方法，最明显的变化体现在会计核算科目上，相较原有会计核算科目更加丰富和完整，更有利于林业事业单位的成本核算，能够全面、准确、及时反映该单位的整体财务状况和预算执行情况。

（三）对财务工作人员要求不同

正如上文所述，在“双体系”下，林业事业单位财务管理不但大大提高了通用性还改进了会计核算方法，财务管理信息化水平大幅度提升，其工作方式、内容也有了较大的变化[5]。这在某种程度上会增加财务工作人员财务核算工作量和难度，同时对核算工作人员也提出了必须具备财务信息管理、财务战略决策能力等更高的要求。这使得原来“惯性”工作的林业事业单位财务工作人员不得不提升自己的专业素质和专业技能，以适应新的财务管理体系。

二、林业事业单位财务管理主要问题

（一）财务管理功能欠科学

由于林业事业单位资金来源具有一定的特殊性，具有计划财务的特点，比如，很多单位的主要资金来源于财政拨款，还有的单位依靠项目收入，也有像林业高校这样既有行政拨款，又有学生学费收入和科研项目经费拨付的[6]。这也是造成林业事业单位财务管理“重使用、轻管理”的重要原因。林业事业单位财务管理功能弱化，甚至被忽视，这在一定程度上导致林业事业单位经济绩效不高，也因此制约了林业事业单位的发展[7]。再比如在实践工作中，林业事业单位主要关注财务核算问题，而忽视财务监管。另外，一直以来林业事业单位财务人员专业素养不高，导致他们更倾向于记账和核算，而很少思考财务管理与单位发展战略以及重大决策之间的关系。因此，财务部门也无法站在单位战略全局的高度，科学审视财务管理工作，这对林业事业单位的发展极其不利。

（二）财务预算工作被忽视

“双体系”财务管理体系下，财务预算成为林业事业单位财务管理的核心。但遗憾的是，这并没有引起一些林业事业单位的重视。许多单位的财务管理人员采取最简单的财务预算思维——收支平衡，这种思维既没有从预算编制和预算评价的角度出发，思考从单位业务发展方向匹配资金，更缺乏从林业事业单位未来发展战略的角度来进行财务预算。这就导致预算工作浮于表面，效率低，无法达到财务预算的目的，也影响财务管理的效果。

（三）财务管理制度不完善

在“双体系”背景下，要让“双体系”真正发挥效力，就必须完善财务管理制度，尤其是监督制度[8]。而一直以来，大多数林业事业单位没有健全、完善的财务管理制度，监督体系也不健全，导致资金使用常常处于一种无序状态，缺乏有效资金管理与监督。很多单位只是在纪委监察部门设置了一个财务监督员的岗位。虽然新会计制度对会计科目和会计核算方法进行了明确规定，但由于惯性使然，多数会计人员还是会采取传统方式进行会计核算，缺乏对预算管理、收支管理、资产管理、合同管理等工作的科学分析，出现会计业务处理不规范，记录不准确，信息失真也是常事。资金迟滞、非法占用或挪用资金，使得设备采购、幼苗抚育、苗木接种培育等工作无法按计划完成，也是导致林业事业单位财务绩效差的主要原因。而监督主要由所在单位的纪委监察人员来完成，而事实上，这些人很难深入到业务一线来开展监督工作。近年来不少林业事业单位甚至出现主要负责人和财务管理人员脱离监管违纪违法，其中一个主要原因就是监督不到位。

（四）财务部门角色弱化

在林业事业单位中，财务部门应该与业务部门一样，属于单位的核心部门，并在单位经济绩效中发挥着关键的作用和效能。而实际上，财务部门往往被边缘化，排在核心业务部门、甚至辅助部门之后，财务管理职能并没有得到充分的体现。林场、木材加工厂、林业站等机构实行财务分权管理，这种做法虽然有利于提高基层的积极性和提高他们的财务管理水平，但由于林业生产有一定的独立性，在一定程度上削弱了财务部门的调控力度。再者很多林业事业单位财务部门只是财务报销，记录凭证、工资发放、收付款等简单工作的“流水作业工”。而晋升和提拔则以单位资历为最主要标准，经验丰富但信息管理素养低的“老会计”占据了财务管理主要岗位，具备现代财务信息管理的高素质人员根本没有机会进入，缺乏必要的人员流动性成为常态[9]。同时为了节省人员开支，还有林业事业单位将会计人员和财务管理人员混在一起，既是会计又是出纳的现象也非个案。

三、“双体系”下财务管理体系区别

在“双体系”财务管理体系下，林业事业单位在运营以及发展的过程中，必须科学高效的做好财务管理工作。在工作实践中，既要厘清财务核算与财务管理之间的区别，更要从林业事业单位的战略发展高度，推进财务管理和财务核算工作，以提升整体运行成效。

（一）概念区别

林业事业单位财务管理往往是从资金管理和资产增值角度来考虑问题的，而优化其内部财务管理工作的基本出发点也是为了提高财务管理绩效。而“双体系”财务管理体系下，除了需要更重视财务核算外，特别需要林业事业单位运营过程中对财务核算进行精准全面的监督监管。而财务管理工作的重点则放在了严格把控资金使用与有效提升资金利用率上面，以达到有效规避风险及隐患、规范和优化资金使用等目的。

（二）工作依据区别

从财务管理的初衷看，林业事业单位是在国家相关法律法规的约束下，以提升或优化其财务管理绩效为目的，实现该单位的可持续经营与发展[10]。而“双体系”则要求林业事业单位根据新会计准则与制度对该单位的财务管理体系与制度进行优化或重构，并以此统筹单位的财务管理作业。而财务核算则是以“双体系”财务管理制度重构为出发点，实时分析与预先研判单位财务发展情况，客观分析实际收支情况，以期从整体上提升林业事业单位整体财务绩效，进而推动整体单位工作的全面开展。

（三）工作目标区别

林业事业单位通过综合研判单位经济活动与业务职能来开展财务管理工作是推动林业事业单位事业在新形势下稳定有序开展的先决条件。而“双体系”下，财务核算则要求通过优化内部财务管理作业程序，以确保财务管理工作合理性与规范性，并有效防范资金挪用、资源浪费以及岗位腐败等问题。因此，在“双体系”下，林业事业单位要从发挥财务部门的核心职能角度，厘清财务核算与财务管理之间的区别，来达到优化内部管理、最大限度发挥林业事业单位财务核算与财务管理核心效能的目的。

四、财务管理框架重构

（一）重构缘由

第一，以往林业事业单位财务活动都是依据《事业单位财务规则》（2012年发布）来开展的，范围涉及预算、收支、资产与负债等管理内容，财务管理的重心在于预算管理和收支管理，其他方面有所忽略。而“双体系”财务管理制度下，要求预算会计与财务会计适度分离又相互衔接，这一方面扩大了会计核算要素与范围，另一方面对原本以预算会计体系为基础的林业事业单位会计核算模式也进行了相应的改变。此外，林业事业单位资产管理、收支管理等工作也必须同步跟进。

第二，“双体系”下的林业事业单位会计核算方式是建立在权责发生制与收付实现制的基础上，预算收入、支出、结余、资产、负债、净资产和收入以及费用等构成了基本的会计要素。从作业角度上讲，对同一笔业务需要按功能对核算基础与核算范围进行“平行记账”。而从财务报告基本构成角度来看，“双体系”下的林业事业单位财务报告改变了原有的单一预算报表模式，拓展为兼有预算报告与财务报告的“双报告”模式。

第三，“双体系”下，因会计核算方式与财务报告模式发生了较大的变化，林业事业单位会计核算要素明显会增加，核算方式也会相应发生变化。这样导致会计报表结构更丰富也更复杂，财务信息的数量与质量要求也显著提高，而林业事业单位原来以收付实现制为基础的旧财务管理方式显然服务满足和适应“双体系”的要求。

（二）重构基本要求

在“双体系”下，林业事业单位需重构财务管理框架，具体要求如下：

第一，财务核算与财务管理有效协同。一方面，在“双体系”财务管理体系下，林业事业单位必须将财务管理以及财务核算进行有效分离，充分发挥二者的相互掣肘作用。比如林业事业单位经济活动中产生的财务数据和信息由财务管理部门提供给核算部门，以便精准高效的管理与监控。此外，在财务管理过程中，林业事业单位必须根据财务核算结论对财务管理的目标与方向进行有效调整与优化，进而提升财务管理的整体绩效。可以说，只有科学合理区分财务核算和财务管理两者之间的作用与制约关系，才能有效发挥财务管理的核心功能，从而推动林业事业单位的发展。

第二，财务核算实现全面化和精细化。当前大多数林业事业单位的财务核算要么精细化不够，要么全面化不足，而且财务核算方式相对落后，这都会直接导致财务核算成效低，同时还会影响该单位财务管理效率。因此，林业事业单位财务核算实现全面化与精细化尤为必要。在具体财务管理活动中，财务核算人员应首先汇总财务管理数据与信息，再对这些财务数据与信息进行科学合理地分类与处理。再者，财务核算人员应该在关键财务管理数据上审核把关，以便为林业事业单位财务管理以及决策提供详实可靠的参考。

第三，全力加强预算管理。在工作实践中，应该充分发挥财务部门的核心功能与作用，构建起完善的财务预算管理体系与内控管理机制。林业事业单位应该结合自身的实际情况，行之有效地构建科学的预算管理体系，优化资金使用途径，确保财务绩效。通过加强内控管理工作，有效推动财务核算工作高质量开展，特别是要建立健全财务管理信息体系，实现财务数据共享和有效利用，服务于林业事业单位的整体战略。

第四，按照市场规律来进行财务管理。林业行政事业单位应该主动适用市场经济的需求，全面深入剖析现有的财务管理制度的可行性及有效性，对不具有合理性的制度进行修订，使林业行政事业单位财务管理工作真正做到有法可依、有据可查；此外推进配套的财务管理岗位责任制，整合与细化财务管理工作，落实人人对财务管理负责，实行追责制度，对出现问题的相关单位负责人进行严格追责，不论是谁触犯了财务管理条例，都要受到严厉惩处。

（三）重构方式分析

在“双体系”财务管理体系下，林业事业单位财务工作必须改变过去那种“重预算，轻绩效”的现状，转而注重财务预算效果与效率。这就需要林业事业单位运营中适时调整和优化资金筹措、资金分配与资金使用及其绩效评价等管理核心要素：

一是在林业行政事业单位内部成立财务管理中心。对财务管理采取直线管理，中层或分支机构的财务人员不再隶属于该单位，而归属总部财务部门直接管理。

二是采取集中管理方式。通过这种新型的财务管理体制，来提高会计信息的真实性与可靠性，改变以往的林业行政事业单位分权管理模式，加强林业行政事业单位对各项资金费用的集中管理，提高总体调控效果，避免出现资金被私自挪用或浪费等现象，增强资金的有效利用率。

三是实现财务管理信息化。在信息时代，林业行政事业单位在财务管理工作中要大胆运营先进的信息化管理手段，建立财务管理信息系统，构建财务管理信息平台，实现集中记账、集中核算，做好财务信息的统一管理。

上述变化与企业财务管理具体实践相吻合，其框架要素日渐趋同（表1）。

表1 林业事业单位与企业财务管理要素比较†

首先，从资金管理角度看，林业事业单位资金管理主要包含预算、使用、控制和决算等四个主要部分。鉴于林业事业单位具有明显计划经济的特征，其财务自主权有所弱化。而且多数林业事业单位内部管理普遍采用计划管理方式。但随着社会经济的转型与发展，林业事业单位财务管理同样面临着与企业类似的内外部环境，林业事业单位经济活动也日趋开放性与多元化，传统财务管理模式显然已经无法适应当前新的发展趋势，尤其是现行林业事业单位财务管理制度无法有效实现绩效管理与责任管理。

其次，从财务评价角度看，盈利能力、偿债能力、资产运营（管理与增值）能力及投资效益评价是企业关注的重点，而林业事业单位除了具有一定公益性的特征（该特征要求弱化盈利能力）以外，在财务评价方面，资产运营能力、投资回报和偿债能力的要求也与企业基本相同。

再次，从财务预算控制角度看，财务预算控制通过采取财务计划、财务法规与财务制度以及财务定额等方法和手段对资金活动进行管理与监督。如果在财务活动中，“有预算、无控制”，则容易出现财务失控，从而导致财务管理混乱，更不用说为财务绩效评估留下详实的财务数据与资料。显然，财务预算控制是财务控制的要点和核心，林业事业单位应该立足财务预算控制，加强预算管理，提升管理绩效。

林业事业单位财务管理所面临的内外环境以及财务管理要素两个方面基本上与企业财务管理趋同，而“双体系”财务管理框架下，财务管理与预算管理需要相互匹配。因此，借鉴满足上述诸条件、相对成熟且经过市场验证过的企业财务管理框架是可行的，也是必要的。只有这样，林业事业单位财务管理才能达到合理投融资、高效运营以及绩效显著的预期。

（四）林业事业单位财务管理框架重构

参照企业财务管理框架，首先需要对财务制度、财务组织与职权、财务运行机制进行再定位和重新审视。其次需要对筹资、投资、资金运营及分配等各项具体财务活动管理方式以及彼此之间作用与制约关系进行重新规范和设置。再次，就是对保证企业财务管理活动有序进行的财务管理模式及其运行效率的进行重新评价和修正调整。林业事业单位的财务管理框架如图1所示。

图1 林业事业单位财务管理框架重构

五、结语

在现行“双体系”环境下，林业行政事业单位要实现可持续发展，就必须加强财务管理工作。这首先需要这些单位改变传统的经营理念，调整发展策略，提高包括生产经营、人力资源管理以及财务管理等各项工作的要求；其次，要提高在财务管理规范性与完整性上下功夫，提升财务管理制度建设的地位，加强资金管理，防微杜渐，既做到避免资金浪费现象，又实现无违法、违规行为。

来源于西方，而为我国企业广泛采用的企业财务管理框架较为成熟和完整，企业财务管理涵盖筹资管理、分配管理、运营资金管理以及投资管理等主要内容。随着市场经济的发展和我国经济社会环境的变化，林业事业单位沿袭了以往国家“大一统”、带有明显计划财政特点的财务管理模式，很少考虑财务管理对林业事业单位未来以及发展战略的作用与贡献。而且实践证明传统财务管理模式带来管理效率低以及单位整体经济效益欠佳。而本研究基于“双体系”并借鉴企业财务管理的特点，以林业事业单位财务管理环境变化为起点，立足于林业事业单位治理结构优化，着力于拓宽林业事业单位投融资渠道和提升资金使用率，对林业事业单位财务管理活动进行重新梳理和分析，重点考虑绩效目标的实现程度和资金拨付及其使用效率，改变以往简单按照业务模式拨款的方式，设置筹资、投资、资金和分配等四大管理模块，构建起新的财务绩效评价体系。