新个税实施前后保险营销员税负对比分析

□文/安志芳

（ 中国人寿保险股份有限公司河北省分公司 河北·石家庄）

［ 提要］ 通过对比新个人所得税法实施前后保险营销员佣金收入计税规则的变化，分析新个人所得税法对营销员个人所得税负担的影响。

保险营销员作为保险从业人员的重要组成部分及保险队伍的主力军，对于推动保险业务的发展，稳定社会经济有着重要的意义。大多数保险营销员属于收入不稳定且低于当地平均收入水平的状态，在原个人所得税政策下，保险营销员需要按照“劳务报酬”计算缴纳个人所得税，最低税率为20%，对于收入较低的保险营销员而言，无疑是加重了税收负担。另外，雇员与非雇员之间的待遇不同，劳务报酬与工资薪金相比税负偏高，保险营销员适用的个人所得税政策有失公平，个人税负过重也成为制约保险营销员进一步发展的重要因素。新个人所得税法把劳务报酬并入综合所得，与工资薪金一样适用综合所得税率，并享受专项扣除（按照国家规定的范围和标准缴纳的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险等社会保险费和住房公积金）、专项附加扣除（子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或者住房租金、赡养老人）和依法确定的其他扣除（如展业成本、税优健康保险、税延养老保险、公益性捐赠），大部分保险营销员的个人所得税负担明显降低。由于减除费用和展业成本的存在，相同收入的佣金负担的个人所得税要低于工资薪金负担的个人所得税，一定程度上增加了保险营销员的职业认同感和岗位吸引力，对保险营销员队伍的壮大产生正面影响，助力保险行业的稳定发展。

一、 新个人所得税法实施前保险营销员适用的个人所得税政策（ 2019 年1 月1 日之前）

（ 一）原个人所得税政策法规。《中华人民共和国个人所得税法》（主席令［2011］48 号）将个人所得划分为以下11 类，分别适用不同的减除费用、税率和计税方法。（1）工资、薪金所得；（2）个体工商户的生产、经营所得；（3）对企事业单位的承包经营、承租经营所得；（4）劳务报酬所得；（5）稿酬所得；（6）特许权使用费所得；（7）利息、股息、红利所得；（8）财产租赁所得；（9）财产转让所得；（10）偶然所得；（11）经国务院财政部门确定征税的其他所得。

由于代理制保险营销员与保险公司签订合同属于个人代理合同，而非劳动合同，应根据个人所得税法规，按照“劳务报酬所得”缴纳个人所得税，适用比例税率，税率为20%，对劳务报酬所得一次收入畸高的，可以实行加成征收，即对应纳税所得额超过2 万元至5 万元的部分，依照税法规定计算应纳税额后再按照应纳税额加征五成；超过5万元的部分，加征十成。具体税率如表1 所示。（ 表1）

劳务报酬所得，属于一次性收入的，以取得该项收入为一次；属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。每次收入不超过4，000 元的，减除费用800 元；4，000 元以上的，减除20%的费用，其余额为应纳税所得额。

（ 二）展业成本扣除。 由于保险市场同业竞争激烈，保险营销员的营销费用增加，根据保监会《关于明确保险营销员佣金构成的通知》（保监发［2006］48 号）的规定，国税函［2006］454 号《国家税务总局关于保险营销员取得佣金收入征免个人所得税问题的通知》明确保险营销员的佣金由展业成本和劳务报酬构成。佣金中展业成本的比例暂定为40%。对佣金中的展业成本，不征收个人所得税；对劳务报酬部分，扣除实际缴纳的营业税金及附加后，依照税法有关规定计算征收个人所得税。

随着2016 年金融行业被纳入全面的“营改增”之列，国家税务总局又出台了《国家税务总局关于个人保险代理人税收征管有关问题的公告》（国家税务总局公告［2016］45 号），以明确营销员的个人所得税和增值税问题。其中，个人保险代理人为保险企业提供保险代理服务应当缴纳的个人所得税，由保险企业按照现行规定依法代扣代缴。个人保险代理人以其取得的佣金、奖励和劳务费等相关收入（即“佣金收入”，不含增值税）减去地方税费附加及展业成本，按照规定计算个人所得税。展业成本，为佣金收入减去地方税费附加余额的40%。也就是说，40%展业成本的扣除比例在“营改增”后继续延续。

二、 新个人所得税法实施后保险营销员适用的个人所得税政策（ 2019 年1 月1 日之后）

（ 一）新个人所得税政策法规。 为了使个人所得税与居民收入相匹配并尽最大可能实现公平公正原则，2018 年8 月31 日，十三届全国人大常委会第五次会议表决通过了《全国人民代表大会常务委员会关于修改＜中华人民共和国个人所得税法＞的决定》（以下引申为“新个人所得税法”），自2019 年1 月1 日起施行，标志着我国已经初步建立综合与分类相结合的个人所得税制度。

新个人所得税法中，应缴纳个人所得税的项目减至以下九项：（1）工资、薪金所得；（2）劳务报酬所得；（3）稿酬所得；（4）特许权使用费所得；（5）经营所得；（6）利息、股息、红利所得；（7）财产租赁所得；（8）财产转让所得；（9）偶然所得。

居民个人取得前述第一项至第四项所得，统称为综合所得，按纳税年度合并计算个人所得税。居民个人的综合所得，以每一纳税年度的收入额减除费用6 万元以及专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除后的余额，为应纳税所得额。其中，劳务报酬所得以收入减除20%的费用后的余额为收入额。即，保险营销员取得佣金按照不含增值税收入打八折为收入额，收入额扣除基本减除费用6 万元/年，以及专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除后的余额，为应纳税所得额，适用3%～45%的七级超额累进税率，具体税率见表2。（ 表2）

（ 二）展业成本扣除。 个人所得税法修订后，财政部、税务总局《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税［2018］164 号）对营销员的展业成本进行了明确，即保险营销员、证券经纪人取得的佣金收入，属于劳务报酬所得，以不含增值税的收入减除20%的费用后的余额为收入额，收入额减去展业成本以及附加税费后，并入当年综合所得，计算缴纳个人所得税。保险营销员、证券经纪人展业成本按照收入额的25%计算。也就是说，在不考虑增值税及附加的情况下（根据财税［2019］13 号，对月销售额10 万元以下（含本数）的增值税小规模纳税人，免征增值税，大多数月不含税佣金收入在10 万以下的保险营销员不涉及增值税及附加的缴纳），保险营销员佣金收入20%的减除费用和25%的展业成本，基本相当于原个人所得税政策下，40%的展业成本扣除。

表1 原个人所得税法税率一览表

表4 不同收入阶段保险营销员个人所得税税负变动情况一览表

三、新个人所得税法实施前后保险营销员税负对比分析

根据行业内部调研数据显示，样本寿险企业2014 年至2018 年不同收入区间人数汇总，5 年间平均94%的保险营销员收入水平低于10，000 元。在新个人所得税政策下，对于大部分中低收入保险营销员来说，其个人所得税负担有显著降低，但由于新个人所得税法下，综合所得边际税率最高为45%，将会导致部分超高收入保险营销员的个人所得税负担加重。下面笔者就影响保险营销员个人所得税负担的各项因素，进行逐一分析。

一是适用最低税率大幅降低，降低中低收入保险营销员个人所得税负担。 原个人所得税政策下，保险营销员取得佣金（劳务报酬所得）适用最低20%，最高40%的三级超额累进税率，新个人所得税法实施后，保险营销员取得佣金同工资薪金一样适用最低3%，最高45%的综合所得税率，最低税率档相差近7 倍。

二是个人所得税“起征点”大幅提高，纳税人群大幅减少。 原个人所得税政策下，保险营销员佣金按照劳务报酬缴纳个人所得税，在扣除40%展业成本以及最低800 元（或20%）费用情况下，月佣金1，333.34 元就需要缴纳个人所得税。而新个人所得税法下，保险营销员取得的不含增值税佣金收入扣除20%的费用（即打八折），再减除收入额的25%展业成本，还可以扣除每月5，000 元（全年6 万元）的减除费用，在不考虑保险营销员自己缴纳的专项扣除和其可以享受的专项附加扣除以及依法确定的其他扣除后的情况下，保险营销员月佣金在8，333.33 元以下的均不需要缴纳个人所得税。新个税法下，保险营销员个人所得税的“起征点”大幅提高。以某保险公司为例，2019 年和2020 年较2018 年佣金支出增加，且保险营销员队伍总人数降低的情况下，平均每月缴纳个人所得税的保险营销员人数从2018 年的3.3 万人，分别降为2019 年的4，300 人和2020 年的3，500 人。（表3）

三是增加专项扣除等税前扣除项目，纳税人群进一步减少。 由于保险行业中大部分保险营销员为代理制合同，而非劳动合同，保险公司一般不会为保险营销员缴纳社会保险、住房公积金或提供类似社会保障福利。原个人所得税政策下，即使保险营销员个人自行缴纳基本养老保险和基本医疗保险，不同于员工工资薪金的个人所得税计算方式，这些支出也不能在个人所得税前扣除。在新个人所得税法下，劳务报酬并入综合所得，保险营销员取得佣金收入，其个人缴纳的三险一金专项扣除、子女教育等专项附加扣除和税优健康保险、税延养老保险、公益性捐赠等其他扣除都可以在税前扣除。如果再有一两项专项附加扣除项目，月佣金1 万以下基本不需要缴纳个人所得税。

四是“按年计税”减除费用充分利用，避免收入波动的税负增加。在原个人所得税政策下，劳务报酬所得按次或按月计税，单月收入畸高的，实行加成征收，即对应纳税所得额超过2 万元至5 万元的部分，适用30%的税率，应纳税所得额超过5 万元以上的部分，适用40%的税率。由于保险行业销售有其特殊性，保险营销员的全年销售业绩分布往往很不平均，其收入在月度间经常产生较大波动。比如，寿险公司普遍会有年初开门红活动，即在年初或第一季度的战斗月，或者阶段性业务推动期间，保险营销员的收入远高于其他时期，就会出现保险营销员全年收入不高，而某一月度收入较高，在该月适用30%甚至40%的税率情况。在新个人所得税政策下，保险营销员的佣金收入按年纳税，高收入月度可以“使用”其他月度因当月收入较低而未能足额享受的扣除，在充分享受全年各项扣除后，计算应纳税所得额缴纳个人所得税。按年计税的方法，有效避免了保险营销员月度收入波动造成的税负增加。

五是最高档税率提高，超高收入保险营销员税负增加。 在原个人所得税政策下，保险营销员佣金收入适用的最高税率为40%。新个人所得税法下，保险营销员佣金收入适用最高45%的税率。对于超高收入保险营销员来说，新个税法增加的6 万元减除费用、专项扣除、专项附加扣除等，对其应纳个人所得税的有利影响不足以抵消边际税率增加的不利影响，导致其在新个税法下税负增加。

在新个人所得税法实施前后，不同收入阶段的保险营销员个人所得税税负变动情况，具体见表4。（表4）

表2 七级超额累进税率具体税率一览表

表3

四、小结

新个人所得税法的实施，为广大保险营销员带来了利好消息，很大程度上降低了保险营销员的税收负担。特别是占代理人队伍比重较大的中低收入群体的税后收入将得到有效改善，切实收获了满满的获得感，帮助增加保险营销员群体的自我认同感和团体凝聚力，无疑对保险企业营销员队伍的发展壮大起到积极作用。保险营销员数量是保费收入的基本支撑，保费收入的增长很大程度上取决于保险营销员队伍人数的增长。因此，从保险行业角度来看，新个人所得税法的实施无疑对整个保险行业的健康稳定发展有积极作用。