H企业内部转移定价优化研究

邓文文

摘 要：通过对H企业内部转移定价现状的梳理，提出了适合H企业自身的内部转移定价方案，即按照内部产品是否存在完全竞争市场，分别采用成本加成和市价为依据的协商定价法。

关键词：转移定价;内部产品;优化研究

一、内部转移定价概述

1.内部转移定价内涵

内部定价主要是指在同一个企业当中，母公司与子公司、子公司与子公司之间销售商品、提供劳务、转让资产、内部借贷等活动需要确定的内部价格。这种价格不是真正意义上的公允价，但是也会以一定的市场价格作为参考，它主要是根据企业的整体战略目标制定的。

2.内部转移定价目的

内部转移定价的目的有多种，但是主要有以下几种：

（1）取得企业整体的节税效应。企业内部有盈利企业和亏损企业，也存在高新技术企业和普通企业，那么可能存在部分企业缴纳高额税金，但是一部分企业却濒临破产，针对这种情况，可以通过合理合法的税收筹划，实现企业整体的节税效应，改善企业的盈利能力和资金流。

（2）明确企业责任，便于考核。从经济学视角来看企业管控，组织扩大迫使企业分权化管理，那么随之就需要确定各个子公司属于哪种责任中心，便于考核，而内部转移定价也从侧面反映考核的合理性。

（3）引导企业内资金流动。集权化管控的企业可能通过资金池的方式强制归集资金，然后按一定规则分配，但是这种强势的资金流动可能效果并不尽如人意。反而，通过制定内部转移定价，实现柔和的资金流动可能会让企业管理更和谐。

（4）优化企业内部财务管控。企业内部的转移定价关系到企业战略目标的达成，通过有效的财务管控，制定合理的企业内部转移定价指南，可以让企业管理形成合力，促成目标的达成。

3.内部转移定价的原则

企业内部转移定价有一定的风险和复杂性，所以需要确定企业内部转移定价的原则，主要有：

（1）公平性原则。企业内部转移定价事关企业的战略目标的达成，要想让企业形成合力，需要团结各个板块和子公司，公平公正是第一原则，一旦失去公平，企业不但达不到最初的目的，可能还会事与愿违。

（2）合法性原则。内部转移定价有节税的目的，需要合理的规划，底线是不能触犯我国的税法。

（3）导向性原则。企业内部生产的产品众多，对各个子公司而言，可能考虑局部利益而忽略整体利益，所以企业需要在内部转移定价中体现导向型的原则。对利润大且公司大力发展的产品可以定价较高，对利润小、公司基本放弃的产品可以压低定价。

4.内部转移定价的方法

企业内部转移定价的方法较多，归纳起来主要有如下几种：

（1）市场价。市场价是指根据市场产品或服务的市场价格作为内部转移结算价。当内部转移的产品或服务存在一个完全竞争市场时，比较合理的内部转移价格就应该参考市场价。一般而言，市场价格如果作为企业的内部转移价时，无论是对于销售方，还是作为购买方，都会认为比较公平，既不会让销售方因在集团内部销售产品而使收入减少，也不会导致购买方因采购集团内部商品而增加成本。另外，如果以市场价作为内部转移价格，对集团内各分部的考核也是较为合理的。企业引入市场价作为内部转移价也有其优点和缺点。优点：以市场价格为基础，交易比较公平，有利于各分部的考核和激励，能调动各方的积极性，增强各个成员企业的市场竞争力。缺点：在实际交易中，完全的竞争市场一般是不存在的，获取市场价客观上存在一定困难和限制，并且很有可能获取的市场价具有特殊性，不具有普遍性，从某种程度又影响了业绩评价的公平。企业内部如果计划采用市场价时，也需要考虑几种前提条件：一是如果内部企业的转移价格与市价相当，并且销售方有意愿在集团内部销售，那么内部購买方有采购的义务;二是内部的销售方对集团有对外销售的权力;三是如果企业内部采购价高于市价，采购方有对外采购的权力。这几个前提条件需要集团在企业内部转移定价指南中规定清楚，并且定期让审计监督。

（2）协商价。协商价是指集团内部往来单位通过谈判来决定产品或服务的销售和采购价。协商价并不是凭空产生的，也需要一定的依据，比如市价或成本价等。企业在实际经营时，如果想找到一个完全竞争的外部市场是比较困难的，这种情况下，适当的谈判协商能加快解决问题的进度。产品或服务的协商价一般高于成本，低于市价，卖方可以把节约的营销费用让渡给购买方，并且企业内部的采购方信用好、风险低，几乎没有坏账损失的风险。但是，协商价可能会让谈判能力较强的分部得利，不过谈判能力也是分部经理重要的素质之一。

（3）成本导向价。成本导向定价的方法也是企业内部转移定价中的重要方法之一，它主要是要求企业内部转移定价的依据是产品或服务的成本。以成本为导向定价的形式主要分为以下几种：一是完全成本加成。这里的完全成本主要是产品的制造成本，包括了原料、人工和制造费用等，完全成本又可以细分为实际成本和标准成本，加成率主要考虑内部单位的利润率，保证产品出售方能在覆盖成本后能获得一定的利润。一般选择标准完全成本而不是实际完全成本，这样就可以避免因产品销售方的低效而产生的附加成本。二是变动成本加成。这里的变动成本是指管理会计的概念，只考虑了产品成本里面的变动部分，不包含成本里的固定费用。这种方法对产品提供方的成本控制提出了更高要求，具体有哪些成本是真正随着产量而变化？固定费用的投入到底有多大产出？当然，这种方法的加成可能要高于上述方法的加成，最后仍然要考虑给产品提供方一定合理的利润率，保证其经营的积极性。

二、H企业内部转移定价现状分析

1.H企业公司经营特点

H企业是江苏省一家老字号国营企业，主要从事调味品的生产和销售，是中国最有历史和知名度的调味品企业之一。H企业的前身是一家生产调味品的家庭作坊，经过一百多年的发展，在建国初期改制为国有企业。21世纪初，H企业的核心板块的子公司成功登陆A股市场，成为调味品相关细分行业的首家上市公司。截至2019年底，H企业拥有员工3000人，年产量近30万吨，产值超20亿，是相关调味品细分行业的龙头企业。

H企业可以分为两个层级，一级管理集团和二级实业集团，一级管理集团主要以战略管控为主，下辖的子公司行业比较分散，包括调味品的生产销售，包装的生产、销售，酒的销售，房地产开发，物业管理等。二级实业集团是H企业的优质资产，主要是调味品的生产和销售，主业相对集中，并且实业集团的本部体量最大，下辖的子公司都是围绕其行业和上下游展开，二级实业集团的管控偏向于操作管控型。一级管理集团的内部交易并不频繁，也不是H企业管理的重点，二级实业集团本部作为上市公司，拥有较大的市场影响力，所以部分子公司都会把产品先销售给上市公司，上市公司然后利用自身庞大的经销售网络进行分销，这就形成了一定规模的内部交易。

2.H企业公司内部转移定价管理存在的问题

H企业作为当地国资委下属企业，在20世纪初期开始进行企业扩张，在进攻型战略导向下，其规模越来越大，但是经营质量却并没有较大程度提升，在管理理念和手段上还是比较粗放和落后。进入20世纪20年代，企业领导层更替，新的管理层也带来了新的理念和方法，H企业也开始重新聚焦主业，规范管理，想通过管理提升来带动企業的发展。所以，在此前提下，H企业对系列管理方法进行了梳理和规范，这其中就包括企业内部转移定价的管理。经过对企业内部转移定价现状的梳理，发现以下问题：

（1）内部转移定价的目的不明确。

企业内部转移定价的目的是其逻辑起点。H企业虽然在其内部形成了一套转移价格，但是其基于法人间的结算需求，管理层在定价时可能并没有考虑到其转移定价的目的，或者内部转移定价并没有上升到H企业集团管理层面来考虑。正是因为目的的不明确，企业内部买卖双方出现了一些异常情况，如下表1。表1是相关子公司与H股份公司内部交易而承担的一些促销费用，比如进场费、提成、扣减产量等。H股份公司采购子公司产品，然后统一销售，因为销售费用比率的限制，部分促销费用无法合理地在账面核销，所以通过各种并不合理的方式转嫁到了商品提供方，这种形式体现出企业内部转移定价的无序性和无目的性。

（2）缺少有效的内部定价方法

H企业在制定内部转移定价的方法上也缺乏有效手段，其主要是通过商品销售方提供其完全成本，然后商品接收方估算其综合毛利率，即产品生产到最终出售的毛利率，最后人为在综合毛利率中进行分成，如下表2。

上述H企业内部转移定价方法中存在诸多问题。首先，商品销售方提供的是完全成本，财务上的完全成本是根据实际成本核算，包括了产品的原料、人工和制造费用。原材料有BOM（标准物料清单）支撑，可以通过分析损耗率是否超标来分析合理性;人工费用没有标准依据，销售方完全以实际人工支出来进行分配，如果产品销售方产销规模大，则分配到单位产品的人工少，反之则多;制造费用也是根据产品销售方实际发生的费用进行分配，没有费用标准。这种以实际完全成本法为依据的成本核算，掩盖了商品销售方的低效和浪费，并且把这种低效和浪费转嫁到了商品购买方。其次，内部交易双方人为地进行毛利率的分成，这种利润分配方法存在严重的利益博弈。在毛利率的分配方面，双方没有有效的标准，只能根据已有的毛利率分配标准进行调整，而这种调整受到很多因素的影响，比如双方的整体效益、小股东、谈判能力等。

三、H企业内部转移定价优化方案

1.H企业内部转移定价目的

上文已经对企业内部转移定价的目的作了说明，主要有节税，便于企业考核，引导资金流动和优化财务管控等目的。站在H企业角度分析，其内部转移定价的目的应该囊括了以下几个目的。

首先，H企业可以通过转移定价合理节税。H企业的内部交易主要是在二级实业集团发生，主要在H股份和其子公司之间，而相关子公司给H股份公司的结算价过高，导致H股份的毛利率甚至无法覆盖H股份的销售费用率。一方面子公司在盈利，缴纳25%的所得税，另一方面H股份公司作为高新技术企业，享受10%的税率优惠却产生亏损，这种畸形的结构导致了企业整体的税负增加。

其次，H企业可以通过内部转移定价的优化助于企业内部考核。企业内部转移定价会决定企业的损益状况，而损益状况一般都是企业考核的核心点。现阶段因为定价的不合理，扭曲了部分企业的盈亏情况，而依据这种盈亏情况的考核就存在明显问题。企业需要在制定内部转移定价之前，需要确定各个子公司的分部属性，是属于成本中心、利润中心还是投资中心，属性的确定是考核的依据，考核确定之后，各个分部就不会再过多地纠结于内部转移价格。

再次，企业内部转移定价可以优化财务管控。财务管理的目的是实现企业的战略目标，而企业内部转移定价是财务管理中的重要内容。H企业的财务管理一直都是短板，如果能制定合理的内部转移定价，可以有效整合企业资源，统一企业各分部目标，最终实现企业战略目标。

2.H企业内部转移定价的方法

H企业内部转移定价的方法可以分三步进行，首先是确定内部交易的产品是否存在完全竞争市场，其次分别计算产品的标准完全成本加成和获得产品的市场价，最后通过内部谈判定价。下图为H企业内部转移定价的流程图。

H企业内部转移定价流程图

确定内部交易的产品是否存在完全竞争市场，需要梳理企业内存在内部交易的主要产品。根据分部规模可以合理选择内部交易的主要产品数量，不宜过多，一般可以根据产品销售额占比来确定产品种类，根据H酒业和H新型调味品的内部数据分析，其内部交易主要品种都控制在10个以内。然后由销售部负责主要产品的市场调查，推断其是否拥有完全竞争市场，需要注意的是绝对的完全竞争市场是不存在的，如果能找到类似的产品，并且竞争比较激烈，那么就可以视同拥有完全竞争市场。从H企业的角度来看，大部分产品应该是拥有完全竞争市场的，料酒、麻油、醋等应该属于日常消耗品，行业进入门槛不高，市场分散，竞争激烈。

在对产品进行充分调查后，需要把内部交易产品分为两类，有完全竞争市场和无完全竞争市场。如果没有完全竞争市场，那么就要计算主要产品成本，产品成本以标准完全成本为主。产品的标准完全成本主要包含三个主要因素：材料和包装物、人工和制造费用。H企业的原料和包装物现已经制定了标准BOM（物料清单），每种产品的主要原料和包装物标准可以获取，但是人工和制造费用的单位标准成本暂时还没有制定，单位产品的标准成本不易取得。面对这种困境可以从两种思路去解决，第一是制定企业的标准成本体系，可以通过梳理去制定单位人工和制造费用的标准;第二是只考虑原料标准，把人工和制造费用放到加成里面去考虑。在计算成产品的标准成本后，需要根据产品的合理毛利率去加成，毛利率的确定可以通过确定净利率、期间费用率倒推。

如果拥有完全竞争市场，那么就需要获取内部交易主要产品的市场价。这里的市场价并不是零售价，而更接近于批发价，批发价的获取可能需要通过询价的方式获取。如果想获取醋等调味品的供应价，可以找到三家左右的供应商进行询价，品牌由买方提供，进行外包式生产，供应商需要提供相对明细的报价，可以通过加权的方式获取产品的市场价。

最后，在获取了市场价或标准成本加成的价格后，买卖双方的总经理需要协商确定最终的内部交易价格。在这种情况下，交易双方需要根据已经确定的相对合理的价格进行测算，并且考虑自身的实际规模和经营情况，最终做出一定的妥协和让步。在协商过程中企业的顶层设计显得尤为关键，这里的顶层设计主要有两点：分部属性和分部股权结构。如果分部被定位为成本中心，它关注和考核的重点自然在成本方面，如果它是商品的提供方，销售收入的多少并不会过于敏感。至于股权结构，如果分部为利润中心，并且分部小股东也参与公司决策，那必然会在交易价格上寸土必争，加剧博弈的程度。

3.H企业内部转移定价的风险控制

H企业的目的是通过制定内部转移定价的机制，在较长时间内保证企业内部往来交易的合理，所以制定《企业内部转移定价指南》是目的实现的基本保证。如下表3，可以对《企业内部转移定价指南》进行大概说明。

除了通过制定规则来控制风险，H企业还需要关注的两个重要风险点：分部属性和分部股权结构，这是企业的顶层规划和设计，如果没有企业的统一规划，那么可能对内部转移定价的目的产生较大不利影响。

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