“肥水不流外人田”之真相浮出

在对M集团进行经济责任审计过程中，审计人员了解到该集团的孙公司A公司是房地产开发公司，主要投资XXX建设项目（以下简称XXX项目），投资金额为13亿元，建筑规模为19万平方米，计划工期为3年。截至审计日，项目建设已逾6年且未完工。考虑到近年房地产行业风险大，XXX项目投资金额大，审计组成立专项小组，从程序合规、过程监控、后续效应等方面重点审计XXX项目。

一、关联单位锁疑点，层层细探抓异常

审计人员在进点后了解到M集团旗下配套齐全，能同时满足工程的设计、施工、监理等。除了A房地产开发公司（以下简称A公司），还有B建筑设计院、E监理公司、N工程承包公司、F贸易公司，具体关系如图1所示。

由此，该项目是否存在关联交易以及关联交易是否合规，成为审计人员的关注点。审计组请A公司提供XXX项目的招投标一览表，共17个招标项，见表1。

图1 M集团旗下单位关系图

表1 XXX项目招投标一览表

XXX项目招投标一览表迅速引起审计人员的关注，XXX项目监理工程通过邀请招标，中标单位为E监理公司（M集团子公司）。审计人员怀疑监理招标中有可能存在决策审批或者方案执行上的问题，于是请A公司人员拿出招标方案决策依据。A公司人员称“招标方案均通过了公司内部决策和M集团公司的批复，一切符合要求”，并提供了证明材料：《A公司2013年关于XXX项目招标计划专题会议纪要》，同意XXX项目招标计划，其中，监理工程为邀请招标；《M集团关于XXX项目招标方案核准的批复》，同意A公司上报的XXX项目招标计划。

这回答看似滴水不漏，实则避重就轻。因为合规不仅要看单位内部合规，更要看是否符合国家和集团的规定。审计人员查看XXX项目备案表，该项目在某市发改局备案，根据《中华人民共和国招投标法实施条例》“按照国家规定需要履行审批、核准手续的依法必须进行招标的项目，其招标范围、招标方式、招标组织应当报项目审批、核准部门审批、核准”的规定，XXX项目的招标方案应该由某市发改局核准。同时，根据《中华人民共和国招标投标法实施条例》“国有资金占控股或者主导地位的依法必须进行招标的项目，应当公开招标”的规定，该监理工程应该公开招标。M集团的内部决策不能代替政府的外部审批，何况是该决策事项已违反招投标相关规定，A公司更不能以此执行。

既然E监理公司是放宽招标方式才得以中标，会不会存在资质不合要求、履职不到位的情况呢？审计人员决定先查看资质证书，E监理公司为监理甲级，符合招投标和工程要求。再去现场实地查看并翻阅现场工程资料，发现XXX项目的边坡支护和土石方工程已完工四年但未出具结算报告，深究原因为A公司、E监理公司现场管理不到位，未对冷开挖、爆破等工程量进行签字确认。这直接导致事务所在工程结算审计时，施工方送审金额和事务所结算金额相差1 500万元，结算报告已延期两年未出具，最终可能会引发法律纠纷。

二、资金流向露端倪，乘胜追击拨迷雾

审计人员在审计XXX项目付款情况时，意外地发现A公司与Z设计院签订《设计合同》，但A公司将设计费1 292万元全额支付给了B设计院（M集团的孙公司）。审计人员不禁提出疑问：Z设计院是合同单位，为何会将设计费支付给B设计院？难道B设计院和Z设计院之间还有资金往来？于是，审计人员延伸再查看B设计院的财务账，发现B设计院支付了Z设计院管理咨询费165万元。询问A公司人员为何将设计费支付给B设计院，A公司这才拿出B设计院和Z设计院签订的《工程设计补充协议》，原来Z设计院将XXX项目设计工作分包给不满足招标资质的B设计院，并约定B设计院负责制图并收取A公司的设计费1 292万元，Z设计院负责盖章收取B设计院的咨询费165万元。

审计人员从资金流向看出端倪，决定再深入审计XXX项目设计工程招投标环节，翻阅招投标资料如下：2012年7月，A公司对XXX项目的设计进行公开招标，投标人资质要求为工程设计甲级资质。经评标，第一中标候选人、第二中标候选人、第三中标候选人分别为X设计院、Y设计院、Z设计院。审计人员发现中标通知书中的中标人为第一中标候选人，A公司先后与第一中标候选人、第三中标候选人签订合同。A公司人员辩称，由于第一中标候选人和第二中标候选人分别弃权，所以我们解除了与第一中标候选人签订的原《设计合同》，最终与第三中标候选人重新签订《设计合同》。审计人员半信半疑，对基本资料按时间的先后顺序进行梳理，XXX项目设计工程招投标环节各事项时间见表2。

表2 XXX项目设计工程招投标环节各事项时间表

最终，审计人员从时间的逻辑顺序中发现异常：1.第二中标候选人为何在发布中标通知书之前就出具中标弃权书？2.第一中标候选人为何在已经放弃中标的情况下，仍然与A公司签订合同？3.第一中标候选人签订合同后放弃设计服务工作，属于合同解除性质，不属于招投标阶段的中标候选人弃标情形，A公司为何不重新招标而是直接从原中标候选人中选择签约主体？

A公司人员最终才支支吾吾地说“时隔久远，经办人早已离职，只听说当时为了与Z设计院签订合同，补充了中标弃权书”。原来A公司的中标弃权书就是为了混淆视听，来了一出“狸猫换太子”，但未重新公开招投标就直接与Z设计院签订合同的违规事实，终究还是没能逃过审计人员的火眼金睛。审计人员紧抓资金和招投标的异常，乘胜追击再深探关联交易是否还存在违规问题。

乘胜追击一：明确A公司设计费拦标价的确定方法，查明设计费是否公允？

审计设计费拦标价的确定方法，A公司XXX项目设计费拦标价专题会议纪要显示“按国家设计收费标准确定拦标价为72元/平方米，设计内容包含规划设计方案、施工图设计及政府职能部门对接工作、后期服务费用”。由于审计人员缺乏工程设计专业知识，于是请专家现场把关，给出专业意见：按照国家计委、建设部发布的《工程勘察设计收费标准》（2002年修订本），计算出本项目的单方建筑设计费单价为38.82元/平方米（若按打8折计算为31.01元/平方米）。中标价68元/平方米明显高于市场价格和行业标准。审计人员不禁感叹，这设计费竟然比行业价高出了一倍，直接导致XXX项目设计成本增加近600万元。

乘胜追击二：A公司费尽心思将超额利润转移给B设计院，B设计院真实的设计成本又是多少呢？会不会存在利益输送呢？

审计人员对B设计院进行了延伸审计，重点审计成本费用方面，得知B设计院成本主要有设计人员工资、奖金及设计费提成等费用。查看财务账和相关凭证后，果不其然，发现设计费提成的内部控制存在缺陷。设计费提成计提依据只有列明人员、工种、提成金额的清单，没有具体设计项目、工作量、提成标准等计算过程。很多设计费提成无依据，通过个人签字，数十万设计费就提出去了，无法查明资金去向是否与设计人员真实完成的工作量相符，也无从得知是否存在不该领用的设计费提成。

乘胜追击三：B设计院是丙级设计资质，满足不了招标资质的要求，那么设计图纸是否按时按量的完成？是否对建设过程造成了什么不良后果？

翻阅XXX项目（XXX项目共包括1#、2#、3#、4#、5#、6#、7#7栋楼）的施工图设计文件的行政审查文件，发现1#楼工程设计文件是由X设计院设计，并于2012年8月审查合格；其余6栋楼是由Z设计院设计，并于2014年3月审查合格。审计人员瞬间感觉不对啊，根据《建筑工程施工许可管理办法》规定“建设单位申请领取施工许可证，应当有满足施工需要的技术资料，施工图设计文件已按规定审查合格”，但A公司在2012年9月取得了7栋楼的施工许可证并开始建设，彼时大部分设计图纸居然未完成。审计人员马上对A公司工程人员进行了访谈，这才承认B设计院的设计能力根本无法承担XXX项目的设计工作，整个项目在建设过程中一直处于边设计、边建设、边修改的状态，加大了工程成本，也导致工程严重拖期。另外，施工许可证的设计单位为X设计院，这才解释了为什么A公司一开始与X设计院签订《设计合同》。

经过审计人员三连追击，终于拨开迷雾见月明。

三、关联合同现猫腻，深入挖掘现问题

审计人员查阅XXX项目合同台账，发现A公司与F贸易公司（M集团的子公司）签订了《XXX项目钢材购销合同》，这一关联合同让审计人员满是疑惑：因为XXX项目主体土建工程中标单位是L公司，且与A公司签订的《施工合同》约定为包工包料，但为何A公司与F贸易公司之间还存在XXX项目钢材购销呢？查看A公司财务账，确实在2014-2015年期间支付F贸易公司（M集团子公司）钢材款3 800万元。对A公司人员进行访谈，A公司人员解释道“A公司在F贸易公司购买钢材，让L公司签收钢材用于XXX项目，A公司与L公司口头约定待竣工结算审计时由双方对钢材使用量和价格进行协商确认并抵扣工程款”。

审计人员恍然大悟，原来A公司未履行《施工合同》的书面变更程序，直接将“包工包料”变为“甲供钢材”。审计人员随即查阅对比了A公司采购钢材清单和L公司签收钢材的签收单，发现L公司的签收单上仅对数量进行了确认，自始至终都未对“甲供”钢材单价及总金额进行确认。审计人员最终核实，A公司与L公司仅口头约定钢材结算待竣工结算审计时协商确认，从未对钢材单价有书面约定。就这样，未来钢材结算存在极大的不确定性风险彻底暴露。

四、经验与体会

经过审计人员的不懈努力，对关联单位、关联资金流、关联合同等层层探究，一个完整清晰的逻辑链条终于浮出水面。表面上，A公司为了实现“抱团取暖”，选择与E监理公司、B设计院、F贸易公司进行合作，扶持内部配套企业，做到“肥水不流外人田”。但实际情况是，通过规避招标核准、违法分包、违规提高设计费、擅自改变中标结果和合同条款等违规方式，将利益输送给关联单位，再通过关联单位将利益输送给个人。再加之部分关联单位未尽责履职或无能力履职，直接导致了XXX项目工程拖期、成本加大、项目亏损等严重后果。

回顾整个审计过程，有以下三点感悟：

1.关注高风险领域，找准审计重点。以风险为导向进行审计是提高审计效率、加强审计质量控制、防范审计风险的重要基础。本案例经过风险评估后，派出专项审计小组，重点关注XXX项目的资金、招投标等高风险点，查明违规问题、风险事项等。

2.紧紧抓住资金流。资金流向是一切经济活动的浓缩，最能体现业务真实行为。审计项目过程中，审计人员重点审计资金流是否与信息流、实物流、业务流一致，把握住资金流的异常点，“乘胜追击”挖掘异常的背后是否存在管理问题或舞弊行为，最大限度地将每个问题查明查透。

3.“肥水不流外人田”的关联交易通常是重要的审计线索。审计人员应该保持高度的职业敏锐性，抓住关联合同、关联资金流等线索点，重点审计关联交易的决策审批程序、比质比价过程、履行质量等是否合规。如果有条件延伸的，可以进一步审计关联单位是否存在不合理事项，特别是费用方面。

关联交易仅仅是容易滋生不合规事项的温床，并非是本身不合规。本案例仅提供一种审计思路，审计人员以怀疑的眼光审慎看待关联交易是必要的。