风险导向社会工作服务项目的财务评估
2020-08-13温欣
温 欣
(山东青年政治学院 政治与公共管理学院,济南250014)
社会工作服务作为市场经济下政府满足社会民生需要的重要途径扮演着重要的作用。与政府直接提供服务相比,政府购买社会工作服务在专业性、灵活性等方面具有显著的优势,社会组织以服务参与社会治理成为一种共识。实现政府购买服务的有效、持续发展,需要不断完善政府购买服务的评估机制,实现财政资金的有效使用,推动行业健康发展。
政府与社会组织关系的研究主要分为以公民社会、法团主义为主的西方传统取向和以结构主义和行动主义为主的本土理论建构。彭少峰(2019)提出应具包容性、整合性的研究框架。黄晓春、嵇欣(2014)提出“非协同治理-策略行动”的政-社关系理论模型,打破了宏观结构与微观行动的理论边界。志愿失灵是解释开展社会服务评估的重要理论依据,正是由于存在着志愿失灵,需要加强对社会组织的监督、管理与评估。叶托和胡税根(2015)等认为政府要成为“精明买家”,就必须不断完善评估体制。赵环、徐选国和杨君(2015)认为第三方评估是加强社会组织公信力和创建政府与社会组织之间相互信任关系的重要手段。潘旦和向德彩(2013)也将第三方评估视为社会组织获取社会合法性和避免权利滥用的必然选择。在第三方评估中,财务评估逐渐被纳入第三方评估的主要内容,因财务评估的可量化性,越来越被政府和第三方评估机构所重视[1-8]。有效的财务评估对政府购买服务的制度化发展具有重要的意义:一是财务评估本身是规避政府行政风险的重要工具,是评估社会组织是否存在舞弊的重要工具。二是财务评估是社会服务项目评估重要组成部分,是评估社会服务项目良性运行的重要依据,是监督社会组织用人规范和规范运行的重要工具。
在对评估机制的研究中,研究者在承认第三方评估的功能前提下,韩江风(2019)从第三方评估的困境出发,认为第三方评估存在独立性不强、专业化水平不高、客观性不足、评估效益不明显等方面存在内卷化现象,缺乏评估的效率[9]。社会服务的第三方评估在中国属于新生事物,如何有效的评估真正实现评估的功能,需要在不断开展行动研究的基础上,实现评估效率和效果统一,但尚未有研究从风险导向审计模式的角度研究社会工作服务项目的财务评估。从2006年开始,传统审计风险模型向审计风险模式转型,强调对内部控制和风险的预防,是一种主动控制风险、提高审计效果和效率的审计模式[10],审计不再以大规模的抽调原始凭证等低效率重复性的程序为主,而转移为风险导向的审计模式,通过评估行业和组织风险,通过增加控制测试和分析程序把控风险,提高审计的效率和效果。因此,本文以社会服务项目评估为例,采用质性研究和行动研究相结合的方法,对社会服务项目财务风险和评估过程进行研究,分析评估过程中的社会服务项目风险及其应对,进而构建基于风险导向的评估框架。
一、研究方法
(一)研究方法
本文采用行动研究的方式考查社会工作服务项目评估中的风险识别与风险防范,并结合半结构访谈法收集一手资料。
1.行动研究。本文的主要研究成果均是在行动研究的过程中获得的。社会工作服务项目财务评估作为新生事物,其发展规律既要适合我国社会组织和政府购买服务的客观发展规律,又须借鉴业已成型的国际财务审计模型。笔者基于开展上市公司年度财务审计经验的基础上,实际开展社会工作服务项目财务评估工作,并在评估中识别和应对社会工作服务项目财务评估风险,形成评估框架。
2.半结构访谈。半结构访谈是研究主要的资料收集方法。通过选取具有典型性的评估案例,对评估的利益相关者共计12人进行访谈,了解评估方、购买方、承接方和落地方等主体在评估过程中对评估的看法及社会工作服务项目财务评估本身的结构性问题,并在此基础上理解各主体诉求和发展规律,构建社会工作服务项目财务评估的理论模型。
(二)研究对象
A项目为某市民政系统连续多年购买同一家机构的社会工作服务项目A。民政资金来自于财政资金,通过招标的方式由该市的具有政府购买服务资格的社会工作服务机构竞标,由价低质优的机构最终中标。项目服务方与项目落地方形成良好的互助关系。在民政局购买A项目的基础上,社区所在街道投入经费购买机构的其他项目。项目评估方是该区民政局委托购买的第三方社会组织实施评估。
B项目为某街道连续多年购买同一家机构的社会工作服务项目B。资金来源为街道自筹经费,双方签订合同达成服务协议,以落地社区为核心,辐射整个街道。项目由街道及落地社区组织评估。
C项目为某市购买的连续两年的社会工作服务项目,项目周期2018年至2019年两年,资金来源为该市民政局财政资金,通过招投标方式由该市的具有政府购买服务资格的社会工作服务机构竞标,由价低质优的机构最终中标。该市民政局同时招标了该项目的评估项目,购买第三方对该项目进行评估。访谈名单如表1。
二、社会工作服务项目财务评估的困境
从整体上来说,“以评促建”是评估利益相关方共同的核心目标。评估过程的政策导向对机构的项目管理产生积极导向作用。对项目专业化和财务规范化具有指导意义。但是在效率和效果方面存在困境:一是社会组织在多大程度自主支配经费;二是社会组织在多大程度上为政府提供其所要求的财务信息。在研究中,机构在财务评估中自主性缺乏,政—社边界模糊,其表现为“过度财务评估”“缺乏 财务评估”和“无效财务评估”。
表1 评估项目访谈名单
(一)过度财务评估
过度财务评估是指评估方采用超过社会组织和社会工作服务项目财务运作规律的评估要求对其进行财务评估,即“重财务评估轻效果评估”问题。主要体现在要求预算和支出的完全匹配、超过预算支出等,这种评估要求在实际来说是不符合社会工作项目和机构的发展规律的。第一,作为不以营利为目的的民办非企业,社会工作服务机构的资金主要来自于政府购买服务,主要支出于提供社会服务过程所产生的人工费用和活动经费,其本身的财务风险承受能力不足。项目运作过程中不可避免会产生人员流动、项目办公环节限制等,由此必然会产生与预算不符的现象。第二,项目协议多约定在项目结束后支付部分尾款,部分合同甚至约定尾款比例高达20%。如果财务评估要求当期财务支出大于或等于财务收入,其导致的结果就是无法发放工资或依靠贷款发放工资。财务评估需要在社会组织和社会工作服务项目基本运行规律的基础上展开,引导社会组织健康发展,过度评估给组织发展带来不必要的限制,甚至降低了项目活力。
“评估要求我们都花完,这从机构的实际发展来说就是不可能的。你想,如果每年管理费都花完了,机构如果计划在未来有一些整体上的发展,钱从哪里来?如果某些项目资金到位稍微延迟了一些,机构怎么发工资?机构管理费如果当期必须清的话,根本无法发展。(A1)”
“确实我们没有办法和预算保持一致,本来想着项目点能提供电脑,但是就是没有,为了办公需要,买了两台电脑。确实预算里没有固定资产这一项,但是办公需要,也需要买呀。(C1)”
政府及第三方评估的逻辑很简单:财政的钱必须能够最大限度的发挥作用,支出最好能够和预算完全相符。如果能够超出预算,则说明政府购买服务物超所值。基层政府行政逻辑能最大程度的规避政府在现行制度框架下规避形式上的风险,但是将风险转嫁给社会组织的做法既不是在实际上规避风险,也不利于社会组织的长远发展,使社会组织和社会工作服务项目成为政府的“伙计”。
(二)无效财务评估
无效财务评估是指评估方评估的内容超过了其评估目标的规定,超出部分评估本身缺乏效果。在A、C项目财务评估中,社会工作服务项目借鉴了商业组织审计的模式,即每一项支出都需要提供合法、合规的依据。这本身是非常规范的财务评估制度框架。但是在实际过程中,第三方不仅查阅项目本身的流水和财务原始凭证,也会对整个机构的资金状况进行了解,甚至出现了逐页翻看凭证的状态,缺乏效率。
“看到要准备这些材料我就觉得手伸得太长了,作为项目评估,购买了机构服务购买金额的十分之一,却要看机构所有的流水、总账,这个其实是不合理的。我们当然可以给他们看,这没什么。但是从权力来说,他们手伸得过长。但是没办法,你不提供你可能就没办法过,关系就不好打理。(A1)”
“你看财务评估,我们把机构所有的凭证都报过去,有时候他们问一笔账,但是我们一看却是其他项目的。但也会给他们稍微解释一下。(C1)”
“其实我们很难对项目财务进行评估,拿给我们报告我们也很难一笔笔核对,就只能看活动是否做了,有一个直观的印象。(B4)”
无效的财务评估实质上是评估方缺乏明确评估边界,其本质是作为购买方权力的过度延伸或监管不足,既使评估方提出了不合理要求,但是为了不破坏与购买方的关系,让渡权力行使范围,消耗不必要的行政资源。
(三)财务评估不足
财务评估不足是指社会工作服务项目缺乏财务评估或者评估程序不足,这种现象依然是存在的。在B项目中,其评估主要是每年进行项目评估,同时需要项目提供财务支出明细。这种方式简单、边界,但是也存在着资金管理缺失的风险。
“你看这项目也都三年了,合作也是比较好的。我们财务上监管是比较少的,我们是看见活动都是照常看着了,但是经费是怎么支出的,我们是不清楚的。今年巡查组过来,也指出了我们这部分资金监管中的问题,我们也是需要去解决这个问题(B3)。”
“我们就想着把项目做好了,财务上压力不是特别大,都是每年提供一个财务支出,我们报销活动经费都有一个台账去记录。(B2)”
评估不足多发生于欠发达地区及基层的政府购买社会工作服务中,因为政府购买服务的制度规范缺乏了解等原因,项目的签订多源于对社会组织的信任。这种基于信任的评估过程为初创期的社会工作服务项目的发展提供了便利,但是对于未来购买方的购买风险及社会工作服务机构的规范化发展埋下了隐患。
三、风险导向的社会服务项目财务评估
(一)社会工作服务项目财务风险分析
社会工作服务项目财务评估中出现的政社关系困境根源在于主体间对各方边界把控的失当。对政府而言,一方面因为志愿失灵的存在,政府希望对所购买的社会工作服务项目进行有效的监管,避免财政资金使用不当及由购买服务带来的未来审计中可能存在的风险。另一方面,也存在购买方与承接方基于私人信任导致对风险的主观忽略,而滋生志愿失灵风险。对第三方评估机构而言,对专业性的追求,通过增加审计程序,杜绝风险,却因此增加评估的社会成本。
根据萨拉蒙的观点,慈善不足、慈善父权性、慈善的业余性和慈善的特殊性是志愿失能的主要特征。国内学者也在萨拉蒙研究提出中国志愿失能的主要特征——专业性不强、行政化和资金不足(黄娟,2018)。这两种实践逻辑本身却间接导致志愿失灵的内卷化发展。主要原因包括:第一,现行的财务评估逻辑,对人工成本进行了严格的界定,但面对社会服务项目人员流失率较高的现状,固定人工成本固然能够为招募到更加优质的社工奠定基础,但是也在事实上因为缺乏比较的经费,降低了组织培养年轻社工、进行督导培训提升专业社工能力的动机。第二,财务评估要求项目经费根据预算全部甚至超过预算支出,组织灵活支配的资金十分有限,甚至入不敷出,使社会组织日益成为购买方的“伙计”,而非“伙伴”,行政化日益严重。
这种志愿失灵现象的长期存在是结构性的困境,其所带给社会组织结构性的压力也是社会组织财务风险的重要根源。审计的三因素理论认为,舞弊主要受三个因素影响:压力、机会和借口,三个因素相互作用和影响,是舞弊发生影响因素不可分割的整体(见图1)。第一,从压力角度而言,与上市公司营造盈利能力强的形象、提高投资者信心的压力不同,社会组织的压力是生存的压力。作为不以盈利为目的,主要通过政府购买服务、为社会提供专业性的社会服务机构而言,如果每个项目均超出预算支出,机构难以为继。这种生存的巨大压力也为社会组织寻找财务评估的灰色地带提供了“借口”。社会治理需要社会组织的广泛参与,未来满足人民对美好生活向往的需要使得政府必需越来越依赖社会组织提供更加专业化的服务。这是社会组织发展的根本机会,也是社会组织的某些权衡之术被购买方和评估方“默会”的机会。
这种逻辑从根本上来说,是缺乏效率和效果的。现代审计思想是提供合理保证而非绝对的保证,即使是具有较大影响力的上市公司的审计,也只是在一定程度上控制风险。与商业组织相比,社会组织本身具有较低的财务风险。以社会工作服务项目为例,70%以上都是人力成本支出。根据法律规定,10%的管理费是机构自主支出,社会组织的财务风险是比较小的,但同时也存在市场准入门槛低、行业制度不规范导致的风险。因此,通过有效的风险识别,进行内部控制测试,增加实质性分析程序,减少细节测试,提高财务评估的效率,以扭转社会服务项目评估困局。
图1 项目财务评估风险影响因素
(二)社会工作服务项目财务风险识别
1.管理层舞弊风险。社会服务项目财务评估的风险来自于对志愿失灵的调控。舞弊是审计学中的重要的概念,舞弊在审计中主要是被审计单位采用违反法律法规规定、不符合道德伦理的故意的行为,对于组织本身、购买方和社会都会有不利影响。
管理层舞弊风险是指管理层违反法律、法规规定或不符合道德伦理的故意行为。总体来说,社会服务项目的管理层舞弊风险是比较小的。这是因为社会服务项目的产品是根据购买方的需求,为社会某些人群或领域提供公共服务,其最大的成本支出在于人力成本支出,而这部分舞弊的可能性是比较低的。工资待遇过低,招聘不到专业的社会工作者,无法完成项目要求,既无法提供合格的服务产品,也无法让落地方满意。
“我们和社区的关系非常好,我们就差住在一起了,你说关系好不好?项目落地后,社区给了我们很大的支持,也让我们参与到社区的工作中,我们都在一起办公,工作也是互相参与的。(B1)”
社会服务项目合同签订后,中标的社会服务机构会与落地社区开展沟通,社区有时还会参与到项目成员的二轮面试中,对落地项目所选派的社会工作者提出相应的要求。因此,项目不派驻社工的风险是比较小的。管理层舞弊风险主要是挪用项目资金的风险,通过管理层的访谈和对银行存款的内容内控测试可以有效规避。
2.项目舞弊风险。项目舞弊风险是指社会服务项目组违反法律、法规规定或不符合道德伦理的故意行为。社会服务项目舞弊的风险是比较小的。一方面,为了维持项目的正常运转,社会服务项目必定日常会有一些日常费用支出,例如白纸、彩纸、铅笔等文具类支出,水果、纸杯、餐具等日常消耗类支出。这些费用是项目运转必然会产生的支出,另一方面,项目本身的活动预算就比较有限。
“我们项目经费非常有限,感觉不够,比如我们项目想要印一些宣传的手册,都要精打细算。但是确实有些时候我们买的东西是没办法开出发票的,这个时候我们只能凑发票。像是有些小的打印店就没有发票,后来我们去道克图文,贵也没办法。(A2)”
“作为机构你们必须也要监管项目经费支出,我也听到其他一些项目,可能存在虚支活动费,随便找个地方给个税点开发票。(B4)”
以社会工作专业为例,社会工作者是具有比较高的价值信念,愿意选择具有公益性的社会工作者作为自己的职业,本身就具有一定的自我监督和反思意识。同时,机构与项目运行和财务报销负有直接监督的责任。因此,项目需要项目活动费的风险也是比较小的。项目舞弊风险主要在于项目组成员故意虚开发票增加活动成本和志愿者补贴导致活动经费的损失。对机构内部控制和项目外部控制的检查可以有效规避。
3.购买方与服务机构舞弊风险。购买方与服务机构的舞弊风险是指购买方与服务对象合谋,违背法律和道德,通过购买方通过给服务机构提供服务项目,收取好处的主观故意行为。总体来说,这种风险是相对较小的,随着政府购买服务法律的健全,购买服务经费的精细化,这种风险是比较小的。
“现在比较像是市场化运行,因为我们机构服务专业化比较强,合作关系一直也比较融洽,没有这方面的顾虑。(B1)”
政府是风险厌恶型的组织,随着政府服务购买规模的扩大,政府购买程序规范性、专业化水平不断提升,这部分的风险是比较小的。同时,这个风险如果存在,也不是通过政府单独购买第三方财务评估可以发现的审计舞弊,需要更高层面的独立审计才能实现。
四、基于风险导向的社会服务项目财务评估模型
通过对社会服务项目风险评估发现,社会服务项目的财务风险是相对较小的。如何让评估成为规避风险、改善志愿失灵、提升社会组织参与社会治理的活力是第三方评估的重点。找准社会服务项目的风险点并进行有效的控制,对于提升社会组织和社会服务项目的效率和专业性具有重要意义。风险导向的社会服务项目评估需要对评估的目标、主体、边界进行明确的界定和理清,使之成为可操作化的社会服务项目评估模型(见图2)。
(一)控制评估目标
1.规避项目舞弊风险,合理保证项目财务支出合法合规。项目财务支出合规是指项目支出真实、准确、完整的反映项目周期内项目的财务支出情况。第一,真实性是指财务支出是项目服务的实际支出,不存在伪造、虚报等虚假支出。社会工作服务项目资质不同,评估风险点主要是人工成本及活动费部分支出的真实性。第二,项目支出的准确性是指财务的准确性,不存在因为疏忽等多记或遗漏等情况存在。社会工作服务项目多有记账公司代理记账,较少存在全职会计人员,可能会存在由于工作失误导致的错记或遗漏的情况,这是评估的风险点。第三,完整性是指会计支出为当期发生,不存在严重的跨期。评估风险点在于项目原始凭证是否存在跨期现象,例如2019年项目中有2017年甚至2016年的票据等等。
图2 风险导向社会工作服务项目评估路径图
2.规避管理层舞弊风险,合理保证财政资金有效使用。项目管理层舞弊是指管理层主观故意虚增项目成本或未按照资金约定用途不合规支出资金等行为。在实践中,管理层的舞弊风险一般很难单独发生,原因在于社会工作服务项目财务资金构成具有明确的规范,且均有第三方的监管。项目资金一般包括四个部分——人工成本、活动经费、管理费及税费。管理费由机构独立支配,控制在10%以内,税费由税务部门进行监管,人工成本为人工的工资和五险一金等,项目落地社区进行日常管理且五险一金缴纳社保及公积金网站上可以查询,而活动经费所占项目比例较小,且与开展活动情况相匹配,因此,仅有项目承接方管理层运作的舞弊的风险相对较小。对项目管理层的舞弊审计的主要风险点在于管理层与购买方串谋的舞弊风险,例如虚报人员及活动经费等,这种舞弊风险一般是购买方上级审计中评估的重要风险点。
3.发现账务处理不规范风险,提升社会工作服务项目财务核算规范性。作为“以评促建”的社会工作服务项目财务评估,其区别与商业财务审计的一个目标在于通过财务评估,发展社会工作服务项目和社会组织财务不规范之处,减少项目会计科目设置错误、业务活动记录疏漏导致的风险。这种风险是记账错误而非舞弊。社会组织和社会工作服务项目在我国的发展仍属于新生事物,其会计制度和专业的会计人才相对缺乏,通过财务评估,协助社会组织规范财务工作,可以减少整体政府购买社会工作服务及社会组织发展的整体财务风险。
(二)构建评估可操作化策略
1.制度构建,明确主体边界。制度的构建是社会工作服务项目财务评估的基础,制度构建的基础是明确评估利益相关方边界。在评估中,主要的利益相关方包括购买方、承接方、评估方和项目落地方。项目购买方为财务评估主要的需求方,评估方直接对购买方负责,其主要边界是提出财务评估的需求,把握财务评估的结果;承接方是被评估的主体,为财务报告的准确性、真实性和完整性负责,其主要边界是提供评估必须的各项资料,并配合评估方工作,解答评估方就项目财务提出的疑问并根据评估进行整改。评估方为财务评估的实施主体,需在必要的框架内,以财务评估效率和效果为依据,进行财务评估,对购买方负责,“以评促建”,为承接方提供咨询服务,促进社会工作服务项目财务治理能力提升。项目落地方是监督方,协助、配合评估方开展必要的核对工作。
2.风险把控,简化评估过程。财务评估“度”的把握依赖于风险评估。基于风险导向的社会工作项目评估,须有效的识别社会工作服务项目的风险,在把握风险的基础上简化评估程序,提升评估效率。
第一,获取管理层声明书及相关合同。通过获取管理层声明书及相关合同,并对管理层进行访谈,了解管理层对项目的整体把握、财务制度及对项目财务运行存在问题的态度和看法,整体评估社会工作项目财务风险。
第二,核对财务报告了解项目整体资金收支。财务报告是评估项目财务收支情况的基础性材料。评估须以管理层出具的单独核算的项目财务报告为基础,了解项目整体资金收支情况,并与预算进行核对,确保预算与支出的基本一致。
第三,抽调会计凭证合理保证支出真实、准确、完整。会计原始凭证是了解项目运作真实、准确、完整的重要原始材料。评估中,须重点核对定额发票的明细、记账凭证与原始凭证是否一致、是否存在超期、银行付款回执及付款审批等,为财务支出的真实性、准确性和完整性提供合理保证。
第四,三方访谈交叉核对服务。三方访谈是指财务评估人员需要与项目社工及落地方进行访谈,从而交叉核对财务支出的真实性,为人员到岗、活动开展等支出提供确认依据。
五、结论与讨论
社会工作服务项目的财务评估仍是政府购买服务中的新生事物,社会工作服务项目财务评估存在着“重财务评估轻成效评估”“缺乏财务评估”和“无效财务评估”三种现象。从政府购买社会服务的趋势和财政资金使用的效率来说,财务评估都对社会组织的公信力、财政资金的有效使用具有重要意义,探索有效率、有效果的财务评估路径是未来社会工作项目评估有机的组成部分。本文借鉴风险导向审计思维,提出通过识别社会工作项目财务风险点,建构法律框架下的适用于社会工作服务项目发展规律的制度框架,明确评估相关的各个主体间的角色与定位,不断简化程序,开展基于风险评估的可操作化的评估,在确保风险把控的基础上提高社会组织的自主性,提高财务评估效率。本文在研究个案的选取和访谈对象的选取具有一定特殊性,研究结论仍需在实践中进行反复检验。本文主旨在于通过将风险导向的审计思维带入社会工作服务项目的财务评估中,通过具体分析社会工作服务项目财务评估的风险及其应对,回应社会工作服务项目财务评估中所存在的“过度财务评估”“缺乏财务评估”和“无效财务评估”等现实矛盾与冲突,并从政社关系层面推动评估制度构建,促进社会工作服务项目财务评估的专业化发展;为社会工作项目评估提供借鉴,推动政府购买社会工作服务项目更有效率和效果的开展,探索新时代中国社会组织发展和政府购买社会工作服务项目发展规律的财务评估路径,不断激发社会组织参与社会治理的活力。