新形势下国家审计边界延伸发展探究

■饶庆林

国家审计是对国家权力和国家资源使用情况的一种监督问责机制，制衡着公权力的使用，目的在于完善国家治理体系，提高国有资源的使用效率，优化资源配置，提升综合国力。在我国，公权力和国有经济在日常生活中发挥着举足轻重的作用，甚至是经济领域的主导角色，由此更加凸显国家审计的重要性。

既然是审计，就存在确立边界的问题，这包括审计对象的边界，即“审什么”、“审到哪”的问题，还包括审计机关强制权力的边界，即整改和处置权的大小。国家审计的边界并不是一成不变的，而是会随着时代的发展而不断变化。当前形势下，各种技术飞速进步，经济在转型中稳步发展，人们的受教育程度和治理参与度不断提升，法治不断强化，国家治理体系持续改进，社会经济联系越来越紧密、越来越复杂，这就需要国家审计调整其边界，向外拓展。因为越来越复杂的世界将各个经济主体联系到一起，交织到一起，共同构建起了庞杂的关系网和经济利益网络，如果国家审计不将审计边界延伸，将很难发现事实真相，也就难以实现其监督和制衡的作用了。

一、关于国家审计的边界

作为一种公共权力和公共职责，国家审计应该明确自己的边界和权力大小，依法依规行使自己的职权。国家审计边界主要有三条确认原则，当前阶段我国国家审计更多采用的是第一条原则。

（一）国家审计边界的确认原则

国家审计的边界有以下几点确认原则：

1.国有资源边界原则。

国有资源边界原则，即国家审计只关注国有资源，审计国有资源的使用情况，其边界就是“公私”资源的分界线，不再向外延伸。国有资源，即国家所有或可支配的资源，包括一切国有资产和公共部门掌握的各类信息。资产所有权的确认是一件很容易的事，查询各种证书文件或法律法规条文即可确权，国有的自然资源如土地、矿山、海洋，以及财政资金、房地产、国有股权和其他有价证券、专利等无形资产，都算是国有资源，产权清晰，便于审计确认边界。世界各国几乎都采用这一原则。不过目前信息资源的边界还不好确定。

2.公权力边界原则。

公权力边界原则，是指国家审计着重关心公权力的活动，以国家各机关单位的各种公共权力对社会施加的影响范围作为审计边界。国家审计被认为是国家治理的一部分，作为现有权力的制约机制，发挥着制衡作用，防止公权力因膨胀和缺乏制约而导致的寻租腐败行为，从而促使权力的构建更加平衡，预防一权独大、“一手遮天”的行为出现。公权力延伸到哪，国家审计的边界就定在哪，即把边界定在公权力与私人领域的分界线上。

3.利益相关者边界原则。

利益相关者的涵盖面很广，所有社会参与者都可以被看作是一个国家的利益相关者。国家审计本着所有公民的共同利益最大化展开工作，设定其边界，即视为采用了利益相关者边界原则。任何与人民切身利益相关的事项，国家审计都可以“过问”，都属于边界之内的问题，这让国家审计超越了国有资源与公权力划定的边界，延伸到了几乎所有的公共领域甚至是私有领域，职责覆盖面大大超出现有范围。

（二）审计对象的边界现状

确认当前国家审计对象的范围边界很容易，根据现行的《中华人民共和国审计法》第一章第二条的陈述，国家审计的对象就是公共、国有单位的各种财政、财务收支。又见《中华人民共和国审计法》第五章第三十九条的陈述，审计人员主要查的就是被审计单位的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，以及与审计事项有关的文件、资料，检查现金、实物、有价证券等，再加上对被审计单位相关人员的询问。由此可以得知，我国国家审计采用了国有资源边界原则，边界停留在被审计单位及其职工一级。

（三）审计机关强制权力的边界现状

根据现行的《中华人民共和国审计法》第四章的陈述，国家审计机关有权让被审计单位提供审计所需的各种材料，如预算和财务收支计划、财务报告和电子数据的计算机存储文档等，如果是上市公司，还要提供正常出具的财务审计报告。审计机关的这种权力是强制性的，被审计单位无权拒绝，必须配合，被审计单位的负责人也必须保证所提供资料的完整性和真实性。审计机关还有权查询被审计单位在金融机构的账目，如果被审计单位涉嫌隐瞒、篡改、转移、销毁相关数据，审计机关可以制止相关行为。但如果要冻结款项，则需要向法院申请。这就限制了我国国家审计机关的权力边界，审计机关再没有更多的独立整改和处置权。这体现的仍然是国家审计的国有资源边界原则。

二、新形势带来的新变化

审计职业是与经济社会发展息息相关的，新的社会经济形势将会导致国家审计边界的改变。

（一）公民受教育程度普遍提高

我国早已普及了九年义务教育，现在接受教育的儿童平均可以享受十年以上的学校教育，国民素质伴随着教育和生活条件的改善而大为提高，人们也变得更加理性，不盲从，不轻信，对美好生活的向往也与日俱增，诉求也会越来越多。当生活好起来了之后，人们会更加关注公民权益、环境保护、社会公益、个人发展等更为“高层次”的问题，从而更积极主动地参与国家治理，维护自身利益，主动发声，这对国家治理提出了新的更高要求，国家审计也将受到影响，其边界要随着时代的要求进行调整。

（二）国家治理体系愈加完善

国家治理体系反映的是一个国家的权力制度架构和运行机制，而国家治理水平则体现了一个国家的制度和制度执行能力是否良好。国家治理包括但不限于法治建设、舆论环境、权力架构设置等内容。从党的十五大开始，我国就确定要坚定不移地走法治道路，至今已有20 多年。在新时代下，依法治国被纳入了“四个全面”之中，依法办事、尊重法律权威成为了社会共识。随着公民意识的增强，社会的监督作用也在增强，新闻机构也成为了国家治理体系的重要参与方。国家监察委的设立让权力架构更加平衡，而此时国家审计的定位问题显得十分突出，因为国家审计的定位决定了国家审计的边界。

（三）技术的持续进步

信息时代的技术进步对审计理论与实务影响深远。一方面，从人工审计、电算化审计再到互联网审计、区块链审计，审计效率不断提升，涵盖面也越来越广，技术对国家审计的边界无疑具有巨大影响；另一方面，信息时代的到来让信息不对称大为减轻，人们在信息化浪潮中“胃口越来越大”，要求构建更公开透明的治理体系，要让权力运转在阳光下，做到对信息的实时披露和对公权力的实时监督，社会舆论的力量也越来越强。信息技术为信息数据的公开透明传播提供了技术支持，且信息的流动成本大为降低，同时也导致了“信息爆炸”。不管是单位还是个人，都制造出大量信息，相互交织，大数据分析应运而生。这对国家审计提出了新要求，如审计边界该如何确定，已成为一个迫切需要厘清的问题。

（四）经济与社会复杂程度日益加深

随着经济的繁荣和信息技术的深入发展，整个世界的关联度越来越高，人与人之间、机构与机构之间的联系日益紧密，“你中有我，我中有你”。经济活动越来越复杂，业务模式被设计得越来越精巧，信息相互交织，组织与组织的界限逐渐模糊，这就导致审计边界也逐渐模糊，弹性组织乃至无边界组织的流行更加剧了这一趋势，原先“泾渭分明”的国有资源边界不再能充当“硬”边界了，审计到底审到哪考验着现有国家审计模式。

三、新形势要求国家审计延伸其边界

当前的国家审计一直局限在财务审计核查的小圈子里，边界很窄，连第一条原则都没有充分实现，难以适应新形势的需要。新形势带来的新变化要求国家审计延伸其边界。

（一）新技术促使国家审计边界向外延伸

传统的国家审计仅仅进行查账取证工作就需要消耗大量人力物力，而到了互联网审计阶段，越来越多的经济活动反映在互联网上，被审计单位的大量活动在网络空间里留下了痕迹，这为审计工作创造了便利，数据爬虫和大数据分析方式可以被用于审计之中，格式化和非格式化的数据可以为审计工作提供许多信息，让审计更加轻松地接近真相，这极大地扩展了审计的边界。国家审计的边界从被审计单位财务数据到往来邮件等一切可用信息流中挖掘信息，并能随着信息的流动追踪下去，“踩着”数据在网络中留下的印记不断追索至一个又一个的节点。

从另一方面看，在互联网时代信息技术的协助下，各种信息交织一起，组织与组织之间的合作关系复杂又紧密，合作方式花样越来越多，职能外包现象越来越多，组织边界也逐渐模糊，这也促使国家审计向外延伸其边界。理想的设计思路是一直延伸到被审计单位影响力的“尽头”，可以通过设定一系列相关系数的阈值来划定边界。值得注意的是，在新经济中，数据本身的价值开始凸显，可以称之为数据资源。根据第一条审计边界确认原则，国家审计应关注的是属于公有的数据资源，而这目前还属于较新的概念，很难界定所有权，而且与公权力的界定存在混淆，不便于确认审计边界，所以至今还没有在此处确认国家审计的边界。一个简单的办法是将这些数据都纳入审计边界之内，利用数据分析技术进行解读。

（二）国家审计边界要适应经济发展的需要

国家审计的边界要与经济发展情况相适应。当前商业模式不断创新，组织结构也在发生变化，资源的流动性越来越强，金融安排日益复杂化，层层协议让人眼花缭乱，组织之间的关联性也“大有讲究”。如果仅以产权属性来分界，则很难做到对国有单位经济活动与绩效的监督核查。国家审计不应仅仅以国有资源为界，而应当扩展其边界，将其审核范围扩大到整个供应链或权力作用空间。这样才能在多个维度印证信息，还原事项的真实面貌。技术进步和经济发展是相辅相成的，复杂的经济形势需要审计边界向关联方延伸，凡是与被审计单位存在业务往来的经济主体都应该纳入边界之内。

（三）社会对国家审计具有更多期望

随着经济发展和人们受教育程度的提高，社会公益、环境保护、公平发展成为了人们关心的新话题。这些问题都离不开国家公共权力的参与，但并不是仅有掌握大量公共资源的公有单位才有解决问题的能力，实力雄厚的社会主体也多多少少有一些“改造社会”的能力。与此同时，人们对腐败的容忍度越来越低，并通过各种渠道表达自己的声音，希望限制和监督具有社会影响力的各主体。国家审计就是制约和监督权力的工具之一，人们自然对国家审计有了更多期望，期盼国家审计能抑制腐败，能代表公民“好好查账”，帮助人们实现美好生活。这就需要国家审计在确认边界时贯彻第三条原则，即利益相关者边界原则。国家审计应考虑多数人的利益，在社会公益、环境保护、公平发展等非财务绩效方面发挥作用，更注重收集这些维度的信息，做更多的披露，而且需要具备向任何主体索要这些信息的权力，将审计边界极大地向外拓展，营造更好的社会氛围，有利于提高人民的幸福感、获得感。

（四）国家审计需要在国家治理中发挥更重要的作用

国家治理体系体现了权力的构架与运行机制，反映出国家的体制是否良好，关系到国家的兴衰荣辱甚至生死存亡。国家审计是国家的一项制度安排，履行对权力的监督和制约。所以，对于国家审计的边界确认问题，应该上升到国家治理层面来看。国家审计作为国家权力的一级，应与其他监察部门一道构建起制度的牢笼，把公权力关进笼子里，这就体现了第二条边界确认原则，即公权力边界原则。要实现这一原则就需要审计机关拥有一定的强制权力，可以无需经过其他第三方就能独立开展各项监督活动，比如说强行停止审计对象的违规行为，而不必向有关部门请示、申请。国家审计还应该表现出更高的独立性增强审计结果的说服力，在确定审计边界时要回避与自身关联的部分。国家审计的边界即为公权力的边界，只要是非私人的公共事务，都应在国家审计的边界之内。

四、国家审计边界延伸下的环境优化

当前的大趋势是国家审计要延伸其边界，相关各方都应对此做好充分准备，以便国家审计能更好地履行职责，并使各主体受益。

（一）审计机构应“秣马厉兵”迎接新使命

新形势对国家审计提出了新要求，审计机构应为审计边界的延伸做好准备。随着审计边界向关联方、人民利益关切、社会公益等方面持续延伸，审计机关需要对审计从业者进行更严格更系统的培训，定期进行业务能力考核，实行激励机制，吸引社会审计人才的加入，强化自身人才储备，为审计边界的扩张做好准备；另一方面，审计机构要积极与学界和实务界合作，将新形势与理论相结合，让新的审计理论指导实践，为审计边界的进一步发展指明方向；审计机构还应该加强信息化建设，抓住风口，提前布局区块链审计，建立国家审计区块链平台，实现审计水平的跨越式发展。

（二）审计人员应提升自身素质做到一专多能

仅掌握会计和审计知识的专才已经无法满足新时代的审计需求了，审计人员应提升自身素质，做到“一专多能”。首先是会计审计专业知识仍然要熟练掌握，这是审计人员的立身之道，另外还要掌握一定的计算机、数理统计、经济学、社会学、心理学知识，不仅要做到知其然，更要知其所以然，能够深入思考各种现象，而不会被复杂的表象所蒙蔽，这在面对审计边界扩张后的复杂社会经济活动时显得尤为重要。

（三）国家审计的独立性要进一步加强

国家审计的独立性需要得到加强，这有助于增加国家审计的权威和信用，能够让各方面更加信服，也有利于国家审计开展工作，取得被审计单位的配合。如果国家审计各级机构改双重领导制为垂直领导制，则独立性会更进一步提高。另外，在独立性增强的同时还应增加国家审计部门的强制权力，让国家审计可以在自身的职权范围内自主开展各项业务活动而不会受到其他部门的掣肘，这有利于增强国家审计的权威，也让审计更有效果。

（四）社会监督应更加理性和专业

审计提供合理保证而非绝对保证，国家审计也不是反腐的唯一工具，社会对国家审计的期望应该逐趋理性，国家审计的边界不能无限扩大，不可能涵盖所有利益相关者的诉求。同时，国家审计也需要与其他部门形成制衡，才符合国家治理的总要求。社会监督还应更加专业化，能够全面客观地解读专业观点，为公众深入浅出地解读专业报告，正确引导舆论走向。在人人皆可发声的自媒体时代，只有做到专业、理性、客观才能收获信任，所以公众也应该努力提高自身专业素养，参与构建更高水平的舆论监督环境，推动国家治理持续进步。