促进我国财政投融资发展的税收政策探析——基于PPP模式的视角

赵霈霞

(新疆财经大学 新疆 乌鲁木齐 830012)

一、引言

政府作为提供公共产品和公共服务的主体，必然要有能够支持其运作的财政收入，税收是政府财政收入的主要来源。最近几年，世界上很多国家还兴起了一种新的融资模式，即PPP模式，通过该模式，政府可以利用社会资本投入到公共产品和服务领域来减轻财政压力，这样政府便有更充足的财政资金投入到其他领域。然而作为PPP项目其中一方的社会资本方，不会直接把资金投入到项目中，他们会考虑很多因素，诸如是否会获得预期的收益、所获收益是否缴税、如何缴税等。而政府为了吸引社会资金，会采取一系列政策措施来吸引社会资本的投入，这些措施包括很多方面，税收就是其中最重要的措施之一。税收是政府进行宏观经济调控的一个主要工具，政府采取适当的税收政策后，有利于经济稳定发展，因此政府可以通过制定优惠的税收政策，吸引社会资金弥补财政资金的不足，完善我国财政投融资机制，使其运作流程更加有秩序，同时节省在项目运行过程中的其他开支。因此，文章基于PPP模式的视角，分析财政投融资发展过程中存在的问题，提出促进我国财政投融资发展的税收政策建议，使社会资本的分配更加优化，社会闲置资金能够得到更充分的利用。

二、我国财政投融资的困境—基于PPP模式的视角

(一)PPP主要涉税问题不明确

我国未出台关于PPP项目专门特有的税收政策，主要涉税问题只能参照现有的税收政策法规或各级政府所制定的税收政策来执行。现有的政策法规，如财税[2016]36号有关增值税的规定，对于高速公路项目的通行费收入，属于不动产经营租赁税率为11%，2019年4月1日以后降低为9%；而对于铁路项目下的旅客运输收入项目，可选择简易计征，征收率为3%。这些规定为PPP项目的运行提供了一定的政策支持。但是，PPP项目的具体涉税问题未通过相关法律，只能在现有的税收政策法规中找出能够支持PPP项目运营的税收政策，覆盖面比较窄。

(二)社会资本方纳税问题的政策体系不完善

社会资本方与政府方同时作为PPP项目的运营人，两者都可以从中获益，因为获得收益，必然要缴纳相应的税收，不能免去其作为纳税人应该尽的义务。然而政府作为征税的主体，其所获收益是不用交税的。那么问题来了，社会资本方同时从中获得收益应该如何确定，其交税方式应该如何安排。这一系列问题在我国现有的政策体系中尚未具体体现出来，导致作为纳税人的社会资本方对其纳税问题不明确，从而会使国家税收收入减少。

(三)税收优惠政策力度不够

我国目前PPP项目还是处于初期阶段，经验不足，作为PPP模式主要涉及税种的增值税和企业所得税，这些税种对公私合营项目的税收优惠政策还存在欠缺。“营改增”前，增值税与营业税平行存在，由于不同有业务相关联的企业分别适用这两个税种，所以导致各上下游企业之间的税收抵扣链条中断，重复征税难以避免，企业税负加重。全面“营改增”后，销售服务、无形资产、不动产的进项税额除个别特殊规定不得抵扣外，其他的进项税额均是可以从销项税额中抵扣的。这些不得抵扣的进项税额包括购进的贷款服务。而作为PPP项目最主要融资方式之一的银行贷款融资，若其进项税额根据现有增值税的规定不得抵扣进项，这一部分税款将由企业自己承担，这样会导致企业税负加重，不利于PPP项目按照正常程序发展。又如企业所得税中，关于 “三免三减半”的税收优惠，由于时间跨度的影响，不能完全覆盖PPP项目,使得优惠范围比较窄，不利于PPP项目的发展。与此同时，一些小税种比如印花税、房产税等，对于PPP项目的优惠力度也不够。

三、促进我国财政投融资发展的税收政策建议

前述我国财政投融资发展存在很多困境，本文主要基于PPP模式，从促进PPP项目运行的税收政策出发，通过各种税收政策对PPP项目的支持，确保PPP项目的良好运行，完善我国财政投融资体系。

(一)明确PPP项目的主要涉税问题

PPP项目具有公共性、非排他性，其在环保和生态方面有着积极的作用。在PPP模式的实际运行中，已有税收政策给予其支持，但是这些税收政策包含在其他具体税种中，并没有PPP项目单独的税收政策规定，使PPP项目吸引社会资本的能力下降，所以，对于PPP模式的税收政策问题，国家应通过全国人民代表大会等立法机关，专门制定有关PPP模式的税收政策，把PPP项目的涉税问题用税收政策法规的形式规定下来，让各项活动有政策法规的依据。把PPP模式的税收政策问题在法律层面明确规定，然后进行研究，可以规范PPP模式的有关税收政策，促进税收法制化建设，同时降低PPP项目的运行风险，促进财政投融资的发展。确定PPP模式的涉税问题时，也应考虑很多方面的问题，比如PPP项目涉税问题的覆盖面、各个环节税收征收应如何来确定、税率的制定、税收优惠等方面的问题，这就要求我们国家在制定税收政策时需要做很多的前期准备工作，预测可能会出现的风险以及采取何种方法降低这些风险，从而使得政策效益和经济效益达到最大化，促进我国经济的发展。除此之外，PPP项目的税收征管问题也应建立全国统一的标准，由全国统一征管，减少由于标准不同所赋予各级地方政府的自由裁量权。

在确定PPP模式涉税问题方面，应体现出税收本身所具有的税收中性的原则，这样，可以让税收对经济的各种正面效应发挥出来，不会扰乱正常的经济秩序。因为在当下的社会经济环境中，市场占据主导地位，政府在各种经济活动中，不能过度的干预市场经济的运行，否则会适得其反，对经济产生负面的影响。

(二)完善社会资本方纳税的政策体系

社会资本方作为PPP项目的共同运行主体，其所获收入是要交税的，鉴于我国目前对于社会资本方的纳税政策体系缺位，所以目前这是一个很急迫需要去解决的问题。在进行社会资本方纳税政策的设置时，我国可以借鉴国外一些国家的做法，加以改造，以适应我国的发展。社会资本方作为PPP项目共同的运营主体，其纳税问题应该明确规定。一方面，需要我国根据具体的实际情况，确定征税范围、税率、纳税环节、纳税地点等基本纳税问题，但其中最重要的是，明确规定有关PPP项目的税收优惠政策，以吸引更多的社会资本，最终达到政府开展PPP项目融资的目的，使得政府减轻财政压力、社会资本方获得利益的“双赢”或“共赢”局面。另一方面，要考虑社会资本方的纳税程序问题，其运行不可能一蹴而就，应该有个漫长的试行和完善过程，因此在政策制定过程中，先选择一些典型行业和区域试点，等各方面政策和运行程序的时机成熟后，然后在全国范围内推广。

(三)加大税收优惠政策力度

虽然PPP项目的税收优惠政策尚有欠缺，但也不应该一直大刀阔斧的实行减税政策，应该结合我国经济发展情况，出台具体的优惠政策。在我国，PPP模式的重点领域包括交通运输、能源、环境保护、市政工程、养老、医疗、文化、旅游等。交通PPP项目在我国发展的市场比较广阔，近年来，环保问题同时越来越受到国家的重视，因此在这些方面的税收政策也应该完善。

1.增值税支持PPP项目的税收优惠政策

“营改增”的目的之一就是让增值税可以发挥这个税种本身就具有的功能，即减少重复征税，让纳税人的税收负担显现出合理的态势。改善现有增值税中对于贷款服务进项不得抵扣等方面的内容，政府可以考虑完善民营企业从银行的贷款中所涉及进项税额的抵扣链条，给予PPP项目特殊的税收政策待遇。适当的对现行增值税进行调整，允许民营企业从银行贷款中的进项税额可以抵扣，不仅能够体现增值税的特点，而且还可以降低PPP项目的融资成本，获得更多的社会资本，达到政府运行PPP项目的初衷。

交通在我国发展的市场比较广阔，前景也比较乐观。香港地铁公司是PPP模式在交通运输方面的成功案例，这家公司在20多年前就开始盈利，我国内陆地区可以借鉴其成功经验。香港地铁公司之所以能够快速盈利，主要取决于他们独特的经营模式及由此引起的经济效应。我国现行增值税中，交通运输服务的税率从2019年4月1日起降低为9%，因此可以考虑PPP模式中的交通PPP项目运行所需缴纳增值税的业务，对其适用相对较低的增值税率，比如说6%。适用6%的增值税率，表面上看，政府的财政收入减少，但从本质上看，由于运行各种交通PPP项目，使得交通便利的同时，交通道路周围的地价也会随之提升，这些提升后的地价，可通过专门的开发公司对这些升值土地进行建设运营，取得由交通建设而带来的正效应，然后用这些效应运营资金来弥补交通设施建设所短缺的资金。这样，即使交通PPP模式的社会资本方适用了较低的增值税率6%，政府的财政收入减少，但在项目运行过程中，通过周边土地开发利用获得经营资金，交通PPP项目的补给资金将会比较充足，也就需要较少的财政资金的补贴，政府的财政压力减轻，也有利于我国财政投融资的发展。

我们国家为了支持环保产业的发展和保护环境，应该进一步明确PPP项目在不同作用领域的各种税收优惠政策。与此同时，在环保税实施后，加强相同税目所纳增值税和环保税的结合，对于煤矸石、煤泥等的增值税优惠政策，可以与资源税相衔接，避免因对社会资本方的同一税目同时缴纳两种税而使他们的税收负担加重，不利于环保和能源PPP项目中吸引社会资本的投入。

2.企业所得税支持PPP项目的税收优惠政策

在企业所得税中，由于PPP项目都是一些周期比较长的项目，因此可能无法享受企业所得税中的一些诸如“三免三减半”的税收优惠政策，政府在制定关于PPP项目的税收优惠政策时，可以改革现有企业所得税中的一些政策规定，让PPP项目的参与者能够享受更多的税收利益，使他们更愿意把资金投入到该项目中。所以，为了不破坏现有的企业所得税政策，政府可以对PPP项目的投资方适当的延长享受优惠政策的期限，让其能够充分获得税收政策的利益。

从我国不同税种来看，企业所得税的税收优惠政策已比较明晰，社会资本方可以根据我国现有企业所得税的规定，选择其纳税身份，避免重复征税给他们带来额外负担。我们国家在设置PPP项目的企业所得税的税收优惠政策时，也可以借鉴一些国外经验。首先，对PPP项目的参与一方社会资本方来说，在项目建设前期，可以实行免税优惠，对这些免税优惠设置一个期限，在该期限内，他们的收益享受免征企业所得税的税收优惠；其次，在PPP项目经营期内，降低企业所得税税率；最后，PPP项目的经营者若在项目运行期内，将其所获收益再投资于PPP项目，可以考虑对社会资本方降低税率的基础上，退还他们前期已缴纳的企业所得税。

3.印花税支持PPP项目的税收优惠政策

PPP项目的运行是在双方订立协议的基础上进行的，所以在项目的运行过程中，必然会签订合同，因此就要按照现有的规定缴纳印花税，虽然从名义上看，印花税税负不高，它对生产经营者的影响不太大，但长期日积月累，也会给纳税人带来严重的税收负担。所以在对社会资本方征收印花税时，可以按现有税率中最低一项税率来征收，如此一来，不但能够提高纳税人的税收承担能力，而且还有利于纳税人之间的税收公平，方便政府对税收的征管。