绿色发展理念下我国会计师事务所开展碳鉴证业务的探讨

徐 薇

(东南大学经济管理学院 江苏 南京 210000)

一、引言

中国传统文化始终注重天人合一、道法自然的哲学理论，着重于人和自然和谐共处。到了当代中国，绿色发展的理念被提到了空前未有的地步。绿色发展理念是共产党人对中国特色社会主义建设的规律在理论认识上的升华和飞跃，更是对全球生态绿色环境的改变和我国现如今发展所面对的重要问题的积极响应。同时，在“一带一路”建设的带动下，我国将更加有力地切实履行并承担直接的环境责任，以绿色理念引领新型工业化。

在诸多可能对生态环境产生破坏的事项中，碳排放是导致生态环境污染最主要的来源之一。为此，我国和大部分国家与国际组织一样，采取碳排放交易体系以及其他包括碳排放减量权利认证体系的碳交易市场制度，以促成绿色低碳目标。在碳排放权配额管理和碳排放交易体系下，对碳排放的核计和报告实行有效的鉴证成为保证该框架有效运行的关键环节。

二、文献综述

早在21世纪初期，美国、英国等发达国家就开始开展碳鉴证活动。世界资源研究所和世界可持续发展工商理事会于2001年发布了《GHG协议书：企业核算与报告准则》，针对碳鉴证的若干内容进行了规定[1]。2010年，国际标准化组织又发布了《GHG排放的管理标准》，标志着碳鉴证规范框架的基本完成[2]。国外学者也针对碳鉴证问题做了很多研究。Simnett等探索了碳信息披露报告的必要性及其保证，概述了国际温室气体排放披露标准所涉及的问题，讨论了其中的技术问题、保证水平、利用专家工作等事项[3]。Zhou等的研究发现，和信号传递理论相同，企业会选择通过碳排放披露报告来解决信息不对称的问题，同时倾向于让会计师事务所实施碳鉴证来增强政府及公众对其披露信息的信任程度[4]。

我国碳鉴证发展虽然开始的较晚，但相关研究也已积累了一些成果。钱纯、等人针对碳审计的主体进行了比较分析，认为社会审计中的注册会计师审计必须关注企业低碳行为的外部性[5]。刘少瑜等人对香港绿色建筑发展的相关制度和组织、政策环境和评价制度、房地产开发商的绿色建筑实践进行了总结和评述，全面分析了中国香港的碳保证发展情况，指出碳保证在未来具有重要作用，值得学者进一步研究[6]。杨渝蓉等通过解读相关文件介绍了水泥企业如何开展碳审计的方法及排放因子的选择并进行了计算。[7]。基于碳鉴证的发展，刘朗认为审计人员应运用专业知识对企业的温室气体排放报告进行审核并出具保证报告[8]。王爱国认为，从准则体系、组织机构、服务网络、工作程序、道德规范、独立要求、质量控制、社会信誉和公众认可等几个方面看，审计行业具有从事碳鉴证业务的天然优势,碳鉴证业务应该是审计的一个自然领域[9]。涂建明等人在绿色低碳发展背景下，从碳排放鉴证和碳管理咨询的服务需求等方面对会计师事务所开展碳鉴证和碳管理咨询业务进行了探讨[10]。

由此看来，国内和国际上都对碳鉴证及有关议题举行了颇有效果的探索。但是，会计师事务所到底如何开展碳鉴证业务，国内外都还处于摸索阶段。

三、绿色发展理念下我国会计师事务所开展碳鉴证业务的关联分析

碳鉴证是一种独特而新兴的业务，但归根结底是审计行业应对全球气候变化的一种新举措。有学者以为，碳保证是被保证人根据所在国法律、法规和政策发布的独立、客观、公正的审验、鉴证或第三方的意见。旨在推动人类社会由“高碳”向“低碳”的改变[11]。

(一)反对会计师事务所开展碳鉴证业务原因分析

1.碳鉴证业务的经济效益不显著

虽然会计师事务所不以营利为唯一目的，不能为获得最大利润而违背行业规定，但是会计师事务所在考虑项目可行性时仍将经济效益纳入考量范围。反对会计师事务所开展碳鉴证业务的关键因素在于其潜在风险容易评判，经济效益不显著。较之其他第三方鉴证机构，注册会计师是一个依赖社会认可度的独特职业群体。因而，针对其工作的合规程度和质量要求，社会公众有着更为严苛的要求。因此，会计师事务所在进入碳鉴证领域，开展相关业务时势必要承担更高的隐藏的质量风险，以及更高的成本投入。因此，出于可能存在的风险和效益原则的多重考虑，很多学者和业内人士反对会计师事务所从事碳鉴证相关业务。

2.碳鉴证需要极强的专业知识

会计师事务所从事碳鉴证业务受到质疑的另一个关键原因是从事鉴证的人员是否拥有足够的专业能力和专业知识。碳鉴证业务需要鉴证人员熟悉碳排放的物理过程，需要运用大量非会计的知识和技能。国外的碳鉴证基本上是由极具丰富的碳排放知识、专业技能和从业经验的公共专业会计师来进行。而国内非常缺乏这种具有相关知识和从业经验的的专业人才。如果会计师事务所立刻进军碳鉴证领域，那么只能指派传统会计师来完成相关鉴证和审计。因而从碳鉴证所需专业知识角度来看，会计师事务所是否应该开展碳鉴证业务还需慎重。

(二)支持会计师事务所开展碳鉴证业务原因分析

1.碳会计有所发展，碳信息日趋财务化

毫无疑问，当下的碳信息披露主要集中关注碳实物量，采用的是碳盘查和碳标签等方式，碳鉴证的关键在于碳排放量，即碳排放清单，并兼顾了相关低碳法规制定的科学性。但是，随着我国碳排放相关会计政策的不断完善和全国统一的碳排放交易市场的建立，排放控制公司一定会使用财务或货币手段来计量碳排放数据，并将其纳入到日常会计核算中。而碳鉴证则会着力于碳资产、碳负债、碳权益、碳成本以及碳风险等财务性计量。这将大大有助于会计师事务所开展碳鉴证业务，相关人员将以自己熟悉的方式开展碳鉴证业务，提高碳信息披露质量。

2.注册会计师行业优势明显，鉴证质量有保证

注册会计师行业最大的特征是具有高度的独立性，同时具有其他第三方鉴证机构所不拥有的标准的认证体系、全面的组织结构，以及卓越的社会认可度和普遍的公众认知度等内在特质，所出的报告被法律所规制，出具的鉴证报告更加具有认可度[9]。然而，我国目前的碳鉴证市场还处于起步阶段，暗藏着不少隐患。因此会计师事务所进入碳市场有助于施展自身优势，促进国内碳市场的良性成长。

3.注册会计师行业竞争剧烈，事务所急需开拓新业务市场

我国经济正处于经济转型发展的关键时期，为了更好地顺应经济发展趋势，不被经济发展步伐所淘汰，注册会计师更需要趁着转型东风改进自身。截至2019年底，超过9005家会计师事务所在中国境内注册成立。不断成立的会计师事务所导致目前行业内部价格竞争的日益恶化，事务所不得不压缩利润空间，行业环境不断恶化。因此，开拓新市场成为解决目前行业内部过度竞争问题的重要途径。碳鉴证为会计师事务所带来了新挑战、新机遇。

四、绿色发展理念下我国会计师事务所开展碳鉴证业务的对策分析

虽然有部分学者、业内人士对于我国会计师事务所开展碳鉴证业务持怀疑态度，但是其很多观点都是形而上的观点。现代鉴证不可能原地踏步、停滞不前，经济社会发展赋予鉴证新要求，作为一门科学，鉴证自然要持续学习、不断完善，积极进行专业应对。更何况，跨学科人才的引入和专家工作的借助一直是现如今鉴证行业的制胜关键和显著特征。因此，我国会计师事务所更应该迎难而上，以万全之策去迎接碳鉴证业务带来的新挑战。

1.采取风险导向原则

在实际运用过程中，为了减少耗费成本、缩短业务时间耗用、提高业务效率，应当将审计中的“风险导向”引入到碳鉴证中来。由此，基于风险导向的碳鉴证业务的焦点成为恰当地评价风险和应对风险。受托事务所在签订委托书之前，应当进行初步风险分析。鉴证小组成员起码应当对委托方的规模、性质和业务的复杂程度等方面进行尽职调查，以此为基础安排业务计划，以期降低风险。在业务进行过程中，委托方的业务系统以及控制环境应当受到科学合理的评价。此外，考虑到成本效率原则，全面的无纸化核验和恰当的现场审计相结合的手段应当被引入到实务中。

2.提高审计人员专业素养

从事碳鉴证的专业人士需要保证了解不断发展的碳法律、碳法规、碳交易市场环境，熟悉碳排放产生、减少、避免或转移的物理过程，掌握对碳排放量化、监测和报告获得的“方法学”以及这些方法的不确定性，清楚恰当的组织或运营的碳边界等等。如果会计事务所希望在碳鉴证领域取得成果，那就一定要成立一个由财务和非财财务成员构成的相对稳定的专业队伍，并且必须要普遍地招募跨学科人才，实现监察力的汇聚，提高碳鉴证的品质和效率。考核从事碳鉴证业务的成员，除了将被考察人的专业能力纳入考核体系外，还需要考察其独立性。

3.完善创新质量控制

碳审计质量控制不能局限于所谓的事后复核、检查、复议或纠正，而应贯穿于计划、实施、报告、复核和公告等审计工作的各个环节，不断创新审计质量控制体系和机制，突出碳排放强度大的行业、企业或领域，重视审计可行性分析，统筹审计资源的有效配置，规范审计工作底稿的编写和利用，监控审计意见和碳鉴证报告的起草和形成。