国有企业内部审计配合“两统筹”实施的路径研究

孙文欣

0 引言

党的十八届三中全会提出了国家治理体系和国家治理能力现代化、完善和发展中国特色社会主义制度的全面深化改革总目标。这不仅表明我国的治国理政已经步入崭新的发展阶段，而且意味着国家治理环境将更加复杂多变，治理风险会进一步加大。国家审计是顺应完善国家治理而产生的，是国家治理体系的重要组成部分，作为国家治理的工具，政府审计面临的挑战也将更加严峻。党的十八届四中全会进一步提出了对公共资金、国有资产、国有资源和领导干部履行经济责任情况实行审计“全覆盖”的总体要求。《国务院关于加强审计工作的意见》也强调要推进审计监督“全覆盖”。

2019年，在审计全覆盖基础上，审计署提出了“两统筹”这一审计工作要求。“审计两统筹”，指的是审计项目统筹和审计组织方式统筹，具体措施包括加强审计工作统筹和管理模式创新，改进政策跟踪审计组织方式，聚焦审计重点，推动审计机关之间的沟通衔接平台建设，形成全国审计工作一盘棋，进而强化审计项目组织管理和审计计划执行。“审计两统筹”是基于审计全覆盖的要求上提出的创新机制，为实现审计全覆盖提供有力支撑，统筹配置审计资源，提升审计监督效能，保证审计工作落到实处。但是，在审计资源有限、审计任务紧迫的现实背景下，“审计两统筹”的落实就需要内部审计的参与和配合。

1 内部审计配合“两统筹”的背景分析

1.1 审计全覆盖与审计资源有限的矛盾

2014年国务院印发《关于加强审计工作的意见》以来，审计全覆盖得到全面推进。到2017年年末，审计署对中央一级预算单位实现审计全覆盖，对中央企业和金融机构的覆盖率达到75%以上。审计全覆盖要求审计监督的范围将覆盖到公共资金、国有资产、国有资源以及领导干部的经济责任审计等，审计范围扩大、审计需求增加。与此同时，有限的审计资源就对高效利用审计结果、改善审计方式、统筹审计项目和审计组织方式提出来更高的要求。“审计两统筹”提倡跨层级、跨区域地整合审计资源，加强审计项目之间、审计机关之间、审计主体之间的沟通协调，避免重复审计浪费资源，提升审计效率。

目前我国政府审计的主体较为单一，主要是审计署及其下属机构。单一的审计供给模式不利于审计的应用和提高，政府审计也在探索新型的审计模式以应对多样化的审计需求，包括借助外部资源开展审计工作。通常而言，借助外部资源包括购买服务和外聘专家。购买服务是将项目的整体或部分内容外包，由社会第三方审计机构承接业务。这种方式可以提高审计效率、满足多样化的需求。

政府审计的需求性和多样性在扩大，借助第三方力量完成审计项目已经成为一种常见的手段。独立性和质量逐步提高的内部审计也可以配合政府审计，助益审计“两统筹”的实施，补充现代审计结构。

1.2 内部审计的优势

2016年国资委印发的《国务院国有资产监督管理委员会文件》中提出内部审计工作重点包括经济责任审计、财务收支审计、管理审计、重大事项专项审计、境外审计以及内部控制评价和审计。中央企业内部审计具有全面了解组织情况、专业专项监督审计的优势。

基于某大型国企内审人员组成来看，内审人员多为从下属子公司调拨，有多年的项目经历，因此在与被审计单位沟通时，相似的工作经历一方面可以帮助审计人员在审计准备阶段分析重要性、明确审计风险，另一方面也可以促进审计人员与被审计单位工作人员的沟通、获取审计信息。同时也发现，该集团企业内审部门的员工且具有财务、物资、工程、计划等多种专业背景，审计的综合能力强。因此对于行业专业化程度高、体量大的企业，外部审计合理利用内审成果可以极大得提高审计效率、节省审计成本。“审计两统筹”的提出就很有前瞻性地给内审的发展指出了方向。

1.3 内部审计的发展与完善

2018年1月，《审计署关于内部审计工作的规定》新增了“对本单位及所属单位的自然资源资产管理和生态环境保护责任的履行情况进行审计”的内部审计职责；5月，在中央审计委员会第一次会议上习近平总书记进一步指出“要加强对内部审计工作的指导和监督，调动内部审计和社会审计的力量，增强审计监督合力”。 总书记的讲话和审计署的具体规定都预示着内部审计将成为国家审计战略统筹的有机构成，将与国家审计共同致力于审计监督全覆盖和服务地方经济社会高质量发展。

审计机关的法定职责之一就是对依法属于审计监督对象的单位的内部审计工作进行业务指导和监督。因此，作为经济运行制动系统元素之一的审计机关要着眼于推动市场经济健康发展和建设现代化经济体系，发挥审计的免疫功能，为被审计单位事业健康发展保驾护航。这意味着内部审计已经为国家审计战略的重要组成部分，内部审计将配合国家审计进一步发挥审计监督的有效作用

近年来，随着现代化企业的快速发展，企业面临的市场环境越来越复杂，企业经营风险不断变化，企业内外部对内部审计的职能越来越依赖，关于内部审计的国家规定和行业准则也在逐步完善，内部审计的质量和独立性在增强。审计署11号令规定：“国有企业应当按照有关规定建立总审计师制度。”11号令也规定“审计机关应当依法对内部审计工作进行业务指导和监督”、“必要时，可以向内部审计自律组织购买服务”。因此在审计资源有限、审计需求不断增长的情况下，“审计两统筹”的提出有效地缓解了当前面临的困难。在“两统筹”的推进下，内部审计也需要更快地适用这种高效的审计组织方式，优化审计项安排，更好地配合外部审计。

2 落实“两统筹”面临的问题

2.1 基层审计机关落实“审计两统筹”的保障措施有待完善

由于行政层级差异、经费报销制度不完备、人员调派手续复杂，审计机关和审计人员对“两统筹”的推动力不强、积极性不高。实施审计业务时，审计人员为避免复杂、耗时的申请和审批，更加倾向独立实施审计项目，因此“两统筹”的落地缺少实务经验的总结和推广，内部审计部门也缺少学习、合作的机会。

2.2 利用内审结果的公允性

内部审计要实现作为政府审计治理目标的工具手段，实现审计“两统筹”的目标就需要保证内部审计的有效性，其根本在于内审结果的公允性。内审结果的公允性的核心基础是内部审计的独立性。缺乏独立性的内部审计部门是无法保证内部审计质量并规避审计风险的。内审独立性的缺失主要在于，组织内部没有明确的规章制度保障内部审计部门的职责和权利。内部审计与被审计部门和个人的关系可能是上下级隶属关系，或者利益相关方。只有在保证内审部门财务独立、人事独立和制度独立的情况下，内审部门才能更好地履职，内审结果才能被有效利用，进而促进审计“两统筹”的实现

2.3 内审人员的素质

随着审计“全覆盖”的部署，审计“两统筹“的落实，审计的领域逐渐扩大，审计的形式与方法也日渐多样化，审计的职业发展不仅具有多样化的趋势，同时还有高度专业化的特征。社会和企业对审计的高需求和高标准使得对审计人员的能力和专业素质的要求不断提高。内审人员的素质通常包括专业胜任能力和职业道德水平，IIA又提出内审人员需要具备必要的沟通能力。但是企业内审人员很多是从其他岗位选调过来的，对专业能力的重视往往会忽视其他两个方面，给内审建设带来隐患。再者，内审人员进入内审部门后，可能会长期脱离一线岗位，对于专业能力的保持和优化存在不确定性。

3 对策与建议

3.1 完善企业的内审建设

审计署11号令规定：“国有企业应当按照有关规定建立总审计师制度。”完善内部审计的建设可以排除企业经营运转中各种不当行为的干扰，促进国家政策和公司战略决策的及时贯彻落实。在我国，内部审计带有非常明显的政府审计的烙印，内部审计的建设和发展都有着政府审计的指导和支持。目前尽管只在国有企业内部规定总审计师制度，但是在我国特有的社会主义市场经济体制下，内部审计的完善和发展是有明显趋向性的。中国内审协会已经提出倡议在组织内完善内审建设，这其中就包括大型合资企业、民营企业甚至慈善机构等社会组织。

3.2 促进内审的外部融合

各级审计机关要秉持发展理念、树立长远意识，提高对审计“两统筹”要求的重视，打破上下级协调障碍、改善部门沟通渠道，促进内审部门参与“两统筹”的机会。审计要实现国家治理的目标，内审要配合政府审计作为治理的工具手段，就必须采取多样性、开放性的实践推动内部审计结果的产出和转化。这就需要从内、外层面建立联动机制，促进外部审计对内审的信赖与合作。外部环境中，政府审计要加强对内部审计工作的指导和监督，充分调动内部审计的潜在力量，形成审计监督的合力。在内审部门内部，审计人员要有必须的专业知识，有规范的选拔机制可以向专业部门选调优秀员工参与内审工作。只有多方面、多角度地改善内部审计的环境，才能创建共谋、共审、共享的审计体系，真正实现审计“两统筹”。

3.3 提高审计结果的转化

审计监督是对被审计部门和个人的经营状况、经济行为的全面评价，其成果具有很高的应用价值。《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》中就把完善审计结果运用机制作为八项主要任务之一，作为新时期审计工作的主要改革重点。提高审计的效果的利用和转化率，可以从两个方面考量，一是降低对审计结果的理解门槛，审计结果无论审计报告或其他形式的成果想要得到更广泛的应用就需要降低自身的理解门槛，用更加简单易懂的形式降低与信息接收方之间的不对称性；二是构建审计信息的分享平台，及时将内部审计发现的问题反映给政府部门，使得苗头性、普遍性的疏漏能及时被发现并得到治理。

3.4 提前审计实施时间

传统审计工作是项目结束后再开展的事后审计，现在很多企业强调的离任审计、绩效审计、经济责任审计也往往更加关注任期结束或者项目完结后的审计效果。然而事后审计仅能够起到客观评估经营结果、反应企业存在的问题等事后作用。审计的被动性增加，对于企业管理决策的监督、改善作用有限。对相关数据时效性的考量，是审计目标里降低信息不对称的深层次诉求。迁移审计关口、更早地实施审计，由事后审计向事前审计转变，可以增强内部审计部门对项目全流程的审计监督。