个人所得税国外征管经验借鉴*

周 宇

(湖南税务高等专科学校， 湖南 长沙 410116)

一、我国个人所得税改革现状及不足

2019年前三季度我国个人所得税改革以来，新增减税4426亿元，累计人均减税1764元。个人所得税税收绝对值减少，实质上增加了居民收入，提升了消费能力，说明我国自2018年四季度开始推行的个人所得税改革初显成效。个人所得税改革通过建立综合与分类相结合的个人所得税制，进一步增强了我国税收税制的科学性；通过提高基本减除费用的标准、扩大中低档税率的级距，新增专项附加扣除等形成的“组合拳”，更好地发挥个人所得税对于调节收入分配的积极作用；通过搭建自然人税收征管法律制度，建立自然人税收征管平台，推动多部门协同治税，实施守信激励和失信惩戒，提升了国家综合治理能力。但此次个人所得税法修订后仍存在一些亟待改进的地方。(1)课税模式可更趋完善。目前我国个人所得税课税模式已从分类走向综合与分类征收，这是一个具有里程碑意义的重大进步，但资本所得与劳动所得分别采用不同的征收模式，适用不同税率，与美国等发达国家完全综合征收的模式仍有较大差距。(2)纳税主体可向多元化发展。个人所得税改革在一定程度上引入了家庭的概念，如专项附加扣除在现有征管条件下充分考虑了家庭的各项支出，但纳税主体仍是个人而非家庭，未能反映不同家庭收入结构、负担情况的差异。(3)专项附加扣除内容可进一步丰富。目前我国个人所得税专项附加扣除主要采用定额扣除的方式，其设计初衷是为了征管的简便易行，但这种分项扣除相对于综合扣除来说不能很好体现税收公平，定额标准扣除除房租外，教育、房贷利息、赡养成本的抵扣金额未体现地区差异和扣除当年的经济发展状况。因此很有必要借鉴全球个人所得税税收政策以及征收管理模式，结合我国国情、税情、民情，为加强我国个人所得税征管、完善个人所得税改革提供有利支持。

二、发达国家个人所得税征管制度

(一)德国——严谨的税制设计

德国个人所得税对于税收居民的认定范畴是所有德国的常驻居民、非常住但在德国有收入来源的外国居民。纳税人必须在每年5月31日以前，将自己上一年度各种收入汇总计算，主动填写纳税申报表。为保持全民依法纳税意识，德国税法规定即便个人取得的失业金、退休金和医疗保险金，也属于个人所得税的缴纳范围。德国个人所得税的法定税率和大部分国家一样也是实行超额累进税率制度，但其级次划分非常细，在14%～42%这个区间纳税人的税收负担每1%增加，这样的设计对于中低收入者来说，负担是平缓增加的，基本不会因为税率的换档出现税负陡增的情况。德国在个人所得税基础信息上实行的是“税卡”制度，纳税人从一出生就有税卡，它同时也是身份识别码。如果外国人入境后长期居住也会拥有自己的税卡，但在德国，留学生和旅行人员不允许受雇工作。雇佣单位每月为员工预扣预缴当月工资的所得税，每年度结束时统一将雇员的纳税情况填写在税卡上，交给雇员。税卡就是单位雇员汇算清缴申报个人所得税的附件，纳税人确定本年度应该缴纳的个人所得税后，多退少补。德国居民进行个人所得税申报，一般都会聘请专业的税务会计师来代理。由税务会计师代报的申报表，财税局一般不再检查，只保留今后的复审权。德国在税务管理上双管齐下，一方面对于遵纪守法的纳税人，可以奖励纳税信用等级积分，信用分直接关系到纳税人工作机会和消费信誉；另一方面，德国税务部门紧盯高收入人群，法律赋予税务部门刑事侦查和拘捕权，如果怀疑某位高收入者虚假申报，税务部门可以核查其银行账号以及收入明细，一经查实，轻则罚款，重则追究刑事责任，奖惩分明的机制使纳税人税法遵从度较高。

(二)美国——规范的税法体系

作为第一大税种，个人所得税在美国的征收范围极为广泛，全美三分之二的人群均为个人所得税的纳税人，几乎每个成年的美国公民或者是绿卡持有者都需要申报和缴纳个人所得税，美国政府每年巨大的财政收入主要来源于富人阶层。美国的个人所得税实行自行申报制度，每年4月15日是申报截止日，不管纳税人的年收入是多少，是否低于起征点，在此日期之前，都必须填好统一印制的表格交到税务局报税。美国政府认为每个公民都有依法纳税的义务，报税过程有助于帮助人们建立纳税意识，提高纳税遵从度，对于依法纳税的低收入者，政府有相应的减免税和退税措施。

完善的信息交换和规范的纳税信用制度是美国个人所得税征收的重要基础，美国联邦税务局拥有庞大的支撑系统，可以随时监控纳税人的个人银行账户，并随时根据纳税人收入情况按照税法政策进行累进计算，充分掌握高收入者和多处收入者的纳税情况，同时对不确定的临时性收入也可及时征税。在纳税申报上，美国以夫妻合并申报为主，纳税人家庭每年向税务局填报纳税表格，根据自己的实际收入情况向政府报税，也可以通过网络向政府报税。从1981年开始，美国对于个人所得税基本减除费用、专项附加扣除的扣除标准以及税收抵免的额度，甚至包括税率档次和级距都实行了指数化管理，当年的扣除标准与经济发展指标之间建立对应关系，其主要目的是消除通货膨胀对纳税人应纳税额的影响，从宏观上倡导税收公平。

税收信息化使得美国税收成本显著下降，近年美国的直接征收成本只有0.3%左右。美国税务局广泛运用现代信息技术进行征管核查，启用数据挖掘征管软件，将纳税申报表上的数据与第三方提供的涉税信息进行比对，自动筛选有问题的纳税申报表。为监控不易实施源泉扣缴的收入项目，美国早在20世纪70年代就建立了第三方信息报告制度，除工资薪金外，包括有利息股息、房产及其他财产租金、特许权使用费、赡养费、稿费等，还包括支付给非雇员6000美元以上的报酬、合作社分配给社员的收入、基金组织增发的退休金、不动产交易、证券商品和期货的销售收入、地方退税、失业救济金补贴等。美国税务局除了利用第三方信息报告制度获取涉税信息外，还与37个联邦政府机构、215个州和地方的政府机构实施信息共享，获得全面的个人数据、企业数据和金融数据。

(三)澳大利亚——完备的管理制度

澳大利亚的个人所得税实行综合与分类相结合的个人所得税制，为统一规范费用扣除标准和减免税优惠政策，堵塞税收漏洞，建立科学高效的税收征管体系，澳洲税务局以信息化的手段，建立了个人收入档案管理制度、扣缴义务人代扣代缴账目制度、纳税人和扣缴义务人双向申报制度以及社会各部门配合的协税制度。澳大利亚每个纳税人都有一个纳税号，在税务局或者网上申请就可以获得。根据法律规定，每个人纳税号中的基本信息不得随意改动，如果纳税人信息发生变化，必须到税务局申请才能够修改。纳税人在受雇或者进行投资时，要主动向雇主或银行提交纳税号。如果纳税人不提交纳税号，在发放工资或支付利息时，要根据法定最高税率对其扣税，纳税人必须通过申请才能退回多缴的税款。

澳大利亚实行预扣预缴与汇算清缴相结合的个人所得税征收方式。政府鼓励居民通过税务代理机构申报纳税和申请税款退还，报税一般通过委托代理和网上报税等方式进行，纳税人支付给税务代理机构的所有费用都可以作为税前扣除项目，抵扣应税收入。纳税人个体按照不同情况，均可以享受个人的扣减和税收减免，在年终统一计算后实行税款退还，纳税人向税务局提供收入资料后一般半个月左右就能收到退税支票，既维护了税收的公平性，也提高了纳税人进行汇算清缴的主动性和积极性。澳大利亚税务机关采取重点监控和普遍抽查相结合的方式进行纳税人申报资料核查，对于高收入的名人进行重点监控和跟踪协查，对于普通百姓采取随机抽查的方式。如果发现纳税人申报不实，则根据具体情况进行追缴和采取严惩措施。

三、发达国家个人所得税征管制度对我国的借鉴意义

我国个人所得税自1980年开征起经历了七次修正，2018年的改革完成了从分类所得税制到综合所得税制的课税模式的初步转变，也对我国税收征管水平提出了更高的要求。发达国家在加强个人所得税征收管理方面有着成熟的经验，其采取的个人自行申报纳税、正面信用引导、违法处罚等管理方式，为我国进一步完善个人所得税征管体系提供了好的思路。

(一)完善基本信息以及征管制度

从德国、美国等国家的个人所得税管理体系中可以看出，纳税申报辅助制度的建立是个人所得税管理的基石，每个居民纳税人拥有唯一固定的纳税身份号码，税务机关以这一号码记录的纳税人身份、地址等信息作为个人申报纳税的基础信息制度。同时发达国家的经济和金融运行体系中，财富均实现实名制，货币交易也实现非现金化，纳税凭证记录实现无纸化收集发放等，这些健全的配套辅助制度使得纳税人的信息公开透明。高度信息化管理加上个人纳税代码制度，融入社会生活方方面面的完备的信用体系，以及紧盯高收入人群的媒体监督，纳税人一旦偷逃税行为败露，就面临着身败名裂的境地，付出的代价太大，一般不敢以身试法。

我国改革后的个人所得税法中，首次提出将纳税人识别号作为自然人纳税人办理各类涉税事项的唯一代码标识。纳税人识别号的设立为个人所得税“统一代码制度”的实现建立了一定基础。一方面，纳税人取得所有收入时都必须填写纳税人识别号，办理申报、缴税、退税，以及汇算清缴申报费用扣除时也必须填报纳税人识别号；税务部门以纳税人识别号为统计依据，可以收集整理纳税人从各处取得的收入，全面掌握纳税人的收入来源及实际金额，防止纳税人采用隐匿、分拆、阴阳合同等各种方式少缴或不缴税款，从源头上确保公平公正。另一方面，公安部门、卫生健康部门、民政部门、教育部门、住建部门、人力资源等部门也要配合协调，全社会统一使用纳税人识别号，并以其为关键字段实现部门间大数据的互联互通，有效提高税务机关的数据获取能力和税收监控能力。

(二)全方位全覆盖的信息化体系

发达国家的个人所得税征管制度大多建立在全面覆盖高效连通的计算机网络基础上，这种广泛覆盖的计算机应用为税务部门的征管提供了丰富翔实的数据来源，大大降低了征纳双方的税收遵从成本。大部分发达国家在税收管理上的信息化、法治化、社会化以及税务稽查的专业化、部门协作化方面，都运用先进的科学技术，形成严密的税收监控机制、快速反应的传导行动机制、强力有效的审计及税务司法仲裁保障机制，税收管理数据处理中心可以直接处理数以亿计的纳税申报表相关数据和信息。

我国构建的金税三期系统和自然人税收管理系统覆盖了纳税人的征收管理，随着我国信息技术的发展和大数据时代的到来，税务机关有更多的方式和渠道获知纳税人的各项涉税信息，加之专项附加扣除的推行，税法规定多部门联网并向税务机关推送信息是一种法定义务，纳税人的各种经济形态会越来越透明，纳税人经济流动也越来越清晰，使得税务部门能够全面监控个人经济信息，在与其他企业、社会各部门及银行等社会领域联合下，形成一张无形的协税护税办税网络。

(三)科学合理的税制设计体系

随着经济生活越来越复杂，经济形式越来越多元，纳税人的收入来源更为复杂，取得收入的形式也更多样，分配方式也更为复杂，我国也可参照各发达国家设计更为科学合理的个人所得税制度，激励纳税人主动申报。如在分类或预扣的环节减少扣除项目，在申报缴税环节才允许纳税人全面扣除有关费用；不同纳税人给予不同待遇，采取个人所得税申报分级分类管理模式，蓝色申报管理针对自行主动申报规范申报的纳税人，给予部分扣除优惠，白色申报管理针对普通纳税人采用，采用严格要求和相对较高的稽查频率；对主动申报者给予更多扣除额，预缴预扣时依税率征收，申报时可得到退回的各项扣除，不主动申报者则需多缴税。通过各类措施充分调动纳税人主动报税的意识，引导纳税遵从。