中小企业审计现状研究

王燕婉

（中央民族大学管理学院，北京 100081）

近年来，在中国市场经济的不断发展及国家对中小企业给予政策扶持的良好经济背景环境下，中小企业迅速发展壮大，有力促进了国民经济的繁荣。对于中小企业的审计工作也逐渐发展起来，但在审计工作中，由于中小企业内部控制水平不尽完善，相关会计人员专业素养不足种种因规模小起步晚带来的客观缺陷，给中小企业的审计工作带来了诸多风险问题。与此同时，中小企业经济的日益发展也使这些审计问题日益受到利益相关者的重视。为了促进中小企业健康发展，维持国民经济总体运行可持续性，本文对中小企业的审计质量现状进行了相关研究。

一、中小企业审计概况

中小企业是与大企业相对的一个概念，相对来说雇佣员工较少，企业经济规模较小，通常为个人独资或少数人提供资金组成的经济单位，且多为家族式企业，由企业所有者或其亲属对企业日常生产进行直接经营，多数情况下所有权和经营权并未完全分离。中小企业社会主义市场经济的重要经济参与者，是促进社会经济发展的重要力量，同时在吸纳就业、改善民生等方面也有着不可或缺的作用。中小企业经营规模较小，因而经营成本低，极具灵活性，更易转型，对全行业产业结构优化升级做出了巨大贡献，同时能吸收大型企业在转型期间产生的富余劳动力。因此中小企业健康发展对国民经济平稳运行具有重要意义。

现阶段，虽然我国市场经济不断发展不断开放，但整体经济法律环境与发达国家还有一定差距，也存在着一些漏洞。而中小企业在经营水平相对落后、竞争实力存在弱势、税收负担沉重的情况下，因为聘用的会计人员专业胜任能力有限，无法及时准确处理会计业务而造成财务混乱状况，甚至直接利用政策的一些漏洞进行财务造假，导致会计信息失真，形成巨大审计风险，进而造成中小企业审计质量较之于大企业显著低下。

基于审计质量难以具体量化的特点，衡量审计质量主要依靠利用替代变量进行相关分析，在审计实务中，事务所规模、会计盈余质量、审计费用及审计意见这四种替代变量应用最为广泛。在本文中采用审计费用这一指标进行数据分析，王旭、朱燕（2015）使用PLS结构方程建立企业审计费用模型，选择2011年深圳中小企业板上市的企业为研究对象，将392个样本观测值用偏最小二乘法结构方程进行检验，

其中与企业规模对审计费用影响的相关假设结果显著，规模大的企业被收取的审计费用越高，即中小企业审计费用相对较低。结合利用审计费用作为替代变量衡量审计质量指标的观点，我国中小企业审计质量相对较低。

中小企业审计质量低有不同主体的原因，其一是中小企业，中小企业内部控制和会计核算存在问题，导致会计报告质量低影响审计质量，其二是会计师事务所，注册会计师自身素质及审计实务遇到的阻碍影响了审计质量。针对中小企业自身缺陷与当前国内审计环境，笔者进一步探讨了中小企业审计风险的具体成因并提出了相关建议。

二、中小企业审计存在的具体问题

（一）所有权与经营权集中，增加报表舞弊可能性

与拥有较多股东的大企业不同，中小企业多为个人独资企业或合伙制企业，所有权与经营权集中，即企业所有者参与企业日常经营业务。在大企业中，企业股东权益和经营者利益并不完全一致，董事与监事拥有监督权力，与高级管理人员之间存在制约关系；而在所有权和经营权集中的中小企业中，企业所有者直接参与企业日常运作，具有很大的决策权，部分企业表面上设置了监事会或其他权力监督机构，但并未赋予这些机构以实权，企业经营者的权力凌驾于监督机构之上，企业所有者的权力并未得到实际监管，内部控制系统名存实亡。权力集中的好处是统筹一致的决策能促进企业利益最大化，能对企业进行有效管理，缺点也显而易见：企业结构过于僵硬，为了追求利益企业所有者可能指使财务人员进行财务舞弊，如逃避国家监管进行偷税漏税等行为，而中小企业财务人员往往与企业所有者有亲属关系或是受到企业所有者的直接领导，由于所有者的权力缺乏制约直接参与经营，企业财务人员的的会计处理业务缺乏独立性，无法起到会计的监督作用，此举会增加财务报表误报和漏报的风险。

在审计阶段，大企业的审计委托人为股东，雇佣会计师事务所的注册会计师进行审计，此时针对的是公司经营者（高级管理人员），审计机构作为独立的第三方，独立于委托方和被审计单位。然而在中小企业中企业所有者与经营者集中于一体，企业所有者委托审计针对的是自己的公司，委托人和被审者重合相当于不存在第三方，此时企业所有人在对待审计的态度会极大影响审计结果。利用自身权益进行财务舞弊的经营者在审计阶段将不会积极配合审计工作，并将审计视为应付监管机构的例行公事，甚至于出于经济利益冲突阻挠审计工作，导致审计得不到应有的结果，更容易掩盖中小企业的财务舞弊行为。

（二）会计业务处理不及时，影响审计报告准确性

在实施审计时，审计人员需要收集大量审计证据来证明企业财务报表所反映的财务状况以及经营成果的真实性，进而进行分析评价。因此中小企业应当保留尽可能完整的原始凭证以及会计记录以供注册会计师审计之用。然而在审计实务中，出于经济效益的考量，中小企业聘用的会计人员往往是非专业人员，专业素养较低，会计业务并不纯熟，更无法将理论联系实践及时准确地进行会计业务处理，会计业务处理不及时或会计处理不严格按照国家制定的会计准则进行时有发生，加上中小企业财会人员往往根据企业所有者的要求调整企业利润，导致根据这些会计业务编制的财务报表也同样存在缺陷。注册会计师在审计时由于缺乏可靠的财务信息，对该企业财务报表进行审阅时受到一定限制，加大了审计风险。

（三）企业审计目的性较强，审计缺乏完全独立性

中小企业聘请注册会计师审计的意图并非是为了企业自身的发展而重视经济漏洞披露过程，而仅仅是为了获取审计报告来应付政府行政监管，再利用会计师事务所的名誉给使用审计报告的第三方作保证，保持投资者的信心并获取融资。许多企业一边利用会计做账盈利，一边主动聘请会计事务所进行审计，由此并不需要一份真正客观公正的审计报告，反而因为自身利益对注册会计师的审计进行阻挠。在审计过程中，中小企业往往采用种种方式限制注册会计师，审查书面资料时一个重要步骤便是询证，如企业不愿配合函证审计则审计人员无法得到真实有效的审计数据，或以公司机密为由不让审计人员参加现金、存货等的盘点，审计受到阻碍时审计风险加大。

造成以上矛盾现象的主要原因是，在当前的经济形势下，审计市场为买方市场，选择审计服务的企业在交易中地位占优，可自主选择会计师事务所进行审计。当中小企业对高质量的审计报告没有特别需求时，他们可根据自己的意愿更换会计师事务所，如此加大了审计工作的难度，则中小企业的审计报告的质量可信度大大下降。当出现委托人希望注册会计师掩盖企业出现的财务舞弊、不允许注册会计师揭露审计中的重大错报时，如注册会计师坚持揭露则企业所有者出于自身利益的考量会选择更换会计师事务所，避免了非标准审计报告给企业带来的不良影响的同时，也为下一任会计师事务所带来了审计压力与无法查阅以往工作底稿的审计困难。

低质量审计的出现除了企业的阻挠也有会计师事务所自己的原因，有限的审计市场也导致会计师事务所的恶性竞争，一方面是出于对业务收入的考量，由于委托人处于市场中的主导地位而同意委托人的不正当请求，让企业满意以维持良好的客户关系；另一方面是由于竞争降低审计收费，收入降低则审计利润降低，为了提高经济效益注册会计师主动选择相对简化的审计程序，用简化的服务回应低审计收费。多因素综合造成审计报告质量较低，此种情形尤以中小企业审计市场较为多见，现行环境下中小企业相对于大企业而言并不需要高质量的审计报告，对于中小企业的政府监管也相对宽松。

（四）政府部门监管不到位，会计制度亟待完善中

政府对企业有监管责任，工商税务财政等各部门是其履行监管责任的具体部门，审查企业审计报告是政府部门行使监管职责的途径之一，但在实践中审计报告并未受到政府监管部门的重视，一方面部分地方政府没有意识到审计报告的重要意义，逃避监督责任，渎职不作为，仅将审查审计报告作为既定程序走过场；另一方面中小企业因其吸纳就业、改善民生的重要作用受到政府重视，企业税收更是成为地方政府重要财政来源，部分地方政府出于经济利益考量主动放松经济监管。

除了政府监管外会计制度也亟待完善，虽然国家颁布了《审计法》、《审计法实施条例》、《中国国家审计准则》等审计相关法律法规，但审计实务具体实施有诸多问题是现行法律没有考量到的，比如函证法是注册会计师在对企业审计中使用的重要方法，但被函证企业并不承担回函的义务，尤其在企业间存在不正当交易时，使审计人员无法得到真实有效的审计数据，给审计带来阻碍。对于企业（尤其是中小企业）不配合审计人员审计的行为应用法律法规加以规范，提升会计师事务所在审计中的职权，使审计结果更加真实有效。

三、关于中小企业提高审计质量的一些建议

（一）完善企业的内部控制

受到企业经营理念、企业发展规模、企业资金运转等方面的影响，中小企业的内部控制制度并不完善。尤其是基于前文提及的中小企业在经营权和所有权上难以分离，经营者的权力往往凌驾于企业规章制度之上，上行下效则基层人员也无视企业规章制度的约束，内部控制也便丧失了其规范人员行为、提高经营活动效率、预防和控制风险的作用，使得企业审计风险的概率大大提升。因此，中小企业应建立规范化、系统化的内部控制体系，做到所有权与经营权分离，合理进行组织分工，避免家族式管理，提高员工生产积极性与经济效率；并杜绝经营者对财务管理工作的跨职能控制，雇佣专业财务人员进行财务管理，提高会计信息的处理质量，避免账目混乱、恶意避税等行为出现。

（二）增强企业会计核算能力

为增强企业会计核算能力，中小企业应雇佣专业财务人员进行会计核算，会计人员的专业素养直接影响到会计信息处理质量，同时严格按照会计准则的要求进行会计处理，坚决避免在中小企业中经常出现的诸如记账不及时、白条代替发票入账、账外设账等行为。同时中小企业应主动适应会计事业的变化发展，摆脱手工记账，全面实现会计电算化，这也是适应信息社会促进企业长远发展的必然要求。信息化环境将复杂繁重的会计工作系统化，财务人员只需按照既定程序进行规范化操作，大大降低了会计操作中的出错率，同时提高了企业会计工作效率，规范清晰的会计信息降低了注册会计师审计时的审计风险。

（三）提高审计人员的素质

中小企业的审计竞争激烈，审计质量相对要求较低，鉴于企业规模限制及经营成本考量，中小企业的审计人员专业素养与综合素质往往不足，难以满足企业的发展变化与社会经济的发展需求。专业胜任能力不强使得审计人员难以在有限时间有限的审计方式中找到企业财务漏洞，综合素质不足则让审计人员对涉猎范围广、经营状况复杂的中小企业了解有限，严重影响审计效率。除去从业人员的专业素养因素，前文提及的注册会计师为降低审计成本，主动简化审计程序、缩减审计时间，说明部分从业人员缺乏职业素养。

社会经济在不断变化发展，面对变化的市场企业面临着严峻的转型及竞争压力，因而即使是素质较高的审计人员也要针对新的形式不断完善自身，探讨适应社会经济发展潮流的审计方法，如借鉴使用风险导向审计方法，而进行风险评估需要将审计人员的专业素养与业务经验相结合，对从业人员要求进一步提高。

增强中小企业审计人员素质是改善中小企业审计问题的重要一步，可以通过集中培训来进行，培训的同时完善考核制度，提高审计准入门槛，重视中小企业审计人员的专业素养与职业素养，以与大型企业相同的标准来要求他们。从底层从业人员开始灌输审计的重要性，营造出不但重视审计结果，还重视审计过程的行业氛围，更好地利用审计的促进作用，揭示管理薄弱环节，评价受托经济责任，降低企业审计风险，促进中小企业持续健康发展。

（四）加强会计制度的建设

现行会计制度仍不尽完善是中小企业审计问题的重要影响因素，解决该问题仍依赖于会计制度建设的不断完善。立法方面可借鉴国际审计制度的优秀经验，并综合国内审计实务中存在的问题，弥补现有法律法规上的漏洞，尤其是针对中小企业审计现状，政府应相对应地制定出相关审计政策，保证注册会计师的审计独立性，加大对财务舞弊行为的惩处力度，并担负起监管责任，弥补民间审计非强制性特征带来的审计风险，促进经济持续健康发展。

四、结束语

审计工作对于国民经济平稳运行有着重要意义，对于经济规模较小、市场竞争力较弱的中小企业来说，审计不应当成为掩盖财务舞弊的工具，而应利用高质量的审计将企业存在的问题及早揭露出来，完善企业内部控制，增强中小企业竞争力。面对中小企业审计中存在的问题，在企业加强内部控制与会计核算能力的同时，审计人员也应当全面提高自身素质，及时识别风险。如何进一步提高中小企业审计质量，除了文中提出的几点建议外，加强社会诚信意识，培养全民法治观念是彻底治本的努力方向。