企业国际的避税风险和对策研究

于佳琪

摘要：在全球金融浪潮的推进下，国际税收领域迎来了新一轮的变革：OECD经合组织发布新版的转让定价指南和税收协定范本;来自包括中国在内的67个国家和地区的政府代表共同签署了《实施税收协议相关措施以防止税基侵蚀和利润转移（BEPS）的多边公约》、欧盟推行反避税指令、中国加入CRS框架体系、等等，企业国际避税方面的风险不断加大，通过对BEPS框架的研究，探讨企业国际的避税风险和对策研究。

关键词：避税风险 BEPS框架企业所得税纳税筹划

中图分类号：F275  文献标识码：A  文章编号：1009—5349（2019）19—0104—02

随着各国税收改革的深化和BEPS框架的建立，这使得企业在国际避税方面的风险不断加大。在全球征税体系和BEPS框架背景下，紧跟税收政策改革前沿，掌握国际反避税发展趋势，进而采取办法积极应对，对于企业整体税收筹划与管理而言極为重要。

一、BEPS框架的内容体系

（一）BEPS行动计划的推进

2015年10月OECD和G20等国家共同推出BEPS十五项行动计划，2017年6月包括中国在内的67个国家地区代表签署了《实施税收协议相关措施以防止税基侵蚀和利益转移（BEPS）的多边公约》，签署多边公约是这一趋势的另一个重要成果。目前已有100多个辖区加入了BEPS项目，这BEPS多边公约主要分为三个部分：第一部分是对协定范围和术语的解释，第二部分介绍了条约的实质性规定，第三部分是最终条款。

（二）新版转让定价指南的发布

经合组织于2017年7月6日发布了2017年版《跨国企业与税务机关转让定价指南》，主要修订内容包括：根据实质重于形式的原则，准确界定关联交易的本质非常重要;引入风险识别的六个步骤，以确保对风险进行控制并具有承担风险的财务能力的一方所应获得的回报;法律安排应当作为判断无形资产收益归属方的初步依据。但如果该企业履行与无形资产开发、价值增强、维护和应用相关的重要职能，企业无论是否为无形资产的合法所有者，均可以获得与上述无形资产相关的收益;为使用可比非受控价格方法分析大宗商品交易提供更明确的指导。

（三）CRS规则的落实

2014年7月经合组织发布统一报告准则（CRS），2017年5月19日国家税务总局、财政部等部门宣布了《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》（基于CRS规则）。目前，已有包括中国在内的100个以上的国家和地区承诺实施CRS，中国与57个国家和地区在MCAA协议下的CRS涉税信息自动交换关系已经被激活并陆续进行了信息交换。CRS即共同申报准则，是各国政府之间彼此通报对方公民在本国的财产信息，以避免偷逃税。

二、企业现行国际避税行为的主要风险

（一）《实施税收协议相关措施以防止税基侵蚀和利益转移（BEPS）的多边公约》推进的条件下

1.混合错配避税安排失效

BEPS多边公约对混合错配安排进行了明确的规定，来源国应该根据居民国的相关规定进行处理，如果居民国将其视为一个实体，来源国也应将其视为一个实体。在该公约下，企业混合安排的国际避税手段将失去效果。例如A公司是本国的纳税实体，那么来源于B国的收入也是纳税对象，因为根据条约B国也将A国作为纳税实体，这便会增加企业的避税风险。

2.使用税收协定需更加谨慎

公约中要求使用税收协定的目的是消除双重征税问题，而非减税或者避税，同时使用了PPT协议或者LOB协议进行判定。在这种情况下，当公司进行税收筹划时，PPT协议直接否定了企业滥用税收协定的避税行为。此外，企业相关税务筹划人员从前通过设立消极经营的企业等实体进行国际避税的方式，在最新的反避税条款下，将不再有效。企业滥用税收协定会增加避税的风险，使用协定进行避税需要更加谨慎。

（二）OECD新版转让定价指南完善的条件下

1.不合理的利润率被取消

部分的跨国企业采用关联交易和关联定价进行避税，导致利润和功能风险不匹配，企业保持一个微利经营甚至长亏不倒的不合理现象。由于转让定价的不合理，企业的销售额稳步增加但利润率一直较低，承担不合理的税负。在新版转让定价指南中，对跨国企业的转让定价行为提供更加完善的参考依据，独立交易原则和实质重于形式原则被着重强调，通过关联企业之间的不公平转让定价转移利润的税务风险增加。

2.无形资产转让分摊更明确

在无形资产的转让定价中，资产的利益安排与所有权没有必然联系，直接取决于企业对无形资产行使的职能，这从侧面反映了实质重于形式的原则;资产的成本分摊也做明确的规定，要求参与成本分摊的企业必须具备控制相关风险的能力和权力。这使得企业进行国际避税筹划时需要提供的同期资料更加全面，准备工作的难度加大，相关人员的税务专业不熟练，容易存在财务报表和同期资料不相符的地方，导致企业的避税风险加大。

（三）CRS规则落实的条件下

CRS即纳税人信息交换系统，由计算机自动生成，无需批准。2003年，著名的避税天堂百慕大群岛和英属维京群岛签署了共享银行等金融账户信息的协定，打破了“避税天堂”保密原则，削弱了避税功能。2018年10月瑞士银行宣布加入CRS，揭开了避税地的最后一块“遮羞布”，这意味着全球征税合作时代的彻底到来。

三、企业防范避税风险的对策建议

（一）加强风险评估工作

为了控制管理国际避税的风险，企业必须充分详细地了解和掌握经常发生贸易业务国家和地区的会计、法律等条例。企业需要进行评估的方面有：在企业的非积极经营性业务活动所在地，企业是否经常在开曼群岛和百慕大等避税天堂进行关联交易产生跳跃利润率;使用的避税政策是否保持时新性和连续性;企业关联交易与非关联交易之间的利润差距;披露的信息、数据是否全面;同行业利润的平均水平与本企业的定期对比;企业的功能性风险变化情况。跨国企业对可能存在的国际避税风险进行定期评估和核对，及时统计和解决，根据关键性指标进行调整来规划指导未来的避税工作。

（二）完善同期资料和举证准备

同期数据资料是企业中相对薄弱的环节，税务机关也关注其是否符合独立交易原则。OECD的新版转让定价指南和更新的《国别报告实施指南》进一步提高了企业同期资料举证的要求。同期资料的准备包括信息披露和论证分析两部分，完善同期资料时需要注意：同期资料的关键在于实质而非数量，其内容要与企业财务报告等其他信息披露相符合;选择适当的可比交易为转让定价提供了合理的依据。企业可以选择对企业有利的可比对象、数据资料、转让定价方法等，但必须阐明选择理由，使之符合独立交易原则，被税务当局采纳。

（三）做好商业实质和积极性经营

跨国企业在进行海外投资时，减少缺乏商业实质仅有单一避税目的公司設立，避免不必要的税收筹划手段。当企业在海外设立子公司时，从机构、人员、功能、价值的创造、董事会的安排、财务数据的保存等方面为该公司加入实质性业务，做好企业的商业实质，多进行积极性经营活动，避免被税务部门认定为存在不合理商业目的的避税手段。同时，对境内外的分公司进行统计集中的管理，强化税务管理体系的组织建设，获得专业团队的实时动态性指导，建设好企业的战略性国际避税筹划体系。

四、结语

在经济全球化迅速推进的今天，国际避税问题在国际税收中变得日益普遍和复杂，国际避税问题对我国的经济发展和国家税收权益问题产生重要影响。随着国际经济活动的不断延伸，我国应采取积极有效措施，坚决维护我国税收主权和国家的经济利益。

参考文献：

[1]黄寿昌，徐辉国.国际避税的相关风险及其防范[J].财会通讯（理财版），2007（7）：87-88.

[2]何杨，孟晓雨，刘曦琳.BEPS多边公约与我国双边税收协定[J].国际税收，2018（1）：45-50.

[3]顾燕君.跨国企业转移定价避税风险及应对的研究[J].财会学习，2018（31）：154+156.

[4]王小中.中国“走出去”企业的税务筹划措施[J].财务与会计，2018（5）：78.

[5]王军艳.CRS框架下的税务风险管理[J].新理财，2017（Z1）：83-85.                                                            责任编辑：刘健