行政事业单位内部控制建设实施机制和流程研究

马季

[摘    要] 本文从行政事业单位内部控制建设亟须解决的几个问题出发，首先通过梳理当前内部控制建设的现状，揭示内部控制建设重要意义;其次通过阐释内部控制建设机制和流程要义，介绍内部控制实施机制以及建设流程步骤;最后指出本研究是进行内部控制评价指标体系构建、完成内部控制评价的前提和基础，因而本研究具有一定的理论和实践指导意义。

[关键词] 行政事业单位;内部控制建设;实施机制;流程研究

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2019. 13. 006

[中图分类号] F239.45    [文献标识码]  A      [文章编号]  1673 - 0194（2019）13- 0014- 02

1      引    言

伴随着国家治理体系的要求，全面推进行政事业单位内部控制建设，规范经济和业务活动，强化权力制约，已经成为行政单位刻不容缓的艰巨任务。自2012年《行政事业单位内部控制规范（试行）》（以下简称《内部控制》）发布实施以来，单位积极推进内部控制建设，取得了初步成效，但也存在重视不够、制度建设不健全、发展水平不平衡等问题。财政部门更是要求内部控制尚未建立或内部控制制度不健全的单位，必须完成内部控制建立和实施工作。同时深刻把握内部控制建设的实施机制和流程，也是进行内部控制评价指标体系构建，最终完成评价研究的前提和基础，因而是行政事业单位亟须解决的问题。

2      行政事业单位内部控制实施机制

任何理论概念都来源于实践并指导实践，行政事业单位内部控制相关理论必须应用到实践中去才能发挥作用。为了保证应用的效率和效果，还需要设计相应的实施机制。North（2001）认为组织中任何制度或机制都优于没有制度或机制。所有组织必须在健全有效的内部控制实施机制下才能有条不紊地运行下去（胡继荣和包玉婷，2008）。

2.1   关于行政事业单位内部控制实施动因

根据制度经济学理论，企业建立内部控制有追求利益的动机。何云和谢志华（2011）认为追求利益是企业建立内部控制的内在动因。尽管企业外部监管部门会对内部控制提出相关要求，但更强烈的内部控制实施的自发性和主动性则来自企业内部。行政事业单位以满足社会利益为目标，以追求社会公平和效率之间的均衡为价值取向。其内部控制建设是为了保证目标得以实现，发挥制约、规范公共管理行为的作用（张国清和李建发，2009）。因此，行政事业单位实施内部控制建设则动力不足，缺乏积极性来建立相应内部控制以衡量其提供公共服务的效率和效果（审计署，2009）。

2.2   关于行政事业单位内部控制实施方式

开展内部控制实施方式的探讨，明确内部控制实施组织和实施方法，以便相关部门加强制度建设和机制设计。

根据美国联邦政府内部控制的实施情况，内部控制法制化成为其最为有效的实施手段和方式。OBA通告A-123通告《管理层责任和控制》、《联邦政府管理机构财务诚信法案》、审计总署（GAO）发布《联邦政府控制准则》，共同构成了美国政府内部控制制度体系，都是从法律层面强制规定了政府机构必须实施内部控制。

随着我国《内部控制》发布，行政事业单位内部控制建设标准初步形成，尽管依然缺少对实施机制进行规范的制度体系，如缺少《内部控制配套指引》（包括《内部控制应用指引》、《内部控制评价指引》及《内部控制审计指引》）等，但可从《内部控制》监管机制法制化角度实施。行政事业单位是内部控制建设主体，单位负责人对本单位内部控制的建立健全和有效实施负责。外部审计部门应当调查了解内部控制建立和实施有效性，揭示内部控制缺陷，提出整改意见。纪检监察部门重点针对单位内部贪污腐败行为进行监督，将内部控制作为反腐倡廉的重要手段列入法律建设体系中。财政部门作为行政事业单位财政預算和资金的直接监管机构，应当对单位内部控制建立和实施情况进行监督检查，应制定相关制度规定财政资金需达到的使用效果和效率。

3      行政事业单位内部控制建设流程

有鉴于此，《关于加强财政内部控制工作的若干意见》（财监〔2015〕86号）要求，内部控制制度尚未建立或不健全的省级财政部门和市、县财政部门须全面完成内部控制制度的建立和实施工作。内部控制建设将成为行政事业单位一项重要的工作。因此，内部建设流程对规范行政事业单位内部控制建设将具有现实的指导意义。

内部控制建设流程一般分为项目启动期、现状诊断期、标准制定期、自我评估期、总结报告期五个期间。

3.1   内部控制建设项目启动期

成立单位内部控制建设小组，明确牵头部门、项目组成员，明确职责分工，规定目标、任务及完成时间节点，以及相关费用等事项。召开项目启动大会，向单位全体成员进行宣传，并进行内部控制培训，获得全体成员的支持和配合。

3.2   内部控制建设现状诊断期

按照《内部控制》建设目标和要求，对单位内部控制现状进行诊断。

（1）项目资料收集清单

按照《内部控制》建设要求，制定项目资料收集清单，包括单位成立批复、组织结构、组织职能，单位相关制度流程，“三重一大”议事规则及决议，组织人事任命，预算批复、调整预算批复、决算批复等资料。

（2）项目访谈问卷调查

设计访谈问卷调查表，按照计划进行调查，并进行统计分析。

（3）项目范围流程清单

按照《内部控制》建设要求，梳理项目范围内流程清单。包括单位层面：内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、评价与监督五要素三级流程;以及业务层面：预算业务、收支业务、政府采购业务、资产控制、建设项目控制、合同控制等三级流程，形成项目范围流程清单。

（4）项目子流程梳理

梳理各子流程，明确各环节关键控制项、负责部门（岗位），与制度政策进行配比，形成子流程梳理与政策配比一览表，具体包括流程、子流程、涉及部门、负责部门、制度/政策等。

（5）岗位职责分工表

梳理每个流程不相容职责、涉及部门、责任岗位以及是否职责分离，形成岗位职责分工一览表，具体包括流程、不相容职责、设计部门、责任岗位、职责分离等。

（6）授权审批一览表

梳理每个流程授权审批情况，将审批控制、审批人、定性/定量、涉及印章等，按照分事行权、分岗行权、分级授权，形成授权审批一览表，具体包括流程、审批控制、定性/定量、制度、涉及印章等。

（7）信息系统一览表

梳理信息系统（模块、操作系统名称、负责人、是否有系统间接口）、前后台管理员岗位职责（数据库管理员、操作系统管理员、应用系统管理员）、系统变更关键岗位职责（变更审批、变更编程、变更测试、变更上线）、用户账号权限维护关键岗位职责（账号审批、账号维护、账号监控），形成信息系统一览表，具体包括流程、信息系统、管理员职责、系统变更关键岗位职责、用户权限维护等。

（8）风险评估

分析各经济业务活动及各流程中存在的单位层面风险和业务层面风险，以及廉政风险点，建立及时有序的风险事件应对机制。完成风险评估，具体包括流程、风险点、关键控制措施、风险等级、风险评估等。

（9）缺口分析报告

根据项目诊断期发现各业务活动、各流程问题和事项，得出诊断结论，提出改进建议，形成内控缺陷分析报告。有关分析事项和改进，具体包括流程、子流程、内控缺陷描述、原因/影响、改进建议、涉及部门、整改措施、时间节点等。

3.3   内部控制建设标准制定期

（1）制定完善内部控制制度

根据内控缺陷分析报告，制定完善内部控制制度。

（2）制定标准内部控制手册

按照流程综述、适用范围、所涉及的部门范围、风险、控制点、控制目标及关键控制活动、审批权限控制、政策和工作流程、职责分工、流程图、附件、参考文件等内部控制手册模板，编制标准内部控制手册。

3.4   内部控制建设自我评估期

（1）自我评估试点

按照稳步有序，分布推进原则，条件成熟的逐步开展内部控制自我评估试点，以积累经验，为正式自我评估报告打下基础。

（2）自我评估报告

按照《内部控制》要求，单位负责人应当指定专门部门或专人负责对单位内部控制的有效性进行评价并出具单位内部控制自我评估报告。

3.5   内部控制建设总结报告期

单位内部控制项目在完成后，项目组应当向单位负责人进行总结报告，供内部控制建设决策参考。

4      结    语

本文首先通过梳理当前内部控制建设的现状，揭示内部控制建设重要意义;其次阐释行政事业单位内部控制建设机制和流程步骤，包括实施动因、实施方式、建设流程步骤等，对单位内部控制建设具有具体指导作用;同时本研究是进行内部控制评价指标体系构建、完成内部控制评价的前提和基础，因而研究具有一定的理论和实践指导意义。鉴于内部控制建设具有动态适应性，相信随着内部控制框架理论和配套指引不断发展，内部控制建设机制和流程不断优化，行政事业单位内部控制不断成熟完善，最终实现内部控制目标。

主要参考文献

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