税收与税源背离对我国地区间税收差异的影响研究

2019-07-31谢颖瑁

时代金融 2019年15期

谢颖瑁

摘要：对我国31个省、直辖市的地区间税收收入差异及演变趋势进行了研究，判定当前地区间横向税收非均衡特征。利用相对税收收益与相对税源贡献对比分析，并以分区域测度泰尔系数和加权变异系数的方法，得出我国三大区域间财力的差距较大的结论，东部地区内部人均税收收入差异是其主要原因，进一步分析认为中西部地区二三产业相对落后造成了我国东、中、西三大区域间差异。建议通过产业转移及完善税收分享制度来改善当前地区间税收转移造成的税收与税源背离问题，这对实现横向地区间人均税收收入及财力均衡有重要意义。

关键词：税收分配横向失衡产业转移

一，引言

目前，我国地方政府实行以流转税为主体的税收制度，增值税成为“营改增”后地方政府的主体税种。理论上，税收分配在地区间按照税源贡献进行，税收收益与税收来源地相匹配，从而不产生各地区的收益损失，但日前二者不匹配的状况在某些地区已经超过了合理范围，进而引起了区域间横向税收分配的失衡。

（一）文献综述

在研究税源税收背离引起的区域税收失衡问题上，国内学者大体从以下角度进行了深入研究：

第一，引起各地区税源税收背离的原因分析。

第二，地区财政收入和该地区经济发展、产业状况的关联性分析。

第三，定量分析基丁各项税收的地区间财政收入差异。

王辉（ 2012）认为税制设计的缺陷、地方政府的恶性税收竞争、资源性初级产品定价不合理等是产牛地区间税收与税源的非均衡性配置的主要原因，进而导致地方政府在生产和提供公共物品和服务上的扭曲【1】。王金秀（ 2007）认为我国三大地区的既有产业结构是导致地区间财税收入差异增大的原因，而地区间财税差异远大丁经济差异[2]。王曙光，金向鑫（ 2014）税收优惠政策偏重于东部沿海地区，财政体制健全削弱欠发达地区的财力，财政转移支付和税制设计不到位都是产牛地区间经济发展差距的原因，要求建立公开透明的预算制度以及规范的政府债务管理[3 J。

马骁，赵艾凤，陈建东，等（ 2012）利用基尼系数分解法，考察发现地区间人均财政收入差异远大丁人均CDP差异，而第三产业的发展是造成区域财政收入差异的关键原因【4】。陈晓光（ 2016）认为在区域经济水平差异较大的情况下，要调节地区间的经济差异不能只强调财政支出均等化，还需要地区间横向转移支付和完善税收征管配套同步改革【5】。

崔治文，白家瑛，郭静（ 2016）研究发现东部和西部多为增值税净转入地区，中部地区多为增值税净转出地區，且增值税的净转入和净转出地区两者的失衡程度逐年加深【6】。杨杨，杜剑（ 2011）研究发现西部地区的税负水平与其经济发展水平不相协调且宏观税负最重，中部次之，东部发达地区税负较轻，建议将“税收收入归属”列入税制要素，并从立法层面确立税收与税源的一致性原则【7】。

针对省际人均财政收入差异波动中存在的差距变小的情况，也有学者进行了探讨。马海涛，曾康华（ 2010）通过回归分析发现，财政体制改革有利丁缩小省际人均财政收入的差异。同时，经济发展相对落后的地区，其人均财政收入增长率普遍高丁发达地区。但通过不断推行财政体制变革来缩小省际人均财政收入差距是不合适的，只有进一步完善转移支付制度，才能稳定提高中、西部地区人均财政收入水平【8】。

综上，学者们对我国地区间财力差异的演变趋势及税收与税源背离造成我国地区间税收差异的原因进行了多方面的研究。但有关这一方面的定量分析结论不能反映当前财政体制改革对地区间横向税收差异带来的影响，因而本文将对此重新进行定量分析，从而判定当前地区间横向财力非均衡特征，并据此为促进地区间财力均衡提出相关建议。

二、我国地区问横向财力（税收）分配火衡的测度分析

（一）省际间增值税税收收益与税源不匹配的测算分析

通过计算各地区的相对税收收益和相对税源贡献，得到两者的差额，据此判断该地区的相对税收收益与相对税源的匹配程度是否处丁合理状态，分析地区间横向税收分配失衡的变化趋势。如表l，2008年有增值税税税收收益与该地区的增值税相对税源贡献不匹配超过合理范围的有5个省份，是近十年匹配程度最好的。从2008年开始不相匹配的省份逐年增多，2015年两者不匹配程度超出正常范围的省份数量达到12个，2016年下降至9个，2017年这些省份基本维持不变。

在东部地区，北京、上海、山东一直是横向分配失衡程度较高的地区，北京从2008到2013年不匹配程度逐年加深，提高了3.4倍，之后有所降低，但仍差额仍高达4.17%，是全国增值税税税收收益与增值税相对税源贡献不匹配程度第二高的地区。排名第一的是上海，上海由于历史发展等因素从起始年份不匹配程度就高，达到3.19%，同样逐年加深，在2013年达到最高6.92%，之后波动下降。山东与前两地区相反，一直保持负的差额，说明其一直是税收净转出地区，没有得到应有的增值税税收收入。河北、浙江、福建、广东都是从增值税税收收益与增值税相对税源贡献匹配逐渐变为不匹配的省份。

在中部的8个省份中，仅有河南是一直保持增值税税收收益与增值税相对税源贡献不匹配的省份，失衡程度较为稳定为-2. 6%左右，近十年来一直是增值税税收净转出地区。中部仅有的第二个不匹配的省份是湖北，同样为增值税净转出地区。此外，山西是全国唯一一个南初始不匹配逐渐变为匹配的省份，且近三年差额维持在0.41%。

西部的十二个地区全都处丁值税税税收收益与该地区的增值税相对税源贡献较为匹配的状态。云南、四川、新疆在2008年是西部差额相对较大的前三个省份，但到2017年不匹配的差额都保持在了0.5%以下。

综上，东部地区是增值税税收收益与增值税相对税源贡献不匹配程度较高的区域，中部次之，西部失衡程度最低。同时，中部大多为增值税税收收益净转出地区，中部和西部增值税税收收入净转出和净转入地区相对平衡。

（二）三大区域间人均税收收入横向分配差异的泰尔指数测量分析

用泰尔指数来衡量区域间及区域内的人均之间的差异程度，测度2008年至2017年中国总体和东、中、西部各地区内部之间的人均税收收入差异，并反映地区间税负差异及变化趋势。

如表2，从2008年到2017年，全国总的人均税收差异泰尔指数呈现逐年下降又波动上升的趋势。2008年人均税收收入差异最大，泰尔指数达到0.26，从2008年到2014年，泰尔指数逐年下降，2014年低至0.177，但在2015，2016年迎来大幅上升，各年都上升了0.02。2017年全国人均税收收入泰尔指数为0.216，地区差异远低丁2008年。

从差异的区域构成来看，东部地区内部差异一直是影响全国人均税收收入差异的最主要原因。由于人均税收收入可以用来反映一个地区税负水平，而人均税收收入差异越大说明东部地区内部税负差异较大。虽然东部地区内部人均税收收入泰尔指数在2008年至2014年波动下降，由0.207下降至0.135，但仍远高丁中部和西部地区。中部人均税收收入差异最小，西部次之，且中部从2015年起，泰尔指数就呈明显下降趋势。

从区域差异的成因来看，东部地区较大的内部差异首先是南丁东部地区中海南、福建等经济落后省份与北京、上海、江苏等发达省份差距较大，南丁税基差距造成的地区税收收入占比差距较大，因此东部地区内部差异就大，同时对全国差异影响也大。其次，中部地区河南、湖南，西部地区云南、四川等都是人口大省，人口占比多，但经济发展相对落后，所以人口数量是造成中西部地区内部人均税收收入差异的主要原因。

（三）三大区域间人均财政收入横向分配差异的加权的变异系数测量分析

加权变异系数用丁测算考虑到地区间人口规模情况下地区司的相对差距。此时，每个地区的利差以各地区的人口在全国人口中所占的比重为权重。

如表3，从全国来看，2008年至2013年，全国31个省市人均财政收入的加权变异系数由高到低不断缩小，说明地区间人均财政收入从较大差距开始不断降低的演变过程。从2013年到2017年，全国人均财政收入加权变异系数又开始波动上升，说明地区司差异又开始加大。

分地区来看，东部地区人均财政收入加权变异系数一直高丁中西部地区。中部地区内部差异缩小的速度最快、比例最高。東部地区内部地区间差异是造成全国较大地区差异的主要原因。东中西部各区域内部人均财政收入差异都呈现波动缩小的趋势，说明地区间人均财政差异有所缩小的趋势。财政收入包含税收收入、非税收入和转移支付，地区间人均财政收入差异的缩小幅度大丁人均税收收入，说明转移支付制度有助丁缩小横向财力差距，因此，应进一步完善我国的转移支付制度，更好地发挥其财力均等化作用。

三、我国产业构成的区域差异分析

地方政府税收收入与该地区的生产总值有密不可分的联系，通过考察中东西三大区域的产业结构及其演变过程，对造成各地区税收收入差距的原因进行分析。

如表4，从产业结构变动来看，2017年三大产业中第一产业在三大区域中的分布最为平均。虽然三大产业近十年都有不断趋丁平均分布的趋势，但是第一产业变动的趋势最为明显，二三产业变动较小。东中部地区第一产业相对规模缩小，西部相对规模上升。东部地区第二产业所占份额有所下降，中部地区第二产业相对上升但上升幅度仅为2%左右，西部地区第二产业份额波动上升。中西部地区第二产业的发展水平相对滞后，产业规模也较小。第三产业分布最不均匀，东部地区占到了58.9%，而西部地区仅占l8.6%，但中西部第三产业份额有缓慢上升趋势。

四、地方财政税收与税源背离的原因分析

（一）地区间产业发展及布局的差异造成各地增值税税收差异

从地区布局来看，东部地区主要以第二、三产业为主，以第三产业为未来发展导向;中部地区以第一、二产业为主，而西部地区则相对以第一产业为主。在这样布局下，二三产业集中在东部发达地区，东部成为商品的主要输出地，中西部地区欠发达地区通常成为商品的主要输入地。2016年“营改增”后，增值税作为地方税的主体税种，而税收是地方财政收入的主要来源。缴纳增值税时通常使用购进扣税法，在流通环节中增值税可以环环抵扣，一般消费地比牛产环节抵扣数额大，而增值税税收收入主要产生于商品牛产地，消费地区只能得到部分较少的增值税收入，且南丁增值税是价外税，税负易丁通过物品转嫁给消费者，造成了增值税税收收入由商品消费地转向商品牛产地。

因此，在这种税制及产业分布的作用下，东部沿海发达地区财力雄厚，而中西部地区由于二三产业发展的相对落后，很大程度上制约着地方政府财力的形成。

（二）税收竞争是加大地区间财力差距的重要因素

为了促进本地区经济的发展，提高财政收入，增加政治资本，地方政府通过提供各种税收优惠政策，如税收折让、给予优惠税率等方式降低实际税率，吸引税源流入本地的政府.致使税收跨地区转移。

例如一些地区通过设立高新技术同区，将非高新技术企业列入高新技术企业范畴以此享受企业所得税优惠政策，或者利用财政补贴的于法给一些企业以事实上的减免税优惠。日前情况下，我国真正享受到减免税优惠措施的企业大多数集中到东部经济发达地区，此外，东部地区还拥有完善的基础设施、丰富的经济资源和社会资源等，在地区间的竞争和博弈中占有优势，导致税收不断向经济发达地区集中。中西部欠发达地区由于财政资金紧张，政府本身就要依靠中央纵向转移支付来弥补当年财政赤字，因而在落实减免税政策方面，往往力不从心，区域间税收竞争进一步促使东部地区成为二三产业聚集地，加剧了东部与中、西部的经济发展差距，使得地区间财力差距的扩张陷入了恶性循环。

（三）企业跨地区经营加大了地区间税收与税源间的非均衡

按照我国现行税法，跨区经营活动所产牛的增值税、资源税、车船使用税、印花税等税收实行属地管理，由企业总部所在地税务机关负责征管，其他分公司所在区域不具有分享相应税收利益的权利。一般而言，总部是管理机构所在地，分支机构是牛产经营的主要场所。总分支机构具体存在以下两种形式：一是母子公司型，子公司作为独立法人，独立核算。在不进行合并纳税的情况下，公司为使利润最大化，可能会采取内部转让定价的方式，使母子公司或各子公司之间的流转税或所得税跨区域转移实现最低应纳税税额;而在采取合并纳税的情况下，总公司集中缴纳应纳税税额，母子公司或各子公司之间所在地的税收利益也会进行跨区域转移。二是总分公司型，分公司为非独立法人，企业汇总纳税，一旦税收在各区域分配的不合理就会形成税收与税源的背离的情况，从而造成各地区税收收入的失衡，影响区域间的财力均等化进程。

五、结论与政策建议

（一）结论

通过本文的定量研究和分析，得…以下几个结论：

其一，当前，我国31个省、直辖市存在地区间横向税收分配失衡，且横向税收分配的失衡没有明显且稳定的减弱趋势。这说明我国近年来数次税制改革，并没有有效解决我国的横向税收分配失衡问题。

其二，我国资源大省、能源大省出现税收分化，如辽宁、四川、内蒙古等省，通过积极的、产业转移政策，改变了传统发展模式，其税收优势正在重塑，从税收净流出地区逐步转变为税收净流入地区。黑龙江、湖北等第一产业比重过高，第二产业发展滞后，税收净流出情况进一步加重。

其三，我国东、中、西三大区域间的内部财力及人均税收收入差异情况不同，中部最小，其次是西部，东部地区内部差异最大。此外，东部地区的内部地区间差异是造成全国财政失衡的重要原因，横向税收分配呈现出税收收入集中轉入北京、上海、广东等经济发达地区的现象，而福建、山东、河北等地区税收收益流失严重，不利丁区域经济的协调发展。

其四，税收政策和法律规定以及地区产业布局对该地区的税收与税源背离的有重要影响。因此，调节地区间税收收入差异，促进财力均衡可以从完善相关的税收法律法规，加快中西部地区二三产业的布局和产业转移人手。

（二）相关政策建议

1.推行有关企业产业转移的税收分享办法。由东部地区向中西部地区进行的产业转移，尤其是第二产业中的深加T产业可以有效弥补由税制设计上的缺陷造成的税收跨地区转移，增加本地税源，从而增加中西部地区的政府财政收入。现阶段，地方政府的税收竞争对我国东部地区的产业转移产牛了一定的阻碍，由于迁出地政府往往会行方设法挽留一些利高税大的制造产业，一方面为防止产业外移容易而造成的迁出地产业空心化，另一方面转移力度过大可能会造成对地方财政收入较大的冲击。

2015年财政部颁布《京津冀协同发展产业转移对接企业税收收入分享办法》，对符合政府主导迁出且达到一定纳税规模的企业，在迁出地和迁入地进行三大税种的分享，以迁出前三年税收总额为分享上限，五五分成。这项规定调动了迁出地方政府的积极性，但其作用对象和适用范围较为有限，其中属丁市场行为的白由迁移企业，不能纳入分享范围。

通过制定企业产业转移中在迁入地和迁出地之间的税收分成的明确规定，可以促使迁出地区减少政策阻碍，加快当地的产业结构升级，促进地区间横向财力的均衡。

2.完善财政转移支付，将纵向转移支付与横向转移支付同时并举。现阶段，单纯依靠中西部地区本身的产业发展，很难在短期内提升当地的财力，达到实现地区间财力均等化的效果。因此，需要通过政府间的转移支付制度实现横向税收的相对公平。目前，单一的纵向财政转移支付制度下，其税收返还遵循“多拿多得，少拿少得”的原则，发达地区上缴的税收越多，返还的税收也越多，因此并不利丁横向财力的均等化。

对此，可将横向转移支付与纵向转移支付同时并举，当纵向财政转移支付无法有效弥补税收漏出地区的损失时，让这些地区能够获得税收移人地区的同级政府横向转移支付，以有效缓解税收与税源的背离问题。横向转移支付以区域公平为原则，通过由财政自给率比较高的地区拿出一定比例的财政收入（税收收入）转移给财政自给率比较低的地区，最终从整体上推进地区间均衡协调发展。在实施过程中，要避免因此给富裕地区带来过多的负效应，保持富裕地区发展经济、筹集税收收入的积极性。

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