作业成本法应用研究

杨波 兖州煤业股份有限公司共享中心

一、作业成本法产生的必然性

（一）企业环境变化的客观需求

内部环境变化的需求。基于更多的企业在生产管理中应用计算机，逐步提升了以计算机为主体的生产智能化、自动化水平，这减小了产品成本当中的直接成本所占的比例，而显著增加了制造费用等间接费用。产品成本信息是否可靠真实受到是否准确、合理分配制造费用的直接影响作用。鉴于此，倘若企业依旧应用传统的计算成本的模式，那么会导致不真实产品成本信息的形成。内部管理人员基于信息有用的考虑，要求应用一种有效、合理的成本管理以及计算模式。

外部环境变化的需求。企业出现的外部环境的变化使传统成本会计面临两大难题，一是固有的大批量单一品种的生产成本结构转变为小批量多品种的生产成本结构，这使整体成本组成中间接成本的比重增多。二是为了符合市场竞争形势，企业不但应生产高质的跟消费者要求相符合的产品，而且需要增加产品设计、研发、服务、销售的投入，这导致企业整体成本组成变化的形成，逐步增加非生产成本费用比例。以上问题对企业管理人员而言，传统的成本会计提供的信息的有效性显著降低，业已难以体现成本的实际现状。

（二）成本会计职能的根本需要

现代成本会计的职能有控制成本、预测成本、考核成本、核算成本、规划成本、分析成本、决策成本等，它们之间存在不可分割与互相促进的关系。其中的基础是核算成本，不管是考核、分析、控制、决策，还是预测成本，其基础都是提供的核算成本数据信息。这需要应用合理的核算成本的模式，真实地记录成本信息，以体现真实的生产现状，也只有这样，企业管理人员才可以科学地决策成本管理，才可以制定真正能够实施的控制成本的对策，才可以确保考核成本结果的严肃性和公正性，从而切实激发所有员工的工作积极主动性，最终使整体目标实现。

基于上述因素的制约下，出现了作业成本法这种新的计算成本的方法。其不再以产品作为计算成本的对象，而是在核算与管理成本中以作业充当对象，这使核算与管理成本的精细化水平显著提升。

二、作业成本法在我国的应用现状及研究意义

（一）有利于扩展成本习性概念，促进复兴完全成本法

作业成本法在成本习性解释中应用成本动因，划分成本为三种，即固定成本、长期变动成本、短期变动成本，引入的成本动因使决策的合理化提升。基于当前高新技术制造背景下，不断进步的作业成本法很好地推动了复兴完全成本法。

（二）有利于准确计算产品成本，灵活定价

产品成本的计算应用作业成本法，其先根据一系列作业归集成本。在产品中直接归集的是直接人工和直接材料，而在成本库中根据作业活动归集同质的制造费用。再各自选用适宜的作业划分指标，在产品中分摊成本库当中的制造费用。管理当局能够提升那一部分低价格弹性、无显著市场规则、产品规格特殊的产品的价格。

（三）有利于优化产品组合，提高企业战略决策水平

组合产品的决策是结合企业整体的“生产价值”来确定优先生产产品的次序和产品获利水平。管理人员能够应用作业成本法对直接归属产品的成本进行非常容易地计算。

（四）有利于成本控制以及预算控制的完善

作业成本法的应用，先应在每一种作业上执行成本控制，然后紧紧围绕作业加以分析，立足于成本动因控制成本，进而实现成本的持续和有效降低，实现预算控制的完善。再者，以综合质量管理和适时生产系统为主导的作业管理并非看作标准成本法为控制成本的关键工具。

（五）有利于改进责任中心的业绩评价

资源通过作业形成产出价值，以作业中心为基础设置责任中心，实现了消耗资源的控制，有效地体现了为顾客提供价值中资源的作用。

三、作业成本法在煤炭企业的应用研究

（一）煤炭企业成本管理现状

目前，煤炭企业在进行成本计算时，在原煤成本中一次计入一系列的直接成本，结合制造费用归集一系列间接成本之后也在原煤成本中一次计入。如此粗放式计算成本的模式不具备明细和中间环节，未曾具体计算生产当中一系列的作业成本资源，这不利于精细化管理企业成本。科学管理需要实时经营数据，需要动态地掌握成本支出情况，以便指挥协调生产，现实却是成本数据按会计期间生成，是事后成本报告数据。

煤炭企业进行的成本分析也大多是事后分析，停留在对已发生的成本进行评价。这种历史的静态分析方法，使成本分析与考核流于形式。

（二）煤炭企业运用作业成本法的必要性

1.加强成本控制

煤炭企业产品成本居高不下的重要原因就是由于现行的成本管理办法难以有效地处理由源头探究成本动因和资源动因的情况，不利于进一步分析成本管理。作业成本法的应用，能够立足于形成成本的源头，探究形成成本的前后联系，转变单一指标的分配基础为多指标的根据成本动因的分配基础，以更加准确地计算成本，有助于对变化成本的细微之处进行分析，凸显成本控制的薄弱环节，真正地使成本管理工作质量提升。

2.提高资源使用效率

受到资源的制约，煤炭企业经济资源的获取并非无限制的。强化作业成本管理，不单单体现在消耗成本的减小上，而且体现为资源应用率的提升上，应实现工艺流程的优化和回采系数的提升，以有限的资源生产大量产品和实现更大的价值。再者，结合消耗的掘进作业的减少，能够实现吨煤成本的减小，进而使增产和节约的目标实现。

3.增强业绩评价

一是作业成本法通过确认作业和核算作业成本，为煤炭企业降低成本和提高产品竞争力提供了手段。二是作业成本法是一种面向过程的会计系统，它有利于全过程的控制。在探究作业成本的整个核算过程中，有利于把握过程优化的潜能和明确过程的合理化。三是应用作用成本法有助于考核与计量业绩的信息、数据，作用成本法能够提供非财务以及财务信息，有效结合非财务以及财务计量标准。并且，结合适宜成本动因的应用，能够实现成本指标可靠性的提升。

（三）作业成本法应用于煤炭企业的可行性

1.生产过程清晰，便于确定核算对象

煤矿生产涵盖三个主要的环节，即拓展、掘进、回采，包括的辅助生产环节有通风、供电、输送等，各个生产环节以及其中的单位工程都能够充当作业中心实施成本核算。

2.成本结构稳定，利于成本核算

煤炭产品生产成本主要包括工资、材料、电力、修理费等主要固定项目，变动因素较少，便于分作业进行成本核算。

3.技术条件先进，具备实施基础

煤炭企业近年来持续改造技术，注重应用与推广新工艺、新技术、新设备，不断提升信息化和网络化能力，这奠定了执行作业成本法的优良基础。

另外，基于逐步深化的市场经济条件，煤炭企业的管理方式与思想业已出现了非常大的改变，持续创新管理，这为作业成本法的执行创设了一定的机遇与环境条件。

四、煤炭企业应用作业成本法的方案设计

1.确定成本控制目标。各责任中心应以作业为对象确定成本控制目标，也就是立足于作业耗费的一系列资源，结合ABC思想，选用统计分析法、工程分析法、系统分析法，制定跟各作业区域技术特点与地质特点相符合的规划成本，以此充当成本目标，然后以此向各作业中心提出成本控制的要求。

2.创建基础工作体系。各作业中心需要创建和完善原始计量与记录制，且确保可靠与准确地进行原始记录；应结合其生产特点，制定技术标准、管理标准、工作标准和各项规章制度；应设置各种台账、日报、月报，以及旬报等账表，确保中心负责人对生产中的一系列投入与产出现状进行实时把握，确保控制的及时性。此外，还需加强职工的业务能力培训和成本意识教育。

3.建立成本管理体制。成本管理体制是界定一系列作业中心的成本管理范围，清楚成本管理的责任、权利、义务的一种制度，其组成部分是一些关于成本管理的办法、规章制度等。煤炭企业需要创建三级成本管理体制，即以作业中心、煤矿、集团公司为主体。

4.创建组织保证体系。成本控制的组织保证体系的组成部分是决策、控制、执行，以煤矿领导为主，相关职能部门参与，实施成本控制目标决策职能；以总经济师和会计师为主，财务、经管、技术、计划、人资等部门参与，实施成本协调和控制职能；以各作业中心负责人为主，材料员、技术员、成本核算员参加，实施成本控制目标执行职能，从而使成本控制责任网络形成。

5.建立业绩评价制度。每月末，计划部门带头组织相关部门结合各作业中心工作和生产过程实际完成的工作量、形成的不可控因素，对部分目标成本指标进行修正，比较修正之后的目标成本和实际作业成本，探究其不同之处，准确计量和评价各作业的质量、时间、效率，提出业绩报告，以此进行奖惩。