个人所得税专项附加扣除探析

王清云 吕国望

摘要：新修订的个人所得税法自2019年1月1日起正式开始实施，本次修订最大的亮点之一是增加了六项专项附加扣除，包括子女教育支出、继续教育支出、大病医疗支出、住房贷款利息支出、住房租金支出和赡养老人支出。这本是一项惠及民生的好政策，但是在实际申报时却存在钻法律漏洞的情况。本文首先列举了社会上存在的几种钻法律漏洞的情形，然后分析了存在这些情形的原因，最后针对这些情形给出了一些堵住漏洞的建议。

关键词：个人所得税;专项附加扣除;建议

一、个人所得税法改革概述

1980年我国出台了个人所得税法，期间经历了七次修改，2018年8月底完成的第七次修改拉开了史上最大一次改革的帷幕。2018年10月，个人所得税的起征点从每个月3500元调为每个月5000元，这是本次个税调整的第一步。《个人所得税法实施条例》（以下简称条例）和《个人所得税法专项附加扣除暂行办法》（以下简称办法）于2018年12月頒布，政策自2019年1月起开始执行。本次个税改革最大亮点有两个方面：一是将征税方式改为“预扣预缴+汇算清缴”，即将工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得以及特许权使用费所得四项收入合并，实行综合计税，即每月预扣预缴，年终汇算清缴。二是增加了六项专项附加扣除：子女教育支出、继续教育支出、大病医疗支出、住房贷款利息支出、住房租金支出和赡养老人支出，这是此次个人所得税改革最惠及民生的一环，也是纳税人最为关注的一环。

二、个人所得税专项附加扣除政策的出发点

本次个税改革专项附加扣除的原则是：“不得结转扣除”、“公平合理”、“简便易行”、“切实减负”和“改善民生”。这些原则充分考虑了个人所得税税改减税的基本指导思想以及改善民生、提升居民获得感的基本原则，能够被纳税人广泛接受。

基于专项附加扣除与基本费用扣除性质的区别，建议专项附加扣除应遵循以下原则：弘扬社会公德、实际发生、公平和便利，专项附加扣除应充分考虑不同收入群体的实际状况，考虑城乡差别，同时应遵循“放、管、服”的原则，简政放权，便利纳税人申报和税务机关征收;强化事后管理，公正监管;切实做到高效服务，营造便利环境。

但是在实际申报中，我们也发现有的人钻法律漏洞，不据实申报和不尽公平之处。

三、实际申报过程中出现的四种情况分析与解决措施

（一）继续教育专项附加扣除

小张为某名校会计专业全日制本科毕业生，现在某大型企业从事管理岗位工作，小张于今年3月报考了自学考试法律专业本科，目的是为了享受个人所得税继续教育专项附加扣除，他并非真正想通过考试取得文凭，花30元报名考试，却从来不参加考试或者象征性地参加几次。这种为了少缴纳个人所得税，又去“读书学习”的情况并非少数。他们花30元报名考试，就可以连续2年每月抵扣400元，2年之后，可以再换个专业报名参加考试，依然可以再连续2年每年抵扣400元。

办法规定，纳税人在中国境内接受学历（学位）继续教育的支出，在学历（学位）教育期间按照每月400元定额扣除，同一学历（学位）继续教育的扣除期限不能超过48个月。个人接受本科及以下学历（学位）继续教育，符合以上条件的，可以选择由其父母扣除，也可以由本人扣除。纳税人享受继续教育专项附加扣除，接受学历（学位）继续教育的，应当在个税APP里填报教育起止时间、教育阶段等信息。

从以上我们可以看出，小张报名的自学考试确实属于学历教育的范畴，他确实可以申报继续教育专项附加扣除，他也真实报名了考试，也不属于虚假纳税申报，可是他的行为却与税法的初衷相违背，国家制定继续教育专项附加扣除是为了鼓励纳税人提高学历提高知识水平，而小张则是希望通过此举少缴纳个人所得税，还美其名曰纳税筹划。

小张等人之所以发生此举行为，就是因为国家并没有规定多少年内须全科合格，须取得毕业证。如果能够按照取得毕业证后48个月每月可以定额抵扣400元，就可以制止住小张等人的这种钻法律漏洞的行为，就没有人再去为了少缴纳个人所得税，而再去“读书学习”，而同样也达到了国家鼓励学习鼓励提高知识水平的目的。

（二）住房租金专项附加扣除

小张是武汉本地人，由于家里拆迁，小张家被补偿了好几套房，小张大学毕业后，住在自己家的房子里。但在小张在个税申报APP里却申报了住房租金专项附加扣除，每月可以从工资里抵减1500元。

办法规定，纳税人本人及配偶在纳税人工作的城市没有住房，而在主要工作城市租赁住房发生的租金支出，可按以下标准定额扣除：承租的住房位于省会城市，扣除标准为每年1.8万元（每月1500元）。《个人所得税专项附加扣除操作办法（试行）》规定，纳税人享受住房租金专项附加扣除，应当填报主要工作城市、租赁住房坐落地址、出租人姓名及身份证件类型和号码或者出租方单位名称及纳税人识别号（社会统一信用代码）、租赁起止时间等信息;纳税人需要提供住房租赁合同或协议等资料备查。

而小张之所以能申报成功，是因为在个税申报APP里，出租人姓名、出租人身份证件类型、出租人身份证件号码、租赁合同编号等能够证明租赁实际发生的资料都属于选填项，也就是可以选择暂时不填，小张就是看到这个漏洞，认为既然可以不填，也没有人检查是否真实发生租赁行为，于是进行虚假纳税申报，而且申报成功了，每月心安理得搭扣1500元。对于这种行为，国家可以规定由代扣代缴人也就是小张的单位负责收集租赁合同，并抽查合同的真实性以及确定合同是否实际履行。同时，对小张这种通过虚假纳税申报从而达到少缴纳税款的行为，应该制定相关处罚措施，或者与其信用相挂勾、提高纳税意识，把这种行为扼杀在萌芽状态。

（三）赡养老人专项附加扣除

小张为独生女，父母均已年满60周岁，由于响应国家政策生二胎，所以辞掉了工作全职在家照顾两个孩子，平时小张一家的生活支出、小张父母的生活支出、小张公婆的生活支出均由小张的老公小王负责。小王的压力确实很大，可是他却不能享受赡养岳父母的专项附加扣除，小张又没有收入来源，对自己父母的支出也不能享受专项附加扣除。

办法规定，纳税人赡养一位及以上被赡养人的赡养支出，统一按照以下标准定额扣除：纳税人为独生子女的，按照每月2000元的标准定额扣除;被赡养人包括年满60岁的父母，以及子女均已去世的年满60岁的祖父母、外祖父母。

很明显，小王之所以不能申报赡养岳父母的专项附加扣除，是因为，文件里的父母是指生父母、继父母、养父母，以及子女均已去世的祖父母和外祖父母，但是不包括岳父母，可是小王也确实负担了岳父母的生活支出，也确实赡养了岳父母。对于这种情况，在我国的70后、80后中并非个例，女方由于种种原因没有参加工作没有所得，对于自己父母的赡养支出无法扣除，而全家的支出全靠男方收入，如果双方都是独生子女，一家老小六七口人的支出全靠一人收入支撑，压力也很大，所以税法能否规定，把岳父母也包括在父母的范围内，在自己的子女没有扣除的前提下，由夫妻另外一方扣除，这样既符合专项附加扣除政策的初衷，也能够减轻他们的负担。

（四）大病医疗专项附加扣除

小张出身于农村，大学毕业后留在城市工作，父母都是地地道道的农民，都没有养老金，虽然农民也有部分补贴养老，80岁老人每月80元的养老钱，连吃油都不够，父母和小张一起生活，生活费虽然不成问题，但小张最怕年纪大的父母生病，虽然也有农村医疗，可是一旦生了大病，还是要拿出不少的现钱。父母辛苦供自己上了大学，自己却无法给父母一个保障。

办法规定，纳税人发生的医药费用支出可以选择由本人或者其配偶扣除;未成年子女发生的医药费用支出可以选择由其父母一方扣除。

也就是说，大病医疗专项附加扣除的对象包括纳税人自己、配偶和未成年子女，却不包括父母。对于农村的父母，社保和医保都无法和城市里的父母相比较，对于小张这样的家庭，我国实在存在很多，大学扩招政策后，很多农村孩子通过上大学跳出了“农门”，他们要在城市买房、要供养孩子读书，对于老人的大病支出，实在是心有余而力不足，多少农村老人生了大病也不愿和孩子们提及，怕给下一代增加负担。

国家能否考虑城乡差别的现实问题，对于农村老人大病医疗，能够酌情允许下一代给予扣除。

参考文献：

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