新政府会计准则医院固定资产折旧探析

2019-05-30程丽娜

财经界·上旬刊 2019年5期

关键词：年限会计制度科目

程丽娜

关键词：固定资产折旧政府会计制度

2017年10月24日，由财政部牵头出台的《政府会计制度》，配合2016年7月《政府会计准则第3号—固定资产》管理办法，对在财务角度医院固定资产核算提供相关的理论支撑和业务指导依据。

本文主要参考《政府会计制度》和《医院会计制度》相关规定，分析了两种制度下固定资产折旧的差异，同时对新制度下加强固定资产的会计管理和运营提出一些建议，在固定资产折旧层面为政府会计制度下医院固定资产管理提供参考。

一、《政府会计制度》与《医院会计制度》中固定资产折旧的比较

（一）固定资产折旧计提时点不同

2012年医院执行《医院会计制度》时，所有医院都按照医院会计制度要求采用权责发生制对固定资产按月计提折旧。但相较于《政府会计制度》，旧制度的要求是：当月增加的固定资产下月计提折旧;当月减少的固定资产从下月起停止计提折旧;新制度的要求是：固定资产必须严格按月计提折旧。固定资产在提足折旧后，即使仍可继续使用，但不再继续计提折旧;预先报废的固定资产，则不需要补提折旧。

（二）固定资产折旧范围分类不同

在原制度下，医院固定资产分为房屋和建筑物、专用设备、一般设备、其他固定资产四大类;新制度下，医院固定资产分为：房屋及构筑物、专用设备、通用设备、文物和陈列品、图书档案、家具用具装具及动植物。新制度对医院固定资产重新划分，使医院固定资产的使用情况更为明细。

（三）部分固定资产折旧年限不同

与旧制度相比，新制度更新了部分固定资产寿命要求。关于医疗设备等固定资产，应用指南与原有制度不冲突，可延续旧制度对固定资产的管理;关于家具、计算机设备、办公用品这三大类与应用指南不一致，应按照指南中最低年限进行在新制度落实时调整，不进行追溯调整。

（四）固定资产折旧会计科目设置不同

旧制度下，医院固定资产每月提取固定资产折旧时，按照财政补助、科教项目资金构成的金额部份，借记“待冲基金”科目，按照应计提折旧额中的其余金额部分，借记“医疗业务成本”、“管理费用”、“其他支出”等科目，按照应计提的折旧额，贷记“累计折旧”科目。新制度取消“待冲基金”科目，在固定资产购进时，财务会计和预算会计同时做支出会计账;月末财务会计对医院固定资产计提折旧，按受益单位不同，通过“固定资产累计折旧”科目计提，分摊到“业务活动经费”、“单位管理费用”、“经营费用”中，此时预算会计不做账务处理。这样双重记账，一方面可以及时反映资产消耗情况，使得固定资产的净值与实际价值相近，另一方面通过预算会计记账，真实反映预算资金使用情况，为部门决算提供有效依据，杜绝部分医院对于“待冲基金”错误使用，无法按规定对“待冲基金”及时冲销，无法真实反映医院固定资产情况，造成决算报表数据不真实不准确的后果。

（五）固定资产折旧会计处理的新旧衔接

医院应在2018年12月31日前全面组织资产清查，登记固定资产的预计使用年限、已使用年限、尚可使用年限、使用部门、资金来源等，补录资产管理软件信息。对于资产清查中确认增加为固定资产，即在原账套中未计提的固定资产应按制度要求补提折旧，保证2018年度固定资产足额计提折旧。同时，按照补充规定的要求，需要在新旧制度结转的空档期补提一个月折旧，折旧标准按照旧年限标准，不实行新标准，待进入新账套后，则按新年限标准计提折旧。在此，特别需要注意的地方是，不同资金来源购置的固定资产，其补提折旧对应的会计科目会有区别，其中采用财政专项拨款购入的固定资产补提折旧金额，应借记“累计盈余—财政项目盈余”，贷记“固定资产累计折旧”相关明细科目;采用科教经费购入的固定资产补提折旧金额，应借记“累计盈余—科教盈余”科目，贷记“固定资产累计折旧”科目相关明细科目;采用其他资金购入的固定资产补提折旧金额，应借记“累计盈余—新旧转换盈余”科目，贷记“固定资产累计折旧”科目相关明细科目。

同时，补提固定资产折旧应区分固定资产折旧年限是否发生变化进行分别处理：

固定资产折旧年限不变的：直接补提1个月折旧;

固定资产折旧年限变化的：先补提1个月折旧，根据2018年12月31日固定资产净值，按新折旧年限进行折旧计提。

二、《政府会计制度》下医院固定资产计提折旧的意义

《政府会计制度》以权责发生制政府综合财务报告制度改革为抓手，建立探索出“财务会计和预算会计适度分离并相互衔接”的新会计核算模式，其意义主要表现在：

（一）严格界定固定资产范围，摸清折损情况，提高资产购置决策水平

医院固定资产在投入使用后，磨损和损耗逐步转移到医疗服务价格上。可以通过分摊折旧成本的方式，全面评估资产损耗程度。其作用不仅可以把过去发生的固定资产损耗情况如实反映，还可为财务报表提供有效预测数据，提高资金结余预估准确性。此外，通过计算固定资产折旧，可以为固定资产投资决策提供有效数据依据，确保及时更新专业设备。

（二）明确会计核算，全面真实反映价值，收入支出配比

区别于医院会计制度要求的财政补助、科教项目资金形成的金额部分计入“待冲基金”再分月冲销的方法，政府会计制度要求折旧全额计入入当期成本，这一做法有助于建立价值补偿机制，全面真实反映医院资产价值，同时符合会计核算的相关性、可比性、配比性等原则。同时，通过预算会计记账，真实反映預算资金使用情况，为部门决算提供有效依据，杜绝部分医院乱用财政资金、错误使用“待冲基金”，不按规定对“待冲基金”及时冲销，无法真实反映医院资金结转结余状况，造成决算报表数据不真实不准确的后果。

（三）彻底贯彻绩效管理观念，有利于加强固定资产管理

医院承担社会各界的医疗服务职责，体现政府购买民生服务的原则，具有公益性和服务性双重特点。医院的公立性的特点，使得医院资金必须受到财政部门监管，并需要将资金状况定期公布。医院财务报告不仅需要在对外的层面上体现会计信息的准确性、完整性，以保证预算管理过程合规，同时还需要在对内的层面上对管理层提供数据支撑，用以真实有效反映医院绩效管理情况。因此，各医院针对自身调教，按制度要求选择适宜的固定资产折旧方式，合理归集折旧成本、科学评估医院固定资产损耗情况和投入产出效益，不仅可以促进医院内部建立健全绩效评价体系，同时可进一步加强固定资产管理水平。

三、医院固定资产计提折旧面临的困难及解决方案

医院应按照财政部统一部署，自2019年1月1日起实施《政府会计制度》，虽然自2012年1月1日起按医院会计制度要求对固定资产计提折旧，但是政府会计制度与医院会计制度仍有不少区别，医院在固定资产计提折旧时仍面临不少困难，主要表现在以下方面：

（一）部分固定资产折旧年限延长

《政府会计准则第3号——固定资产》应用指南对固定资产年限有新要求，其中变化较大是“家具”，折旧年限由5年延长为15年;另外，通用设备下“计算机设备”、“办公设备”折旧年限由5年延长为6年。折旧年限延长，相应计提折旧也应进行调整。因此，医院需要在2018年12月31日前尽快落实资产清查工作，摸清资产种类、使用状况等情况，形成资产清查汇总表，更改卡片信息，以便在新旧会计衔接时落实折旧调整。

（二）取消“待冲基金”

医院会计制度对于财政补助、科教项目资金形成的固定资产，其折旧冲减“待冲基金”，而政府会计制度取消“待冲基金”科目，要求计提折旧全额进入当期成本。但由于部分医院财务管理水平有限，出现乱用财政资金、错误使用“待冲基金”，不按规定对“待冲基金”及时冲销，造成“待冲基金”余额与实际不符。因此，在新旧制度转换时，各医院需要核对“待冲基金”，将未及时冲减的部分及时调整至“累计盈余—医疗盈余”。

四、完善医院固定资产核算的建议

医院固定资产折旧核算尚且属于初级探索阶段，应该在制度的引导下，在实际工作中大胆尝试并进行科学论证，从具体折旧年限、借鉴企业经验、加强信息化及资产清查工作发力，逐步形成适合的医院特色的固定资产折旧实践方法。

（一）根据资产类别具体折旧年限

医院应充分考虑自身固定资产分类管理的要求，按照固定资产据图准则应用指南的指导方向，参照自身核算办法。借鉴其他行业事业单位的经验，确定固定资产年限。同时，结合政府部门颁布的行政事业单位国有资产管理暂行办法中规定的常用固定资产使用年限清单，根据固定资产的性质和实际使用情况，分类确认医院固定资产折旧年限表。对于折旧年限区间范围的资产，尽量选择不变更折旧年限，保持会计数据稳定性。同时，同类别、同批、折旧年限相同的固定资产可以选择捆绑折旧，减轻财务人员工作量。

（二）借鉴企业经验选择合理的固定资产折旧方法

医院应适当学习企业关于固定资产管理和计提折旧方法，适当筛选和调整适合医院的折旧办法。对于使用期限长、低损耗、耐用的固定资产，如建筑物、办公家具等，可以选择简单的直线法进行计提折旧;对于与工作负荷相关的固定资产（如打印机），应选择工作量的计提折旧方法;对于技术含量高或产品更新迭代快的专业设备，即使不进行任何操作仍可造成无形损失逐年上升，如电脑、医疗专用设备等，应该采用双倍余额递减法加速折旧，尽快将损失降到最低，在资产购置时，发挥固定资产折旧的财务数据参考价值。医院应在合理范围内适宜的折旧方法。通常情况下，医院一般简单的使用年限折旧法计提折旧。但随着医疗设备等更新迭代速度越来越快，医院应提升服务质量、医疗水平，避免固定资产无形损耗对医院带来的决策失真风险，可以适当选择双倍余额法等加速折旧。此方法不仅有利于明确掌握固定资产折旧，提高医院后勤保障水平，而且为编制医院财务报告编制提供科学依据，符合政府会计制度改革方向。

（三）加强医院固定资产信息化建设

医院固定资产存在品种多、数量多的特点，日常盘点耗时耗力。随着互联网信息化不断发展，医院可以紧随智慧医院的发展路径，探索符合医院实际的固定资产管理方法。比如可以建立数据库、垫子固定资产卡片，研发符合医院特征的“固定资产模块”，打通财务系统中“固定资产”模块和业务管理部门模块，通过打印资产卡片二維码及扫码枪盘点的方式，一次性将盘点信息录入系统，核实实物，实时监督、实时更新，达到账实相符、账账相符的状况。