论船舶融资租赁业的税收政策

张泽

摘 要：税收政策对船舶融资租赁中有重要影响，可以决定一国或地区航运金融的竞争力。发达国家先行制定了各具优势的船舶融资租赁税收政策，我国在税收制度改革、成立自贸区的背景下也针对船舶融资租赁的税收政策进行了优化和制度创新，促进了国内船舶融资租赁的发展。我们应借鉴发达国家的经验，加大税收政策优惠力度，优化船舶融资租赁业政策环境，促进我国船舶融资租赁业发展。

关键词：船舶融资租赁;税收政策;国际经验;国内发展

中图分类号：D996.3文献标识码：A文章编号：2095-4379-（2019）05-0006-04

一、船舶融资租赁的现状以及与税收关系

（一）船舶融资租赁的现状与表现

我国已成为造船大国，手持订单量居世界第一，世界造船中心向中国的转移给我国航运业和船舶金融业提供了机遇。现代航运业是资金密集型行业，大型船舶的造价日趋昂贵，航运公司非常依赖金融市场的融资，而船舶融资租赁为船东融资提供了支持。船舶融资租赁以融物的方式达到融资的效果，金融与产业资本有效结合的方式，融合了商业信用、银行信用。在我国现阶段船舶融资租赁业务规模在融资总量的占比已经仅次于银行信贷。

中国自加入世贸组织后开始船舶融资租赁的尝试，2002年上海金海岸股份公司与长江水运签署了总价达1亿多元人民币、标的物为20条船舶的融资租赁合同。2008年的金融危機影响船舶业发展，船舶融资租赁市场在欧洲陷入低谷，亚洲市场却得以发展，据统计，中国资本约占国际船舶融资市场份额的四分之一。

船舶融资租赁表现为出租人按照承租人的要求从船厂购买船舶，出租人通常是银行或者融资租赁机构，租约采用光租的形式，租期一般比较长，承租人对船舶享有完全的控制，但船舶所有权归出租人所有。出租人可以享有的税收优惠会通过租金的减免转由承租人享受。租赁期满后，双方在融资租赁合同中约定将船舶所有权转移给船东或第三方。

（二）船舶融资租赁业与税收政策的关系

税收政策是国家主权的经济方面，国际间的贸易、投融资引起国与国之间在税收政策上的联系与竞争，政府的征税，间接却非常有效地影响着贸易和竞争。税收既是国家获取财政收入的最重要的方式，又是调节经济运行，实现经济政策最受欢迎的机制之一。船舶融资租赁业与一国的税收政策有密切关系，船舶融资租赁业对税收的反应敏感，一个国家船舶融资租赁业发展初期，完善、优惠的税收政策会吸引资本聚集，使船舶融资租赁行业快速发展。税收政策的合理与否决定了船舶融资租赁是否能在一国落地生根。

船舶融资租赁的关系中，出租人、承租人、船厂所要面对不同的国家的税收政策，包括银行、担保人、保险公司在内的船舶融资租赁当事人在做出经济决策时都应考虑税收政策的制约或是激励因素。船舶工业是劳动、资金、技术密集型产业，对机电、钢铁、化工、航运、海洋资源勘采等上、下游产业发展具有较强带动作用，对促进劳动力就业、发展出口贸易和保障海防安全意义重大。各国都制定了相应的税收优惠政策支持船舶融资租赁。

二、世界主要国家关于船舶融资租赁的税收政策

税收政策是船舶租赁发展的基础，对船舶租赁行业产生直接的成本影响和间接的环境影响，税收政策简单或复杂、优惠或不优惠、灵活或不灵活等都对航运企业的成本或费用产生影响。经验表明，船舶融资租赁是否繁荣与税收政策正相关，英国最先发展船舶融资租赁，新加坡、美国、韩国和德国为了发展航运金融都由政府主导制定了各有特征的船舶融资租赁的税收优惠政策。本文将从税制前提、目标、优惠水平、产业带动效应、灵活性、相关产业、税收种类、综合环境配套等八个方面加以列举，见表1。

三、我国对船舶融资租赁的税收沿革与创新

自2006年起英国的船舶融资租赁业出现萎缩，全球金融危机后国际航运市场低迷，直接导致了德国KG基金投资的租赁公司大批破产，新加坡整体业绩下滑，韩国依靠政策性金融机构发展除船舶融资租赁。我国的船舶融资租赁依托船舶工业的快速发展而渐渐扩大市场渗透率，尤其依托新近自贸区的政策安排逐渐填补了其他国家船舶融资的空白。

（一）我国的船舶融资租赁税收政策

优惠的税收政策是船舶融资租赁业发展的动力之一，在我国这样的新兴船舶融资租赁市场是非常重要的因素。船舶融资租赁行为的税收政策结构包括流转税、所得税和其他类型的税。

1.在流转税方面，1994年分税制改革对归属于金融业的融资租赁征收营业税，①要求出租人具备中国人民银行的批准具备相关资质。税基为出租方所获得的全部价款与价外费用（含残值）扣除出租方所负担租赁物实际成本后的余额，以5%的税率缴纳营业税。2011年11月，财政部、国家税务总局发布《关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》，将有形动产租赁业务纳入增值税征税范围，②一般纳税人税率为17%，小规模纳税人征收率为3%。经批准经营融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人提供有形动产融资租赁服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策，这样的税收政策对接下一环节抵扣，实施即征即退政策后，作为出租人的融资租赁公司的税负也有所减轻。

2.在所得税方面，融资租赁的各方还应缴纳企业所得税，我国在相当长的时期内，给外商以特殊待遇，对中国企业则相对征收较高的所得税，使中国企业经营成本较高，难以与外商竞争。修改后的《企业所得税法》取消了内资与外资差别待遇，提高了中资船舶融资租赁公司、船运公司的竞争力。对于船舶折旧，我国船舶折旧年限一般为十年到十八年，一般采用直线折旧法。自2014年，为了刺激投资，鼓励企业发展，国家税务总局对船舶采用加速折旧的税收政策，企业可以自主选择是缩短年限法或是采取加速折旧方法，已使用过的固定资产，最低折旧年限不得低于最低折旧年限减去已使用年限后剩余年限的60%。加速折旧法可以采用双倍余额递减法或者年数总和法。加快折旧速度具有减少应纳税额的作用，是一种税收优惠措施，企业通过推迟缴税能盘活资金。

3.其他税项方面，包括了印花税、关税等税项，财政部、国家税务总局发布《关于融资租赁合同有关印花税政策的通知》，对船舶融资租赁按照签订的融资租赁合同，统一按照其所载明的租金总额依照“借款合同”税目，按万分之零点五的税率计税贴花。涉及跨境船舶融资租赁的，以船舶的租金为完税价格征收进口关税。未在我国设立营业机构的外国企业还需要就来源于我国的股息、租金、利息等收入征收20%的预提所得税。

（二）对船舶融资租赁的特定税收优惠政策

1.方便旗船舶免征关税和进口环节增值税

船舶悬挂某一国家的国旗即具有该国国籍，这个国家即该船的船旗国。悬挂一国国旗是船舶在公海上航行的前提，也是在领海和内河自由航行，享受一国国内航运政策优惠措施的条件。世界上其他一些国家的船舶登记制度对船舶和本国之间的联系要求很宽松，提出申请支付注册费就予以登记并取得该国国籍并悬挂该国国旗，如此取得的国旗通常称为“方便旗”，具有税收优惠、对船东无国籍限制、无航行限制、法律简单宽松等特点。面对船籍外移问题，我国制定了税收优惠政策吸引已经移籍到海外的中国船舶在中国登记，见表2。

在进口关税和进口环节增值税的减免方面，其他船籍港也依托所在的自贸区或保税区出台优惠政策，例如珠海的横琴新区与深圳的前海湾保税区，出台了《横琴新区促进融资租赁业发展试行办法》、《关于推进前海湾保税港区开展融资租赁业务的试点意见》，允许船舶融资的出租人从境外购入的船舶实行保税监管，按照租赁方式分期缴纳进口关税和进口环节增值税，或在租赁期限届满前一次性缴纳全额税款。

2.出口退税与免征营业税

我国的經济发展经验走出了一条由试点到全国，由局部到整体的特色路径。船舶融资租赁的税收政策也不例外，在设立天津自贸区以前，天津东疆保税港区作为我国融资租赁的先行试点，探索船舶融资租赁的税收政策，对报税内经批准注册的融资租赁企业及项目子公司，通过融资租赁模式将船舶出租于境外企业，期限大于5年的，并向天津海关报关出口的船舶，享受增值税、消费税出口退税政策。该政策于2014年10月1日由财政部、海关总署、国家税务总局联合下发的《关于在全国开展融资租赁货物出口退税政策试点的通知》推广到了全国。③此外，上海为了实现建设国际金融和国际航运中心的目标，对于注册在洋山保税港区内的纳税人从事海上国际航运业务取得的收入免征营业税，但该政策还没有推广到其他地区。

3.税收的返补政策

税收的返补政策主要体现在地方层面，各地为了吸引船舶融资租赁业的投资出台了不同的返还、奖励、补贴政策以及财政补贴和奖励。本文仅讨论税收相关的返补政策。

天津制定了“两免三减半”的税收政策，对新设立的融资租赁公司法人机构，自开业年度起，前两年按其缴纳营业税的100%标准给予补助，后三年按其缴纳营业税的50%予以补助;自获利年度起，前两年按其缴纳企业所得税地方分享部分的100%给予补助，后三年按其缴纳企业所得税地方分享部分的50%给予补助。另外对于船舶融资租赁企业新购建的自用办公用房，按其缴纳契税的100%标准给予补助，并在三年内按其缴纳房产税的100%给予补助。

厦门市海沧保税港区也制定了针对船舶融资租赁的税收政策，对在海沧保税港区注册、并在海沧缴纳税收的融资租赁企业，按企业年度税收区级留成部分给予五年奖励，其中前两年给予80%的奖励，后三年给予50%的奖励。

4.人才吸引

船舶融资租赁发展的配套环境中人才要素至关重要，各自贸区对于船舶融资租赁企业的高级管理人员也制定了相关优惠政策吸引外地人才。如根据《天津市促进现代服务业发展财税优惠政策》，对融资租赁企业从外省市引进且连续聘任两年以上的公司副职级以上高级管理人员，第一次购买商品房、汽车或参加专业培训，区分行为是否发生在辖区内，分年限，按比例根据上述人员缴纳的个人工薪收入所得税地方分享部分予以奖励。

四、余论

税收是国家进行宏观调控的有力工具，通过税收政策引导投资于消费，有效配置社会资源。船舶融资租赁作为一种创新服务业贴合产业升级，构建打造国际新航运中心的目标。税收方面的优惠被认为是船舶融资租赁业发展重要因素，发达国家已经根据自身航运金融的定位形成了各具优势的税收环境，制定了普遍低税率的税收优惠政策。这一趋势给我国船舶融资租赁业的发展提出了更高的要求，借鉴国际船舶融资租赁的成熟经验，继续加大税制的改革，增加税收政策优惠力度，促进船舶融资租赁业发展。同时与已相对发达的船舶融资租赁市场相关产业的互补，注重产品营销和融资租赁一体化发展，借助“方便旗”特案免税政策发展跨境船舶融资租赁业务，优化船舶融资租赁业政策环境，制定旨在扶持船舶融资租赁业的外汇制度、营造健全公正的法治环境，细化公共服务政策。

[ 注 释 ]

①《营业税税目注释》中的“融资租赁”，是指银监会监管的金融租赁公司、商务部监管的外商投资融资租赁公司、内资试点融资租赁公司，不包括无经营资质的融资租赁公司.无经营资质的融资租赁公司按照服务业以租金全额征收营业税.

②有形动产租赁分为有形动产融资租赁和有形动产经营性租赁.有形动产融资租赁，是指具有融资性质和所有权转移特点的有形动产租赁业务活动，即出租人根据承租人所要求的型号、规格、性能等条件购入有形动产出租给承租人，在合同期内出租人拥有设备的所有权，而承租人只拥有使用权.合同期满租金付清后，承租人有权按照残值购入有形动产，以拥有其所有权.不论出租人最终是否将有形动产残值销售给承租人，都属于融资租赁.有形动产经营性租赁，是指在约定时间内将物品、设备等有形动产转让他人使用且租赁物所有权不变更的业务活动，包括远洋运输的光租业务、航空运输的干租业务，但不包括远洋运输的程租、期租业务（归属于水路运输服务），以及航空运输的湿租业务（归属于航空运输服务）.

③增值税应退税额=购进融资租赁货物的增值税专用发票注明的金额或海关（进口增值税）专用缴款书注明的完税价格×融资租赁货物适用的增值税退税率;消费税应退税额=购进融资租赁货物税收（出口货物专用）缴款书上或海关进口消费税专用缴款书上注明的消费税税额.

[ 参 考 文 献 ]

[1]史燕平.融资租赁的原理与实务[M].北京：对外经贸大学出版社，2005.

[2]张新松.营改增"后无形动产融资租赁税收政策探析[J].税收实务，2012（3）：56-70.

[3]赵爽.第二船籍登记制度比较研究及对我国之启示[J].中国海事，2016（11）：33.

[4]苏迪尔·阿曼波.国际租赁完全指南[M].李命志，张雪松，石宝峰，译.北京：北京大学出版社，2007.

[5]严卫中，唐枫，张华军.借鉴西方发达国家经验完善我国融资租赁业税收政策[J].税务研究，2010（10）：92-94.