浅谈企业重组的税务处理

秦宏

企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式的改变，债务重组，股权收购，资产收购及企业并购等等。企业并购是企业融资的主要方式，是企业实现快速扩张和主要途径。企业发展壮大的途径一般有两条，一是通过内部积累，二是通过企业并购，迅速实现规模效应，实现跳跃性飞跃式的发展。

诺贝尔奖获得者斯蒂格勒说过：“纵观美国著名大企业，几乎没有哪一家不是以某种方式、在某种程度上应用了兼并收购而发展起来的”。就全球而言，每年的并购交易金额己达到一国GDP的10%以上，这是个非常庞大的数字，数字背后，实际上是天文数字的资源流动与重新配置。

那么随着并购数量的剧增和并购金额的增大，税务问题已经成为很多企业在进行并购重组时相当重视却又存在颇多误区的问题，究其原因主要是涉税违法犯罪带来的后果比较严重。因而，在企业重组中，当然少不了对目标企业的税务问题进行尽职调查，税务尽职调查能够帮助并购方评估目标企业在涉税事项上的风险以及可操作性筹划方案。

企业并购有多种方式，主要有企业并购，资产并购，股权并购，杠杆并购，横向并购，纵向下面主要谈下几种主要方式的税收上的区别：

一、购买企业与购买企业财产

（一）企业重组的一般性的税务处理方法

应纳税所得额=被重组公司的公允价值被重组公司的计税基础相关税费。企业合并和企业分立，合并企业和分立企业应按公允价值确定接受被合并企业短期资产和负债的计税基础。被合并企业及期股东都应按清算进行所得税处理。被晚挂完后果然亏损不得在合并企业结转弥补。虽然企业购并通常被理解为企业的买卖，但在现实中，存在两种不同的情况，一种最终交割的是企业，一种最终交割的是企业资产，收购企业和购买资产不仅在法律上是两个不同的概念，在财务、稅务，操作程序中亦有很大区别。从法律角度看，所谓购买企业就是将企业或公司作为一个整体来购买。作为法人，企业或公司不仅拥有一定法人财产，同时也是多种契约的承担者，购买企业不仅是法人财产产权的转让，也是有关契约之权利、责任的转让。购买资产一般只包括企业的固定资产、工业产权、专有技术、经营许可、营销网点等。购买财产时，契约的转让要经过认真选择。若收购过程中，法律评价认为该企业在某些合同或契约中处于不利地位，可能会导致法律纠纷或涉及诉讼，买方就应该选择购买财产而不是购买企业。购买财产后重新注册一家公司即可有效规避与原公司相关的及法律诉讼。

（二）企业重组的特殊性税务处理方法

企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理不以减少，规定：

（1）具有合理的商业目的，且不以减少，免除或者推迟缴纳税款为主要目的;

（2）①企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。②企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税工基础以原债权的计税基础确定。③资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的50%，且受让企业在该资产收购时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，受让企业可以按被转让资产的原有计税基础进行确定。④企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，合并企业可以按被合并企业的原有计税基础确定。

二、小结

从税务角度来看，购买企业与购买资产的主要差别在印花税和所得税上。若购买企业，原则上可享受原来的累计亏损，以之冲减利润，减少现期所得税支出。在我国，所购买企业若保留法人地位，则其累计亏损要用以后多年经营利润抵补，而不能用收购企业的利润抵补，因此，所得税方面的好处不能在现期实现。购买企业和购买资产的印花税在国外按不同税率执行，前者很低，一般为价格的0.5%，后者则高达5%～6%。在我国，两者均为万分之零点五。将来企业或资产的再出售需缴纳增值税。在我国，企业资产评估的增值部分在产权转让中形成的净收益或净损失计入应纳税所得额，征收所得税。此外，折旧计提基数的变化会影响税务，因为购买企业是按原企业账面净资产核定计提基数;而购买资产则按成交价格重新核定折旧基数。从流动资产的处置角度看，购买企业通常要包括流动资产，如应收账款、应付账款、库存、产成品、原料等。购买资产则不包括流动资产，由于此部分资产与生产过程密不可分，因而通常采取买卖双方签订委托代理协议，由买方代卖方处理应收库存、收取手续费，或以来料加工方式处理卖方的原料，收取加工费。从总体上看，购买企业通常要涉及很多复杂的财务、税务及法律问题，需要投入较多的时间、费用。购买资产则相对简单。我国现阶段企业并购中，两种购买结构区别较小，许多情况下，买方只看重卖方的部分资产，但却采用了收购企业的方式，如上海第一食品商店收购上海帽厂、上海时装厂;北京东安集团兼并北京手表二厂均是看重目标企业的厂房、厂址。