建筑业纳税人要防范六个误区

曾照平 刘厚兵

全面推开营改增试点实施以来，财政部、国家税务总局就建筑业征税范围、税额计算、抵扣范围、税收减免等涉税事项，出台了一系列政策文件，建筑业税收政策逐渐清晰。主要文件有：《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税［2016］36号）；《跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号）；《国家税务总局关于优化〈外出经营活动税收管理证明〉相关制度和办理程序的意见》（税总发［2016］106号）（《国家税务总局关于创新跨区域涉税事项报验管理制度的通知》（税总发［2017］103号）；《关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》（国税函［2010］156号）；《国家税务总局关于发布〈营业税改征增值税跨境应税行为增值税免税管理办法（试行）〉的公告》（国家税务总局公告2016年第29号）；《国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第69号）；《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）；《财政部国家税务总局关于明确金融房地产开发教育辅助服务等增值税政策的通知》（财税［2016］140号）；《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2017年第11号）；《财政部税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税［2017］58号）；《国家税务总局关于简化建筑服务增值税简易计税方法备案事项的公告》（国家税务总局公告2017年第43号）、《财政部、国家税务总局和住房和城乡建设部关于建筑行业营改增试点工作的意见》（税总发［2017］99号）和《国家税务总局关于明确中外合作办学等若干增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2018年第42号）等十多个文件（以下以文号作为简称）。为便于广大建筑业纳税人更好地掌握营改增政策，现对因相关税收政策变化所应防范的六个误区进行梳理整合。

误区一：必须在项目所在地税务机关预缴增值税

错误缘由：根据财税［2016］36号和税总［2016］17号公告规定，纳税人应在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报；纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，向建筑服务发生地主管国税机关预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减。所以，建安企业应在收到预收款及异地（非同一行政区划）提供建筑服务取得收入时在项目所在地国税机关预缴增值税。

正确解析：纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑服务，不适用《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号印发）。因此，纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑服务，不需要在建筑服务发生地预缴税款。纳税人在同一直辖市（北京、上海、天津、重庆）、计划单列市（大连、青岛、宁波、厦门、深圳）范围内跨县（市、区）提供建筑服务的，由直辖市、计划单列市国家税务局决定是否适用本规定。

国家税务总局公告2017年第43号规定，自2018年1月1日起，纳税人跨县（市）提供建筑服务适用或选择适用简易计税方法计税的，应按上述规定向机构所在地主管国税机关（国地税合并后应改称主管税务机关，下同）备案，建筑服务发生地主管国税机关无需备案。

误区二：收到预收款的当天为纳税义务发生时间

错误缘由：财税［2016］36号《附件1：营业税改征增值税试点实施办法 》第四十五条第二款规定，纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。税总［2016］17号公告第十一条规定，纳税人跨县（市、区）提供建筑服务预缴税款时间，按照财税〔2016〕36号文件规定的纳税义务发生时间和纳税期限执行。《试点实施办法》对建筑业的纳税义务发生时间和纳税期限均作出了明确规定。就纳税义务发生时间而言，除适用增值税纳税义务发生时间的普遍原则以外，还有一项特殊的规定，即纳税人提供建筑服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

正确解析：财税［2017］58号第二条规定，《营业税改征增值税试点实施办法》（财税［2016］36号印发）第四十五条第（二）项修改为“纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。将“建筑服务”从原条款中删除。从2017年7月1日起，建筑服务（各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务）退出了收到预收款即产生纳税义务的序列。本次修改后，提供建筑服务的纳税义务发生时间为：纳税人发生应税建筑服务行为并收讫销售款项（提供建筑服务过程中或者完成后收到款项）的当天，或者取得索取销售款项凭据的当天（书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为建筑服务完成之日）；先开具发票的，为开具发票的当天。

误区三：老项目才可选择适用简易计税方法计税

错误缘由：财税［2016］36号附件2规定：一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。建筑工程老项目，是指：《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目；未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。税总［2016］17号公告第三条规定：《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期，但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目，属于财税［2016］36号文件规定的可以选择简易计税方法计税的建筑工程老项目。

正确解析：按照财税［2016］36号附件2的规定，可选简易计税方式的建筑服务：一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。3.一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

另外，财税［2017］58号明确，建筑工程总承包单位为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务，建设单位自行采购全部或部分钢材、混凝土、砌体材料、预制构件的，适用简易计税方法计税。地基与基础、主体结构的范围，按照《建筑工程施工质量验收统一标准》（GB50300-2013）附录B《建筑工程的分部工程、分项工程划分》中的“地基与基础”“主体结构”分部工程的范围执行。因此，建筑总包方自行采购建筑材料并提供主体结构的工程服务，一律适用简易计税方法，不能自行选择简易或一般计税方法计缴增值税。税总发［2017］99号第一条第（三）项规定：特别是《财政部税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税［2017］58号）规定的建筑工程总承包单位为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务，在建设单位自行采购全部或部分主要建筑材料的情况下，一律适用简易计税的政策，必须通知到每一个建筑企业和相关建设单位，确保建筑企业“应享尽享”，充分释放政策红利。

◇语文老师正在讲台上诵读《永遇乐·京口北固亭怀古》。我对同桌说：“这首词是辛弃疾写的？”同桌看了我一眼，打断我的话：“我怎么知道？可能是星期天吧！”

◇我一高中同学，每次作业都不写，回学校就抄作业，每次考试都作弊。一次大考抓得严，没法作弊。正当我们准备看他笑话的时候，成绩出来了，竟然名列前茅。这不科学，我问他为什么考这么好。他平静的回答：“没什么，抄着抄着就全都会了。”

◇那年冬天的一个晚上，和媳妇生气，赌气不吃饭坐在门口玩手机，媳妇出来看了一下说：怎么了，不吃饭了？我赌气的说：不吃了，喝西北风就饱了!媳妇一声不吭就回去了，一会就听见她在屋里给女儿说话：宝贝，外面冷，给你爸爸送个口罩去，别把你爸爸撑着了!

误区四：小规模纳税人不得自行开具增值税专票

错误缘由：根据《国家税务总局关于印发〈税务机关代开增值税专用发票管理办法（试行）〉的通知》（国税发［2004］153号）第二条的规定，所称代开专用发票是指主管税务机关为所辖范围内的增值税纳税人代开专用发票，其他单位和个人不得代开，第五条继续补充规定：所称增值税纳税人是指已办理税务登记的小规模纳税人（包括个体经营者）以及国家税务总局确定的其他可予代开增值税专用发票的纳税人。即已办理税务登记的建筑业小规模纳税人以及国家税务总局确定的其他可予代开专用发票的纳税人，发生增值税应税行为、需要开具专用发票时，可向其主管税务机关申请代开专用发票。小规模纳税人申请代开专用发票时应报送（验）的资料：《税务登记证》副本（查验）；《代开增值税专用发票缴纳税款申报单》（以下简称《申报单》）。小规模纳税人申请代开专用发票时，应填写《申报单》，连同税务登记证副本，到主管税务机关税款征收岗位按专用发票上注明的税额全额申报缴纳税款。小规模纳税人缴纳税款后，凭《申报单》和税收完税凭证及税务登记证副本，到代开专用发票岗位申请代开专用发票。

正确解析：根据国家税务总局公告2017年第11号文件的规定，自2017年6月1日起，将建筑业纳入增值税小规模纳税人自行开具增值税专用发票试点范围。月销售额超过3万元（或季销售额超过9万元）的建筑业增值税小规模纳税人（以下称"自开发票试点纳税人"）提供建筑服务、销售货物或发生其他增值税应税行为，需要开具增值税专用发票的，通过增值税发票管理新系统自行开具。注：自开发票试点纳税人销售其取得的不动产，需要开具增值税专用发票的，仍须向地税机关申请代开。对于月销售额未超过3万元（或季销售额未超过9万元）的小规模纳税人，需要开具专票的，仍需向税务机关申请代开，不能自行开具。税总发［2017］99号要求进一步优化发票代开服务：各地税务部门要积极创造条件，在建材市场、大型工程项目部等地增设专用发票代开点，为砂土石料销售企业、临时经营企业及建筑材料零售企业代开专用发票提供便利，不断提高建筑企业购买建筑材料获得专用发票的比例。

误区五：销售自产货物同时提供建筑业不分别纳税

错误缘由：财税［2016］36号附件2规定，一项销售行为如果既涉及货物又涉及服务，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。为此，企业的混合销售（货物加服务）行为，只能按一种行为缴纳增值税，要么按货物适用税率缴纳增值税，要么按销售服务行为缴纳增值税。

正确解析：根据国家税务总局公告2017年第11号文件第一条规定，纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于《营业税改征增值税试点实施办法》（财税［2016］36号文件印发）第四十条规定的混合销售，应分别核算货物和建筑服务的销售额，分别适用不同的税率或者征收率。如纳税人销售自产的活动板房的同时并提供建筑服务，不需按照混合销售缴纳增值税。

国家税务总局公告2018年第42号明确，一般纳税人销售自产机器设备的同时提供安装服务，应分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。一般纳税人销售外购机器设备的同时提供安装服务，如果已经按照兼营的有关规定，分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。纳税人对安装运行后的机器设备提供的维护保养服务，按照“其他现代服务”缴纳增值税。

误区六：建筑业纳税人异地项目才需预缴增值税

错误缘由：国家税务总局公告2016年第17号规定纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，按照以下规定预缴税款：

1.一般纳税人异地预缴方式。一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2%的预征率在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，选择适用简易计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。一般纳税人跨省（自治区、直辖市或者计划单列市）提供建筑服务，在机构所在地申报纳税时，计算的应纳税额小于已预缴税额，且差额较大的，由国家税务总局通知建筑服务发生地省级税务机关，在一定时期内暂停预缴增值税。

2.小规模纳税人异地预缴方式。小规模纳税人跨县（市）提供建筑服务，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

正确解析：财税［2017］58号第三条规定，“纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照本条第三款规定的预征率预缴增值税。按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在建筑服务发生地预缴增值税。按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在机构所在地预缴增值税。适用一般计税方法计税的项目预征率为2%，适用简易计税方法计税的项目预征率为3%。”国家税务总局公告2017年第11号第三条规定：“纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑服务，不适用《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号印发）。”因此，同一地级行政区范围内提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时在机构所在地预缴增值税。其他情况下应当在收到预收款时在建筑服务发生地预缴增值税。

即从2017年7月1日起，不再区分本地与异地项目，一是建筑服务预缴增值税的时点、计税销售额及预征率：纳税人（一般纳税人、小规模纳税人）提供建筑服务，应当在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额为计税销售额，适用一般计税方法计税的项目，按照2%的预征率计算应预缴税款；适用简易计税方法计税的项目，按照3%的预征率计算应预缴税款。二是建筑服务增值税预缴地点：1.纳税人跨地级行政区范围提供建筑服务取得预收款的，应在收到预收款时，向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款。2.纳税人在同一地级行政区范围（含在同一地级行政区范围内跨县、市、区）内提供建筑服务取得预收款的，应在收到预收款时，向机构所在地主管国税机关预缴税款。

值得注意的是，根据《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第53号）第八条、第十条规定，自2016年9月1日起，纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时，需填报《增值税预缴税款表》，并出示以下资料：与发包方签订的建筑合同复印件（加盖纳税人公章）;与分包方签订的分包合同复印件（加盖纳税人公章）;从分包方取得的发票复印件（加盖纳税人公章）。