互联网直播的纳税问题探讨

刘海雯/ 文

互联网商务模式逐渐成为商务的主流形式，对传统模式造成颠覆性的冲击，而“互联网直播+”也是近年来风靡的互联网商务模式。“互联网直播+”的新商务模式摆脱了传统商业模式空间时间上的束缚，税收机关依照现有制度无法准确审查和监督，简单说纳税要素和环境已不是原先传统商务的定义，收入形式也千变万化、更加复杂。因此，研究互联网直播涉及的纳税征管变化及应对策略尤为重要。

一、互联网直播概述及其税收问题

（一）互联网直播的相关概念

1．互联网直播的含义

互联网直播俗称网络直播。《互联网直播服务管理规定》对网络直播的定义为：互联网直播指基于互联网，以视频、音频、图文等形式向公众持续发布实时信息的活动; 互联网直播服务提供者，是指提供互联网直播平台服务的主体;互联网直播服务使用者，包括互联网直播发布者和用户。从电子商务的角度说，互联网直播是增加基数的方式，近几年成为互联网商务的主要媒介，“互联网直播+”这种商务模式扩大了受众群体和参与度，实时互动实时商务也是“互联网直播+”区别于其他商务的显著特点。综合来看，互联网直播的特点主要是以下几个方面。

（1）传统商务主体经过工商行政部门登记，公开基本信息、法定代表人，其他持股股东信息都可以查询到。互联网直播主体，例如服务提供者，一般的App 和网站也会在工商部门进行登记。但是若为合伙或个体户，登记信息就无从查询。法律主体责任也很难落实到位。而网络直播的发布者，主播的个人信息相对容易查询，尽管并非强制性实名制，但是自然人的信息虚拟性没有组织的虚拟性高。在交易对象方面，无形性增加。直播服务通过满足用户需求，发布者可以依照打赏数额的多少满足用户不同程度的要求，这种无形的交易很难说清到底对象是什么，内容是什么。甚至直播内容部分涉及实体性权利转移（非法律外观上的变更），若没有实时监管，实质审查，对象和内容也是难以捉摸的。

（2）支付方式呈现多样化和不可监测。直播服务提供者、发布者通过签约等形式获得的收入通过银行、第三方支付平台打入对方实名制的账户，倒还有传统商务的特点。但是直播本身的打赏除了是交易的对价外，还有赠予的性质，表现形式是用户给主播发红包。打赏的道具礼物并非货币性资产，而是通过与货币的一定比例来兑换的虚拟化的一般等价物，可以认为是虚拟财产。

（3）纳税期限随着互联网直播的特性而变更。传统商务的纳税期限一般是以发票或者交易支付的时间确定，但是虚拟平台上的直播服务的支付时间具有不可查性。通过打赏这种方式可以依照直播平台的记录确定数额和支付时间，但是线上交易线下支付就不得而知了。除了上述，纳税地点、支付方式、数额等都比传统商务有很大不确定性，但也正是线上实时互动的便利创造了流量，带来了商机。

2．互联网直播的可税性分析

互联网的介入将电视直播变为网络直播，直播的渠道拓展，成本减少，时间限制小，实体性物质消耗少等特点都是以互联网直播为媒介的互联网商务的优势。主播们通过与粉丝互动，直播粉丝们感兴趣的内容获得粉丝们赠送的虚拟礼物，并以此兑换收益。此外，收益形式还有电商分成、流量广告、平台签约费用、商业演出、视频栏目、广告投入、淘宝店铺等。网红经济带来的互联网商务的发展不仅仅是商业行为的形式内容的表象变化，更是某一行为背后的组织人员多样化，分工职能细化，收入形式的复杂化。

（二）互联网直播导致的税收变化

“互联网直播+”的商务模式造成的税收变化与其他互联网商务模式实质上基本相同，只因形式上的不同而有些特殊。互联网直播如今进入了3.0 移动端时代，地点、主体、对象等要素的不确定性加剧，因此引起一系列的税收变化。

1.互联网直播提供者的地点确认难度加剧

传统的商业企业都有营业地或者合同确定的义务履行地，从而确定纳税地点。但是互联网的介入，服务器地址的动态分配，存在虚拟地址、跨境地址和共用地址的情况，每个地址也不是实名制的，从服务器下手查收入来源地，技术要求很高且结果未必准确。依照现行的工商管理登记可以确定服务提供者的经营地点或者常设机构。但是越来越多依托互联网从事经营的个体不会去工商部门进行行政登记，而由某网站或者平台代为审查。一些平台自身就没有登记，又如何有资格仅依申请材料审核其他服务发布者。互联网直播的发布者，由于实时互动，看得见人身实体，若是依靠网友的信息挖掘，主播们每次直播的地点还是可以确定的，但是若主播不告知真实信息，网友擅自挖掘的，易造成侵权行为。

与对照组比较，观察组血清UALB/UCr、α1-MG、RBP、Cys-C、hsCRP、Hcy、β2-MG、HbA1C阳性检出率明显升高，差异具有统计学意义（P＜0.01），见（表2）。

2.互联网直播的主体身份定性难度加剧

互联网管理部门对各个用户实行的是“前台自愿，后台强制”的实名制原则，但是前台确实自愿，后台也没有强制实名。互联网直播提供者部分是在工商部门登记，一般多为居民企业。但是互联网直播提供者也并非全由企业开发，自然人或者十人以下的团队、合伙即可运营开发一个直播平台，一般都不进行工商登记，尽管实质上已经是企业或者公司的结构。但是不登记的情况下，外部审查还要受内部控制制约，定性难度大。再说主播，一般以自然人出现，但是越来越多的经纪公司会包装，与主播和平台签约，主播是自然人个体作为纳税义务人呢还是公司的代言人算作纳税义务人由公司代扣代缴很难确定，因为很多信息借助互联网无法查询。

3.互联网直播中的交易对象不明

互联网直播更多起到广告宣传作用，作为一个媒介，不是交易双方的当事人。若是单一的直接直播服务，例如某主播仅是在直播中介绍各种不同品牌的产品，但其不代理销售其中任一产品，仅是靠粉丝打赏获取收入，那就不涉及其他线下线上交易。但是交易对象就不确定了，或者说交易对象复杂化。按照营业税改增值税后，流转税方面一律缴纳增值税。粉丝打赏也好或者线上线下交易都依照支付平台的转账方式确定。但是现实中除了线上宣传线下交易这种方式可以有证可循，线上宣传、线上交易的方式中，交易对象没有实体，更多是无形的服务和商品，因此很难查证。

二、互联网直播对税收征管的影响

（一）纳税征管相关因素范围变化

直播的提供者多为注册公司，也有单个自然人，但是极少。直播服务的提供者和发布者若为公司，在税收申报方面依照企业所得税、增值税进行计算；若为单一自然人，不考虑部分税收优惠政策，依照个人所得税进行申报。但是，以个体性质出现的直播服务至少是2 人以上，10 人以下。但是仅从直播服务的现场来看很难判断是哪种性质，由于互联网的全球性和虚拟性，税务机关和平台监管部门也很难准确界定共享受益的是哪些主体。不同性质的主体在不同的标准下，最后的得出的应纳税额不同。因此，税收征管部门需调整对互联网直播主体的登记审查政策。

（二）税收管辖变化

依照现行的属人、属地管辖原则，直播服务的提供者一部分在工商部门登记，按照常设机构可以确定管辖。而由某网站或者平台代为审查。平台自身就没有登记的，又何以以签约或者申请材料的形式审核其他服务提供者。互联网直播的发布者，由于实时互动，看得见人身实体，若是依靠网友的信息挖掘，主播的基本信息还是可以确定的，但是若主播不告知真实信息易会造成侵权行为。而由税务机关单独审查该主播的身份、经常居住地、住所地等信息，难度也很大。

三、互联网直播的收入形式及确认

互联网直播属于互联网商业模式的新媒介。只要依靠流量即可获得宣传交易和利润，尽管收入形式多样，但是仍要确定所得分类和纳税对象范围。以互联网直播提供者为例详述收入方式：

（一）会员收费

目前大多数互联网直播平台观看直播都没有设置准入门槛。一般用户只要进入互联网直播平台就可以随意观看直播。但也有互联网直播平台采取会员制向用户收费作为准入门槛，从而赋予会员评论、赠送虚拟礼物、直播等权利。这样一来，采取会员制的互联网直播提供者就有固定的人群收入。若为企业，这种收入应分期计入主营业务收入。

（二）主播收益分成

一般互联网直播的主播分为签约主播与非签约主播。签约主播可以参与收益分成，一般都是50%或者上下浮动十个百分点，非签约普通主播，一般而言获赠礼物达到一定数量即可与平台签约。具体签约依照合同法相关规定，但是这种合同存在电子合同的形式，但是一般而言双方当事人都会尽到必要的注意义务，即使不定立合同其法律后果也由各自承受。显而易见，这种分成是纳入企业所得税。

（三）广告收入

互联网直播平台与电商或者其他企业签订广告合同，在直播平台页面进行广告宣传。或者与企业签订长期广告合作合同，为其宣传产品或者服务。再比如游戏直播中使用的座椅、鼠标等设备多为企业赞助，这也是隐形广告。广告的形式有很多种，但是广告费确实是一笔不小的数额。根据我国企业所得税法的规定，广告收入应在广告公之于众时确认收入。当前，许多互联网直播平台盈利依靠广告收入，否则很难继续经营。这种广告收入依照损益比例，若广告收入占比大，作为主营业务收入确认，若该部分所占比例较小，则作为营业外收入确认。

四、完善互联网直播税收征管的建议

综上所述，互联网直播的税收问题主要是直播服务主体定性难、服务对象在税收上的税种税款标准欠缺、对应的纳税范围确定难。这些问题带来的税收征管的不便，迫切需要改变。笔者认为，当前的相关规定需要做出适应性调整，但是改变并非一朝一夕，只能渐进。尽管在是否对电子商务征税的问题上仍存在争议，但是互联网直播作为电子商务的一种媒介结合性新商务模式，在不妨碍互联网直播健康发展的情况下，实现税收全覆盖是必要的。

（一）互联网直播纳税主体的专门登记

互联网直播提供者可以建立纳税主体名册，每一个互联网直播的发布者基本上都会在直播中获得收入，并且具体数额和时间段都会在直播平台有实时统计，申报纳税时根据统计结果申报。这样每一个主体都不会遗漏。这种名册是提供给纳税机关进行参考，是作为纳税主体申报的一个依据。当前互联网直播平台的做法大多数是平台代缴代扣个人所得税，但是笔者认为，互联网直播平台在过去甚至将来很长一段时间里，其资质本身存在瑕疵或者互联网直播服务提供者本身就不具有资质，更何况在此平台中提供互联网服务的发布者。因此这种代缴代扣的授权值得商榷。若资质认定的制度与专门登记制度趋于成熟并能很好衔接，代缴代扣是可行并且有利于减轻纳税机关的业务量。

（二）统一纳税地点

建议通过登记系统和全国联网数据库的建立，将登记地作为纳税地点更为方便。一般而言，企业会权衡注册登记地，往往是经常营业地或者用户资源聚集地。因此居民企业的服务器在境内无论在何处，都到注册登记地缴纳税款。若是非居民企业，且境内有服务器的，在注册登记时确定一个服务器地点作为经营地点，将不确定性转化为确定。要是服务器在境外，在进行资质审查时要求提供者进行登记，确定一个常用地点作为纳税地点。

而直播服务的发布者基数较大，流动性强，可以在资质认定时确定纳税地点，一般以发布者的住所地或者经常营业地作为纳税地点。发布者的纳税地点可以参照自然人的纳税地点规则，但是发布者的性质不一定是自然人，因此在资质认定时会确定性质，根据不同性质适用不同规则。笔者认为没有必要专门立法，可以适用当前的纳税规则，但是直播服务的收入与其他收入来源要形成对接转化。

（三）电子凭证制度和后台监控确定税款税源

对于税款，可以引用审计工作中的一个概念——重要性水平。计算税款时，由于直播服务的特殊性，直播服务的提供者负担代缴代扣的义务。应先判断主播和平台的分成比例，若是平台分成多，那么主播的个税由平台代扣代缴，若是主播的分成比例更多或者兑换收益是打入主播的账户的，那么平台的这部分税收由主播代扣代缴。也就是由一个主体交纳一次税后，其余参与分成的主体按约定比例。

税源的确定需要完善电子凭证制度，没有实体性的账簿、凭证，那就要对每一次交易对互联网交易记录进行实时监控。税务机关加强引进IT 人才，在技术上做到完善。再者“前台自愿，后台强制”的实名制原则也要落实，这有利于税后追查、处罚等，落实法律责任。

（四）其他纳税要素的建议

笔者认为，不必增加新税种来特别规定互联网直播，仅在纳税对象和范围上进行丰富即可。互联网发展迅猛，与网络直播相结合的商务模式从当下局势也无法判断今后会发生怎样的变化，因此建议给一定的地方自主权，加强对直播服务内容的审查工作。依照不同地区的发展程度，授权地方人大制定相关征税标准，并审查备案。

在纳税对象上也可以在对直播主体进行资质认定时就进行预先确定，事后可以依情况再调整。在审查资质和登记的同事，将直播内容也同时登记，例如宣传广告、个人展示、无形服务等。这样预先审查，有利于确定纳税对象的范围。事前与事后审查相结合，但是税务机关的工作量会很大，因此笔者建议，在确定信用评级制度后可以减少登记制度的执行。

本文以互联网直播为切入点，主要探讨互联网直播服务的税收问题。每一个直播主体都不可能与商业营销脱钩，都有明确的盈利目的。因此，对于加强互联网直播服务的监管首先要从主体入手，确定性质身份和住所地等基本信息，坚持后台实名制的原则。且对于资质认定和实名制数据库需要全国统一联网。对于日新月异的收入形式，每一个主体都要完善自身的账目记录，根据需要缩短申报周期，可以日结或者次日结，采用电子申报的方式，提倡使用电子发票。税务机关需要在电脑软件或技术上支持便捷申报，系统一体登录记载。对于每一笔在互联网直播中的收入都可以实时查证，这样既方便纳税人的申报，省时省力，也可以避免纳税人偷税漏税。无论如何，最重要的是保证互联网商务的健康有序发展。