周忱的税收思想及其历史启示

周忱(1381～1453年)，字恂如，江西吉安府吉水县(今吉安市吉水县)人，明代永乐甲申(1404年)进士。宣德五年(1430年)九月，被任命为工部右侍郎，巡抚江南诸府，总督税粮。正统三年(1438年)八月，受命兼理松江分司盐课。正统六年(1441年)二月，英宗从徐晞之请，命忱兼理两浙盐课。在巡抚南直隶的22年间，周忱推行赋税改革，对革除宿弊，减轻南直隶地区尤其是苏松地区百姓的税收负担以及赋役制度的货币化产生了重要影响。其赋税改革中体现的税收思想，不仅对当时的社会经济发展产生深远影响，而且也对我国当前进行的税制改革提供重要的历史启示。

(一)、周忱税收思想产生的时代背景

中国古代是农耕国家，国家拥有基本经济区对稳定财政收入意义重大。(1)“基本经济区”的概念是由冀朝鼎先生提出的，是指这样的地区：其农业生产条件与运输设施，对于提供贡纳谷物来说，比其他地区要优越得多，以致不管是哪一集团，只要控制了这一地区，就有可能征服与统一全中国。参见冀朝鼎.中国历史上的基本经济区[M].北京：商务印书馆，2014：11.故有“苏松熟，天下足”(顾炎武，2011)的说法，元末农民起义领袖朱元璋也正是靠着这一地区的富庶，分别于公元1364年与公元1367年击败了盘踞在其上游的陈友谅和下游的张士诚，统一了长江流域，并建立了新的王朝。由于江南地区靠近明初的京师南京和大运河的末端，与其他地区如江西、浙江、湖广等地相比，在地理位置方面更具优越性。“然而，江南地区随着长年以来不断的开发利用，至明代初期即已面临了人口过于滋繁，以及耕地面积日趋饱和的双重压力。同时，自宋以来，江南的土地制度因官民田制的混乱，再加上田赋征纳的沉重负担，逋赋累年”(郁维明，1990)，积弊丛生，百姓生活十分艰难。与其他基本经济区相比，江南地区税负异常沉重，如表1所示。

表1江南地区与其他基本经济区的比较

资料来源：杨一凡点校《诸司职掌》，北京：社会科学文献出版社2013年版；《皇明制书》：第412～414页、第416～419页、第437～449页。

从表1可以看出，洪武年间，南直隶缴纳的夏麦秋粮占了全国的1/5左右，其中，苏州一府缴纳的夏麦秋粮就超过了浙江、江西和湖广中的任何一个布政司，而松江府则占到了它们中任意一者的一半。

此外，明代初期，江南地区因赋重役繁导致税粮逋欠问题日益严重，统治者不得不想方设法去解决，“(宣德)五年九月，帝(宣宗)以天下财赋多不理，而江南为甚，苏州一郡，积逋至八百万石，思得才力重臣往厘之”(《明史》，第4212页)。明统治者面临着江南地区赋税负担沉重以及税粮逋欠严重的情况，如何整治江南的财赋经济，以确保国家财政税收的主要来源，成为明政府不得不解决的重要问题。在明代历朝积极整顿江南财赋经济的过程中，又以宣德、正统年间，周忱任职江南巡抚之时，所创行的各项改革措施，成效最为卓著，影响也最为深远。

(二)、周忱的税收思想

(一)均衡税负思想

宣德五年，“迁忱工部右侍郎，巡抚江南诸府，总督税粮。始至，成祖召父老问逋税故，皆言豪户不肯加耗，并征之细民，民贫逃亡，而税额益缺。”(《明史》，第4212页)为了深入了解税粮积欠的真正原因，周忱深入到百姓中，实地调查、了解民间疾苦，并上疏朝廷，请求依照民田确定苏州、松江两府的官田税额，以便均衡税负。周忱整顿江南税粮的措施主要有：

1.创设平米法。平米法又称“均征加耗法”“加耗折征例”，其目的是均衡田赋的税负，包括：

(1)富户出加耗。加耗是为了抵充税粮在运输和储存过程中产生的损耗，保证政府财政收入而征收的额外费用。由于江南地区的豪户不肯出加耗，导致这一部分费用全都由“细民”负担，而“细民”无法承担如此高的税负，只能不断逃亡，当地的税收也就越加短缺了(《明史》，第4212页)。于是周忱让大小户一例加耗，先收七斗耗米，如果盈余多，就减为六斗征收，盈余仍多，又减为五斗征收(袁袠，1991)。

(2)折征。折征是让税负重的田缴纳实际税负轻的折色，让税负轻的田缴纳实际税负重的“重等本色”来平衡轻则田与重则田的税负。规定：七斗至四斗纳金花、官布轻赍折色，二斗、一斗纳白粮糙米重等本色(顾炎武，2011a)。以白米改征粗米为例：白米是上贡给宫廷用于食用与酿酒的贡品，由苏、松、常、嘉、湖五府每年提供二十一万余石(《明史》，第1923页)，但运输过程中的各种盘剥耗费使五府人民花费一百六十余万石(顾炎武，2011a)，才能缴足税额，这比普通税粮(粗米)三石致一石(《明史》，第4213页)的比率高出很多，所以，白米被称为“重等本色”。正统元年(1436年)，由于无锡县官田每亩每年要征麦一斗、粗米五斗、白米一石，税本身就苛重，而且白米在运输过程中费用又相当高，于是，周忱令“通县之田每粮一石内征白米三斗五升以足上供之数，其官田白米请改征粗米，每石量增一斗于南京上纳”(《明英宗实录》)。

(3)配套措施。为了保障平米法的顺利实施，周忱还采取了一些辅助措施，包括：

首先，田地清丈。田赋均衡是建立在准确的田亩丈量基础上的。明初，朱元璋在浙江布政司和苏州等府编制鱼鳞图册，用于防止富民通过隐藏田产躲避赋役(2)《明太祖实录》卷180，洪武二十年二月戊子，第2726页：浙江布政使司及直隶苏州等府县进《鱼鳞图册》。先是，上命户部核实天下田土，而两浙富民畏避徭役，往往以田产诡托亲邻佃仆，谓之“铁脚诡寄”，久之，相习成风，乡里欺州县，州县欺府，奸弊百出，谓之“通天诡寄”，于是富者愈富而贫者愈贫。上闻之，遣国子生武淳等往各处随其税粮多寡，定为几区，每区设粮长四人，使集里甲、耆民躬履田亩，以量度之，图其田之方圆，次其字号，悉书主名及田之丈尺四至，编类为册。其法甚备，以图所绘状若鱼鳞，然故号《鱼鳞图册》。，但是，由于“相沿日久，版籍讹脱，疆界莫寻，村鄙之氓，未尝见册，买卖过割之际，往往以官作民。而里胥之飞洒移换者，又百出而不可究”(顾炎武，2011b)，导致田赋的征收混乱不堪。周忱上任伊始，便着手整理地籍，规定“由区以领图，图以领圩，圩以字拆，号以数编，赋以则定。其册曰流水，图曰鱼鳞，以序姓氏，以正封洫”(郁维明，1990)。宣德五年(1430年)，周忱巡视崇明县，见当地人民多争据沙涂，屡起讦讼，周忱于是命通判王仪履亩实丈，尽翻隐占，均拨里民，并勒石志沙状、年份、佃名、亩数、立界所，复绘图存库，至此讼争遂息(郁维明，1990)。为了清丈昆山的田地，周忱甚至匹马独行，微服亲临调查，当地百姓都不知道他就是巡抚(袁袠，1991)。

第二类是荒田。由于人民逃移抛荒，而他们所应承担的税负课额却没有被减除，使当地百姓“一沾足”于他们所遗留的荒田就会被逮捕来偿付这些田的田赋，以致大量良田也无人耕种。于是周忱设立“召佃法”，即通过较低的税率来吸引人民进行开垦。对于那些“绝户官田”也奏请不论是古额田还是抄没田，都按照民田的标准进行征税。他还选择“良民谨实者”作为“田甲”来监督召佃法的实施(徐开任，1991)。

第三类是豪户侵占的田亩。这些田是地方豪强通过各种手段取得并占有的，周忱对其税负也进行了调整。正统元年(1436年)，周忱奏请对镇江府被富家占有的不用交税的蠲税田进行征税，以达到“税额不损而百姓均”的目的(《明英宗实录》)。

第四类是官田。明代江南地区的官田相比民田税负重。宣德五年(1430年)，周忱与苏州知府况钟遂“曲算累月，减至七十二万余石(实际为七十二万一千二十六石有零)，他府以次减”(3)[清]徐乾学等著：《徐本明史列传(二)》，台北：明文书局1991年版；明代传记丛刊卷二十九第406页。对此事，笔者进行了一些考证。在《明别集丛刊·况太守集》卷七宣德五年(1430)七月二十六日苏州知府况钟的“请减秋粮奏”中他申请按照当年二月二十日的敕谕扣减秋粮“七十二万一千二十六石有零”。不过，这封奏疏当时被(户)部驳回了。再考，同卷中当年十月初六日的“请清军及旧欠折钞奏”却又有“今年钦奉勅谕，该减本府粮米七十二万余石。七县人民感戴皇恩之至”一句。据实录，况钟是当年五月被任命的，七月时周忱还未上任。笔者遂推定，苏州府的蠲减数字仅为况钟所计算，而奏疏最后的通过，很有可能是周忱与况钟共同上书的结果。。宣德六年(1431年)，周忱本想将松江官田按民田的税则课税，结果受到了郭资、胡濙的激烈反对(《明宣宗实录》)。不过，这一请求在正统元年(1436年)才得以实现。当年闰六月，户部奏请“官田准民田起科，每亩秋粮四斗一升至二石以上者减作二斗七升，二斗一升以上至四斗者减作二斗，一斗一升至二斗者减作一斗”(《明英宗实录》)，得到了皇帝的批准。

2.整治盐课亏欠。盐课亏欠是由于存在私盐交易，虽然设有巡捕，但他们徇私枉法，甚至通同贩卖、诬执平民。华亭、上海两县灶丁共拖欠盐课六十三万二千余斤(原文有误，应作“引”)，政府不停地催缴逋额，可是盐产量跟不上，灶丁在巨大的压力下只能不断逃走。于是周忱请求官府铸造一二百口铁锅给予欠税的灶丁，让他们同户的其他人一同协助煎盐(《明英宗实录》)。

(二)赈济救灾思想

洪武初，令天下县分各立预备四仓，官为籴谷收贮，以备赈济。就择本地年高笃实民人管理(申时行，第606页)，是为“预备仓”。预备仓的作用是赈济贫民，春振贫民，“秋收还官，不取其息”(项怀诚，2006)。预备仓对明朝初年赈灾发挥了重要作用，但“自洪武以后，有司杂务日繁，前项(预备仓)便民之事，率无暇及。该部虽有行移，亦皆视为文具。是以一遇水旱饥荒，民无所赖，官无所措，公私交窘”(陈子龙，1962)。

为了减轻人民的负担和保障有足够的粮食储备以度灾年，周忱建立了功能更广的“济农仓”取代日渐废弛的预备仓。

1.创设济农仓。

(1)济农仓的仓储来源。一是官钞籴买和劝借于富人。宣德壬子(1432年)秋，由于苏州等府农业大丰收，明廷允许用官钞籴买和劝借于富人的方式来储蓄粮食以备赈济。于是，周忱让苏州知府况钟、松江知府赵豫、常州知府莫愚“协议而行”。苏州府得米三十万石，(4)关于苏州府得米数额，《明史·周忱传》第4213页与《明宣宗实录》卷94，宣德七年八月辛亥，第2134-2135页所记载的数据为二十九万石。松江府、常州府“有差”。之后，“置仓分贮各县，名曰济农仓”(邓球，1991)。二是余米。这一项来源于平米法。每年征收上来的加耗扣减掉纲运簿中的“博浅诸费”以及拨运簿中的按照远近计算过的耗米就是“余米”，即支拨之“羡”(何乔远，2010)。三是公侯禄米与军官月俸加费结余。《明宣宗实录》宣德七年(1432年)，由于之前的公侯禄米与军官月俸都是到南京户部支领的，苏松地区的人民运往南京的粮食，一石要加费六斗。于是，周忱让这些军职人员到南直隶各府去领取俸禄，并且给予他们一斗“船价米”，加费中剩余的五斗集合起来总计四十万石则存入济农仓(徐乾学等，1991)。

(2)济农仓的用途：

一是赈灾。宣德八年(1433年)，“松江饥民二十余万，计口者五十余万，乃尽发所储以赈之，民乃获济”(钟永宁，1995)。宣德九年(1434年)，歉收严重，于是“发济农仓以赈济而不知饥”(邓球，1991)。

二是填补税粮。当发生灾害时先向朝廷申请免粮，之后再以济农仓之粮“补完”，使“百姓不知有凶荒，朝廷不知有缺乏”(焦竑，1991)。

三是抵充物料和差徭供应。凡官府织造、供应军需及马草、夏税、盐钞、驿马铺陈岁办该征者一切取诸余米(《明英宗实录》卷63)。正统五年(1440年)，使用杭州府仓见贮米一百四十四万九千四百余石建造备倭海舟(《明英宗实录》卷63)。景泰元年(1450年)，户部奏请内府岁用黄白蜡、芽茶、茶恭、灯草诸物由周忱用余粮购买(《明英宗实录》卷188)。

四是救济与应役口粮。缺食的农民与遭风、被盗的运夫“赈给借纳”，开挑河道的人夫“关纳口粮”在秋收之时都不需要偿还(张萱，1940)。

五是借贷。每岁插蒔之际其中下二等户内验其种田多寡，每家给与二石或三石，一济给之，秋成随粮还官，若遇凶岁则再赈之，奸顽不还者有司记名，不复给借(张萱，1940)。

六是鼓励耕种。每岁征收毕，踰正月中旬辄下檄放粮，曰：此百姓纳与朝廷賸数，今还与百姓用之。努力种朝廷田，秋间又纳朝廷税也(徐乾学等，1991)。

七是用于地方公共建设。学校、先贤祠墓、桥梁、河渠多所兴治，皆资余米(焦竑，1991)。修应天府学之“尊经阁”，及苏之吴县、常之江阴、镇江之丹徒、丹阳、安庆、金山、太仓诸学，作阙里之金丝堂。若武进孟渎河闸、江阴黄口闸、蔡泾闸、苏之宝带桥、镇江之镇西桥，所以，通往来资畜泄者，皆公所重建而人不知劳(周忱撰、吴志远译注，2018)。

八是其他支出。正统时期，王振擅权，公侯勋戚呼曰翁父。畏祸者争附振免死，赇赂辏集(《明史》，第7773页)。身为封疆大吏的周忱自然难以避免与王振的交结，史称其“善调剂之，问遗往往不吝”(尹守衡，1991)。例如，史书记载，王振新建私第时，他让人量好了尺寸，令松江织造地毯送与王振，因为不差分毫而使之大喜。后来，景泰帝查抄王振家时发现了一个金观音，背上刻有“孝孙周忱进”几字(沈德符，2011)。因为这些给王振的贿赂绝不是周忱用其俸禄所能置办的，而当地人民也没有感觉到负担加重，所以这些支出当来自于济农仓。当然，还有资饷过客、借贷给其他地区(5)景泰初，江北大饥，都御史王竑从忱贷米三万石。忱为计至来年麦熟，以十万石畀之(《明史》卷153《列传第四十一·周忱传》，北京：中华书局1974年版，第4216页)。等支出。

2.创设赡盐仓。盐属生活必需品，来自盐的销售收入是历代王朝财政收入中除田赋之外的一项重要收入。为了保证足够的可持续的食盐供给，明初，沿袭元代旧制，将制盐者划入灶户进行管理。在严格的户籍制度下，变乱户籍要受到严厉处罚，灶户们只能世守其业。

最初，灶户们的待遇比较优厚。明朝廷通过兼支“工本米”与“工本钞”来购买灶户们所制造的正盐和余盐。洪武二年(1369年)规定正盐一引400斤，支给工本米一石，余盐每引200斤，也支给工本米一石(黄天华，2017)。洪武十七年(1384年)，将河间、广东、海北、山东、福建、四川纷杂且较低的盐价统一为工本钞二贯，两淮、两浙盐价则沿用旧例，仍为每引二贯五百文(《明太祖实录》卷159)。此外，政府还为灶户提供草场以便于樵采，并允许他们开垦其中能够耕种的草场。他们也不需要负担其他的杂役(《明史》，第1937页)甚至犯了罪还能够减轻处罚。(6)洪武二十七年(1394)，令优免盐丁杂泛差役。又令两浙两淮灶户，有犯笞杖断决，徒流迁徙，杂犯死罪者，止杖一百，仍发煎盐(申时行等重修《明会典》，万有文库本，卷34，第969页)。

但是，宝钞的大幅度贬值使工本钞一文不值，名存实亡。原来分配给灶丁的草荡、灰场因场司借口灶丁屡屡变更而不再拨给，都被“总催”“豪右”侵占，或进行樵采，或进行耕种，所得利润也归他们所有，灶丁却仍然要缴纳全丁额盐(顾炎武，2011a)，还要负担本该被免除的杂役，如“养马当差”(《明宣宗实录》卷33)和“夫役”(《明宣宗实录》卷41)。他们陷入了贫困之中，很多人都逃走了。到正统时，松江分司负欠的盐课达到六十余万引(《明史》，第1937页)。

在此背景下，周忱被任命为松江分司盐课对盐税进行整理。他仿效济农仓，建立了赡盐仓。松江煎盐的人有“卤丁”与“灶丁”之分，不过只有卤丁熟练掌握煎盐技术，但他们很贫穷，连温饱都顾不上。周忱请求将每年向灶丁征收的五六万石秋粮存留于本地，节省下来的耗米和远乡灶户缴纳的柴卤钱米存贮于各个盐场仓库，用于维持卤丁和雇来补煎的人的日常生活。根据记载，周忱将节省下来的三万二千余石耗米存入其中来供养赡灶户(《明史》，第4214页)。

赡盐仓的实施取得了较好的效果，“灶丁复业，盐课大殖”(汤斌，1991)。正统四年(1439年)二月，周忱又请求于每年盐课正额外带征一分来偿还五十三万六千九百二十余引的逋额。但户部认为此法耗时太长，遂将逋额分为六分，每年偿还一分，六年还完，得到皇帝的批准(《明英宗实录》，卷51)。

(三)提高税收管理效率思想

1.改革税粮征收的粮长制度。

(1)原有粮长制度的弊端。洪武四年(1371年)九月，朱元璋因为郡县官吏征收赋税时侵渔百姓，于是“命户部令有司料民土田，以万石为率，田多者为粮长”(嵇璜，1988)。粮长的职责在于负责税粮的征收、贮存与起运。朱元璋设立粮长制度的本意是“便于有司，便于细民”(杨一凡，2013)。“凡征收税粮，律有定限。其各司府州县如有新增续认，一体入额科征。所据该办税粮，粮长督并里长，里长督并甲首，甲首催督人户，装载粮米。粮长点看见数，率领里长并运粮人户起运。若系对拨者，运赴所指卫分，照军交收”(杨一凡，2013)。这样的制度在一定程度上提高了赋税的征收效率，然而，在实际运行中此制度产生了许多问题，表现在：

一是巧立名目，掊克百姓。一些粮长在向人民征收税粮的时候滥用职权，强迫人民缴纳额外费用以中饱私囊。如嘉定县粮长金仲芳等三人额外征收名目竟多达18种：定船钱、运头米、临运钱、造册钱、车脚钱、使用钱、络麻钱、銕炭钱、申明旌善亭钱、修理仓廒钱、点船钱、馆驿房舍钱、供状户口钱、认役钱、黄粮钱、修墩钱、盐票钱、出由子钱；上海县粮长瞿仲亮扣留纳户路引，强迫他们缴纳“神福钱”一万贯；粮长邾阿仍立船水脚米、斛面米、装粮饭米、车脚钱、脱夫米、造册钱、粮局知房钱、看米样中米、灯油钱、运黄粮脱夫米、均需钱、棕软篾钱等十二种名色，搜刮了米三万七千石，钞一万一千一百贯(杨一凡，2013)。同时，官吏参与其中，通同作弊，分润赃私。(7)[明]况钟：《况太守集》，清道光二十九年苏州刻本，卷2《列传中》，黄山书社2013年版，明别集丛刊，第27页。原文作：“初，建北京，运道艰远，粮长率以一征三，除正供及车船僦费外，余羡尽私入其家，吏胥分润。”

二是私造斛斗，大入小出。明代虽然规定“凡天下官民人等行使斛、斗、秤、尺，凡有一定法则，颁行各司、府州县收掌，务要如式成造，较勘相同印烙给降民间行使”“乡村人民所用斛斗秤尺，与官降相同，许令行使”“凡私造斛斗秤尺不平，在市行使，及将官降斛斗秤尺作弊增减者，杖六十。工匠同罪”(杨一凡，2013)。但是，一些狡黠的粮长趁着官降斛斗久失，往往私造，大入小出(杨廉，1991)。洪熙元年(1425年)，广西右布政使周干巡视苏、常、嘉、湖等府民瘼之后，向宣德皇帝奏报：近者，常、镇、苏、松、湖、杭等府无藉之徒营充粮长，专掊克小民以肥私己。征收之时于各里内置立仓囤，私造大样斗斛而倍量之。又立样米、抬斛米之名以巧取之。约收民五倍，却以平米正数付与小民运赴京仓输纳，缘途费用所存无几，及其不完，着令貱纳，致有亡身破产者，连年逋赋倘遇恩免，利归粮长，小民全不沾恩。(《明宣宗实录》卷6)

三是侵吞运粮，迁延不纳。粮长负责押运的粮食本应在规定期限内足额上仓交收(8)关于税粮运输期限，根据《御制大诰三编》(第246页)记载：“拖欠秋粮第四十一”一条：“设置粮长，惟在催征本区内一万石税粮，其税粮倶系各户自行办纳，本非难办之事，自合依期纳足。其粮长人等，却将各各人户税粮征收入己，故意抵顽，迁延不纳。直至下年秋熟，方才将下年秋粮补纳上年欠数。盖是奸臣胡、陈并郭桓等在时，仓廒不明，粮数不精，粮长人等惯于虚买实收，妄称足备，自以为得计。不知自洪武十八年以来，朕知其弊，特命户部将各衙门岁用粮米逐月分派，一月置仓一廒，一年置仓一十二廒，仓粮数目精明，难以仍前作弊，因此显出奸顽不纳粮。粮长张时杰等一百六十名，身亡家破。今后粮长务要依期纳足；如是仍蹈前非者，一体治罪不赦。”可知，洪武时已有关于税粮运输期限的规定。，但一些粮长只上缴一部分税粮，而将剩下的税粮隐没，占为己有。如粮长陆和仲所纳粮，其粮一万石，上仓止该七百石，尚有九千三百余石恃顽托故不行上仓，意欲侵欺入己(杨一凡，2013)。

四是账务不明，留下舞弊空间。首先，税粮在征收到储存的这一过程缺乏监督，粮长即是税粮的“征收者”又是税粮的“储存者”。这便给他们捏造数字，窃取税粮的机会。例如，周忱进行改革的南直隶地区，各府秋粮“无仓可贮，里胥团收，厘取无艺，粮长收之私家，不即输官，谓之‘团粮’，便于侵费，负累无追，屡屡禁革，势不行也”(唐鹤征，1991)。其次，由于运输过程中产生的费用无人记录，粮长利用这一漏洞侵占税粮并逃避检查。苏州知府况钟在《设立纲运簿式示》中对这一现象详细地加以说明：“照得上年起运秋粮皆有加赠，起程及到仓又皆亏欠不足，询问粮长、纳户，往往称官攒斗级人等求索使用，盘费耗折数多，以致纳数掛欠。官府欲要追究，缘无凭稽考，难以定夺”(况钟，2013)。

五是勘合领缴制度不合理。“粮长每区设正副三名，每岁七月赴南京户部关领勘合，及粮完又皆亲赍缴部，往来动经半年，率多科敛盘费”(雷礼，明朝)。

(2)对粮长制度的改革。针对上述存在的弊端，周忱采取了如下措施：

一是统一量器，均平出入。官降斛斗久失导致粮长私造斛斗，大入小出，周忱奏行南京工部铸造铁斛，发属县依造木斛，校勘烙印，给与粮长(杨廉，1991)。

二是推举富而有行的人为粮长(徐开任，1991)，并革粮长之大入小出者。“旧例，粮长正副三人，以七月赴南京户部领勘合。既毕，复赍送部。往反资费，皆科敛充之。忱止设正副各一人，循环赴领。讫事，有司类收上之部。民大便”(《明史》，第4212页)。同时，裁减员额，每区留正副二名轮流赴京领回勘合，粮完有司差人类缴(雷礼，第12页)。节省了时间、减少了粮长被盘剥的可能。

三是于水次置囤，粮长一人总之，名曰“总收”，每囤设粮头、囤户各一人管收(徐纮，1991)，使他们与粮长之间互相觉察，以分粮长之势(况钟，2013)。在征收时，民持帖赴囤，官为监纳，粮长但奉期会而已。(徐乾学等，1991)事实上，水次立囤让税粮的征收公开透明，使粮长难以“暗箱操作”。这一举措为粮运节省了1/3的费用(《明宣宗实录》卷94)。

四是立纲运、拨运簿。如前所述，在税粮运输过程中各项费用具体的花费除了粮长和纳户知道，外人无从知晓，官府也难以追查。于是周忱设立了“纲运”与“拨运”二簿，拨运记支拨起运之数，预计所运京师、通州诸仓耗，以次定支。纲运听其填注剥浅诸费，归以偿之(《明史》，第4212页)。也就是说，粮长起运的税粮是早已经过计算的，运输途中发生的其他费用要自己先垫付，回籍才能“报销”。这一举措虽然无法完全避免粮长的不法行为，但能有效减少其贪腐空间，保证一定的盈余。

五是仔细记录每日行事与天气状况，(9)关于周忱记录天气状况有两种说法，一种是其自行记录，持这一观点的有《国朝列卿纪》《皇明辅世编》《西园闻见录》等书；另一种是出资令金焦山的僧人记录，持这一观点的有《今献备遗》(四库全书本)、《皇明献实》。防止欺瞒。“公有一册历自记日行事，纤息不遗，每日阴晴风雨亦必详记云：某日午时前晴，午后阴；某日东风；某日酉西风；某日尽夜雨。人初不知其故，一日民有告粮船失风者，公讦其失船为何日，午前午后东风西风？其人不能知而妄对，公一一语其实，其人惊服，诈遂不得行，于是知公之风雨必记，盖亦公事非谩书也”(雷礼，明朝)。

2.改革税粮运输制度。粮食的运输征解是田赋制度中一个十分困难与棘手的问题。明初承袭元朝的运输制度实行过大规模的海运(10)关于明初海运的情况，详细可见项怀诚主编：《中国财政通史(明代卷)》，北京：中国财政经济出版社2006年版，第208页。，特别在洪武时期，海运作为粮运的主要手段。但随着“永乐十三年(1415年)，濬复会通河，奏罢海运”(申时行，明朝)。这一制度也成了历史，此后，明朝廷虽有开海运之尝试，(11)嘉靖三十八年(1559)十二月乙丑，诏行海运，转粟入辽东((清)夏燮：《明通鉴》 卷62《纪六十二》，北京：中华书局，2009年，第2454页。) 嘉靖四十二年(1563)十二月己酉，禁止通海辽船。初，辽东饥，暂许通登莱籴谷，已而辽商利之，私载货物往来山东。守臣以海禁渐驰，恐有后患，疏请禁止海运，从之((清)夏燮：《明通鉴》 卷63《纪六十三》，北京：中华书局2009年版，第2507页)。但后来很快就取消了。

一般来说，明代漕运是指将征收上来的物资通过以大运河为主的航道，向北京运送的一种制度。它经历了三次变化：一曰支运、一曰兑运，一曰长运。永乐初，令直隶苏、松、常，浙江杭、嘉、湖等府岁粮原坐太仓海运之数，送淮安常盈仓交收。镇江、庐、凤、淮阳粮送徐州广德仓交收，徐州并山东兖州等府粮送济宁仓交收。令里河船于会通河以三千只支淮安仓粮运至济宁，以二千只支济宁仓粮运至通州。每岁运四次。其天津并通州等卫，各拨官军接运通州粮至京仓(孙承泽，1984)。这种方式就是支运。

然而，支运法存在弊端，主要体现在“民运”上，这是漕运制度从军民共运向军运为主转变的重要原因。表面上看，军运与民运只是两种不同的运输方式，前者靠军队运输，后者靠百姓运输，实际上差别非常大。军运的成本低，官为打造浅船，分长、短、中三运，长运于淮安广宁仓，中运于徐州广运仓，短运于临清广积仓，支米一尖一平(雷礼，明朝)。(运军)以军法结为漕法，一呼百应，人莫敢犯。经各该衙门，无抑勒需求。过洪闸一钱不须，且洪夫、闸夫共与挽拽。有时豪恶之军故将己船撞擦，微有损伤，即便蜂攒民运之船，百般挟诈，不厌其欲不止也。而民运则以田里小民供役远道，语言鄙俚，衣服村贱，人人得而陵之(顾炎武，2011a)。自行僦船，直抵京、通仓。正粮一石，须平米二石，船钱一石。经岁往返，多失农月(何乔远，2010)。稍与官军漕舟相遇，势不能敌，被其欺凌(《明宣宗实录》卷60)。经各该衙门，动以迟违情由问拟工价，并诸杂色使用，每一处辄费银十五六两，少亦不下十两。每遇一洪，用银十余两，过一闸，用银五六钱，所过共三洪五十余闸，而费可知矣。至入京，揽头之需索，入仓交纳之艰难，又有不可胜言者(顾炎武，2011a)。

宣德五年(1430年)，周忱与平江伯陈瑄议请民运至淮安或瓜洲水次交兑，漕军运抵通州。淮安石加五斗，瓜洲又益五升。其附近并南京军未过江者，即仓交兑，加与过江米二斗。衬垫芦席，与折米五合。兑军或后期阻风，则令州县支赢米。设仓于瓜洲水次，迁米贮之，量支余米给守者(《明史》，第4213页)。宣德六年(1431年)，定官军兑运民粮加耗则例：每石，湖广八斗，江西、浙江七斗，南直隶六斗，北直隶五斗。民有运至淮安兑与军运者，止加四斗。如有兑运不尽，令民运赴原定官仓交纳。不愿兑者，听自运。官军补数不及，仍于杨州卫所备倭官军内摘拨(《明宣宗实录》卷84)。而军既加耗，又给轻赍银为洪闸盘拨之费，且得负载他物，皆乐从事，而民亦多以远运为艰。自是兑运者多而支运者少(夏燮，2009)。周忱实行的田粮运输制度改革，农民既省费用又便利漕军，达到了节制征解成本、提高了运输效率的目的。

3.规范盐课管理。松江盐场的总催、头目任期为一年，他们中富实良善者少，贫难刻薄者多，千方百计剥削灶丁。周忱请求选择殷实良善之人长期担任总催、头目，在华亭、上海和苏州的嘉定三县，选择行止服众的人作为“老人”，由他们率领所在地的总甲、小甲、防守官司往来巡视。如果发现他们像之前一样欺压灶丁，就要将他们逮捕问罪，“但遇私贩发露，必究经过河路，罪及纵容之人”(《明英宗实录》卷47)。

(四)杂征改革思想

1.改革马草征收方式。国初(明初)光禄寺牺牲所，御马监并象、马、牛、羊房等草料，俱于民间照田粮科征解纳。官军草料亦如之(申时行，明朝)。洪武三年(1370年)令应天、宁国六府近京师者，重租因一顷，输草十六束，轻租田加倍。池州、安庆等十六府远京师者，输剉草，重租田一顷十八包，包十五斤。轻租田加倍(郁维明，1990)。虽然洪武二十五年(1392年)罢民间岁输马草。凡军官之马令自刍牧，各卫军士马匹则令管马指挥、千、百户各择水草丰茂之所，率所部卒及其妻子屯营牧养(《明太祖实录》卷217)。但是，对马草的征收并未真正停止，而是作为正赋，与夏税、秋粮并征(嵇璜，1988)。自宣德之后，通命在京在外军卫有司量派军夫采打，置场收纳，与民纳草相兼支用(申时行，明朝)。

地区弘治十五年马草数量地区万历六年马草数量浙江八十七万四千三百九十一包八斤二两三钱浙江八十七万四千四百九十一包一十一斤一十四两三钱山东三百八十一万九千五百一十三束一十四斤一十四两九钱零山东三百八十一万九千四百六十九束六斤一十五两三钱零山西三百五十四万四千四百四十八束九分零山西三百六十万二千九百九十一束零河南二百二十八万八千三百九十六束九千九两一钱零河南二百二十八万一千五百三十八束一十一斤一十三两六钱零陕西一百五十一万四千七百一十二束一十一斤五两二钱零陕西一百三十七万五千六百三十四束零

周忱所在的南直隶地区马草运付南京与北京，每包(12)明朝人在使用“束”与“包”为单位记录马草数量时南北不一致，如《明会典》(万有文库本)卷25中记录的弘治十五年(1502)与万历六年(1578)的统计数据中处于北方的山东、陕西、河南、山西4个布政司与北直隶所辖八府二州皆用“束”做单位，而浙江布政司与南直隶所辖13府4州则以“包”为单位(下表仅列布政司，各府州数据类此)。明朝人“束”与“包”为单位记录马草数量时的南北差异如果浙江布政司所纳马草以1∶1 000来计算，显然是不合理的。再者如《明英宗实录》卷141，正统十一年五月乙亥，第2789页中载：“命巡抚直隶工部左侍郎周忱以浙江湖州府乌城等六县该徵马草六万余包折徵银一千九百两有奇解京，从民便也。”如果实为6万余包，按比例则该缴纳180万两，用民夫90万人，显然不是6个县能够承应的。故，在实际记录中，南方以“包”为计量单位等同于北方以“束”为计量单位。草束一千束，要使用五百料船一只、人夫十五名，而且草束在船“十坏六七，所费不赀”。于是，周忱奏请于通州草场设立官库，每束折收银三分，一千束止用三十两。若南京则轻赍赴彼买纳(朱大韶，1991)。

周忱对马草征收方式的改革，不仅大大降低了运送成本，提高了运输效率，还使原本用于运送马草的劳动力获得解放，减轻了人民的负担。

2.改革布匹征收制度。当时嘉定、昆山等县每年要将一部分正粮折纳为布匹，验收时每匹还要加收三升粮(雷礼，明朝)。三匹布兑换一石。但是，等到上解的时候，十之八九因为“缕粗”被退回。

周忱认为，布缕越细越轻，但价格也越高。如果现在又去抬高比较重的布的价值，轻的布就受到排斥。因此，他规定，布匹征收只要“长广如式”即可，不拘粗细，此举获得了朝廷的许可(《明史》，第4214页)。

3.改革驿马供帐制度。洪武初年，由于北方受战乱波及，人民无力买马“当站”，于是令苏州、松江、常州、镇江四府“合民粮五百石以上者代出上马一匹，四百石以上者代出中马一匹，三百石以上者代出下马一匹，分给北直、山东、山西、陕西驿递”(汤斌，1991)。靖难之役，北方再次受到破坏，永乐二年(1404年)，“奉钦旨暂借南方百姓买马当差，过二年，仍着土民买马替他买回来。有司钦奉朝命于额粮及人丁编佥马头，买马解送北直、山东、河南、固镇、江北等处各驿”(顾炎武，2011a)。然而，朱棣的诺言并未兑现，这一政令也未随着北方经济的恢复而被取消。

周忱巡抚南直隶时面临的问题是：“当编买之时，三吴民粮不敷，每马一匹有编户贴四五十家，多至二三百家。一夫被勾则贴户数百，民无宁日而铺垫之费不与焉”(汤斌，1991)、“各郡驿马及一切供帐，旧皆领于马头。有耗损，则马头横科补买”(《明史》，第4214页)。于是，他对驿马供帐制度进行改革，规定：“各地驿站所在有司俱有孳生马匹可以选补，各驿附近卫旗军可以当站，洪武初借编江南驿马不过二千，若今照数拔替，占用官马不多，可免江南数百万家征敛勾稽之苦”，又令每田一亩收米升九合，与税粮一并征收，验马上、中、下价值给米(傅维麟，1991)。这一改革使明代的马役有逐渐编入秋粮的趋势，而此趋势发展至明代后期，即正式出现了“义役马价米”的定例(郁维明，1990)。

(三)、周忱税收思想的历史启示

周忱的税收思想对当时的社会经济发展产生深远影响，对我国当前进行的税制改革也提供重要的历史启示。

第一，税制改革必须遵循经济发展的基本规律。任何一个国家的税收制度，总要植根于一定的经济社会环境，并随着经济社会环境的变化而相应进行调整。当税收制度与其赖以依存的经济社会环境之间不相匹配时，就应当对税收制度加以调整，否则，将对经济发展产生不可估量的副作用。周忱的税制改革始终遵循了这一基本规律规律，从田赋的改革、盐课的改革、税粮运输的改革以及杂征改革，都遵从了经济发展的规律，适应了形势发展的需要，因而，一定程度上取得了改革的成功。我国自从改革开放以来，经济社会环境也发生了翻天覆地的变化，相应地，税制改革也适时进行调整，以便适应客观存在经济社会环境。

第二，注重实地调查研究。周忱注重深入百姓中进行仔细的调查研究，其“时时微行田野间与父老班荆杂坐询时事，人不知其为巡抚也”(邓元锡，1991)。他还在床边放上笔墨，只要睡觉时想到了好点子，醒来时就记在木简上，当天实行(王国楠，1991)。这些思想对我国当前进行的税制改革也具有重要的历史启示。例如，对于当前比较关注的问题，诸如房地产税的开征、减税降费政策的实施、优化税务营商环境等，都需要相关部门深入到实践中进行实地调研，从而作出正确的决策。

第三，税制改革要体现以人为本。周忱的税制改革体现着均衡税负思想，恤民舒困，注重制度改良。周忱根据具体情况进行赋税改革，虽然不能彻底地解决江南重赋的问题，但也取得了相当显著的成效。一方面，在一定程度上减轻了税负。周忱创设的平米法、济农仓和赡盐仓，以及对马草征收方式、布匹征收制度和驿马供帐制度等杂征的改革，其最终目的都在于减轻百姓税收负担，起到了均衡税负的作用。另一方面，周忱对税粮征收和运输制度的改革，客观上提高了税收征收效率，降低了税收征收成本。在周忱担任巡抚期间，江南地区“国富民安，(人民)身享太平之福”(邓球，1991)，不仅免于逋欠，还有盈余进行地方公共建设。周忱之后的几位继任者只要改变其方法就会遭到失败，沿用其方法则国民两利。如李秉改定周忱的耗羡则例使“吏不胜烦扰”，最后，只能“悉如忱旧”(《明史》，第4339页)；刘孜“首访忱遗积，斟酌行之”，使民称便(《明史》，第4340页)；樊莹在赋役上“循周忱旧法，稍为变通，民困大苏”(《明史》，第4339页)。

第四，税制改革要与时俱进。周忱的税制改革在赋税方面，周忱所实施的马草折银，赈灾时税粮折银和折色等折征措施，使得原有的实物田赋转化成了价值更高、便于运输的银、布、绢。一方面，节约了耗米，提升了赋税运输的效率；另一方面，也推动了赋税的货币化，促进赋税的白银化。虽然周忱的改革仅实现了部分折银，但在一定程度上促进了赋税的货币化，具有一定的历史进步意义。