基于政府会计制度下的中小学校会计核算改革

范怡那

摘要：随着信息时代的高速发展，现行的中小学校、医院等事业单位会计核算已经不能满足政府部门财务报告信息质量的要求，因此对事业单位会计制度进行改革，统一各行业与事业单位之间的会计制度，既有利于政府财务报告的信息提取与使用，又有利于比较分析，提高政府财务报告的质与量。

关键词：政府会计制度；中小学校会计制度；改革

2010年以来，为适应国家财政管理部门的信息需求，财政部出台了中小学校、医疗等各个行业的行政事业单位会计制度，基本满足了现行部门预算管理的需要，但这样多领域多项制度的实行，核算口径不一，造成了部门之间的会计信息缺乏可比性。因此，在新形势下，对现行的行政事业单位会计标准体系进行改革势在必行。

2017年10月，财政部颁布《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》（以下简称新会计制度），2019年起正式执行，同时不再执行《行政单位会计制度》、《事业单位会计准则》、《中小学校会计制度》等各行业事业单位制度，统一执行新会计制度。下面就以当前中小学校会计制度为例，浅析新会计制度将给教育系统的中小学校会计核算带来的变化。

一、现行中小学校会计制度存在的问题

（一）现行中小学校会计制度与当前事业单位会计制度存在差异。2013年度颁布了新版的《事业单位会计制度》，该制度要求事业单位依据单位的相关规则制度来决定是否要计提折旧，引入“虚提”折旧和摊销的处理方法，在计提折旧和摊销时的资金不计入支出。减轻冲减非流动基金。这种方法在没有影响单位的支出预算口径下，更准确地反映内部成本核算。根据该制度改革，中小学校也在2014年1月开始实行《中小学校会计制度（修订）》（征求意见稿），由于自身行业的特点，中小学校会计制度一方面没有引入固定资产及无形资产摊销的财务处理方法，另一方面依然以政府预算收入与支出为主，对本年度预算支出中由于各种原因未支出而不得不作为年终结转处理，从而使该年终结余支出出现“虚增”现象。

（二）不能体现实际资产与负债的价值。现行中小学校会计制度按收付实现制核算，资产与负债的核算范围较小，会计确认数就是实际入库的预算资金，便于安排预算拨款和支出进度，如实反映预算收支，但对于涉及到经营成果中各期的收入与成本不匹配，不能反映资产与负债的真实价值，且增加了单位的财务风险。

（三）不能满足政府财务报告的要求。2014年新修订的《预算法》提出按年度编制以权责发生制为基础的政府财务报告。

以高要区教育系统为例，中小学校一直按收付实现制核算，因此在编制财务报告时，会计花费大量的时间对往来款项和固定资产等科目分析调整。如固定资产按收付实现制没有计提折旧，而政府财务报告要求计提折旧，因此要对固定资产进行使用年限分析，并编制调整分录：将属于当期发生的部分，借记“折旧费用”，贷记“累计折旧”，属于以前年度发生的部分，借记“净资产”，贷记“累计折旧”，在对相关科目进行调整之后，还要根据当期盈余与预算结余差额调整资产。因各单位会计人员专业知识水平不同，分析调整的结果难免出现偏差。

二、新会计制度的改革与创新

（一）统一了各行各业的行政事业单位会计核算制度。新会计制度应用于行政及各事业单位，同进不再执行医院、中小学校、科学事业单位等多领域多种的会计制度，此举有机整合了行政单位与各行各业的事业单位会计制度的核算标准，有效的改善了不同行政、事业单位之间会计信息口径不一致的现象。为政府财务报告的合并编制与逐级汇总奠定了坚实的基础。

（二）采用了财务会计与预算会计的会计双重功能。当前中小学校会计制度会计要素分为资产、负债、净资产。新制度按核算基础分类，将实行权责发生制的财务会计要素分为资产、负债、净资产、收入和费用；实行收付实现制的预算会计要素分为预算收入、预算支出和预算结余，两个功能平行登记，创新性的开启把财务会计与预算会计适度分离并相互衔接的“双分录”全新会计核算模式。例如：某小学收到一笔财政经费，现制度下分录为：借：银行存款，贷：财政拨款预算收入。而新制度下该笔业务分录为：借：银行存款，贷：财政拨款收入；同时，借：资金结存—货币资金，贷：财政拨款预算收入。这既能更好的反映业务发生的核算实质，大大降低了财务风险。

（三）改变了资产负债核算的核算范围。在权责发生制核算基础上，财务会计引入了企业会计制度的相关科目，同时考虑到一些单位的特点，增加了一些会计科目，具体有以下两个方面：

第一、就资产而言，一是增加了往来账款的核算内容，并要对往来账款提取坏账准备；二是增加了公共基础设施、政府储备物资、文物文化资产、保障性住房以及研发支出等内容，更加全面、准确的核算单位的各种类型的资产，另一方面简化了基建项目核算，合并了“在建工程”和“基建工程”两个科目内容，不再单独建账，而是按工程项目的名称设置二级科目进行分类核算，简化了部分资产的核算流程，更加有效、直接的反映各时期的资产状况。

第二、增加了预计负债、受托代理负债的核算。扩大资产负债的核算范围，能顾及到不同单位的实际情况，增加单位间核算共性，规范各项经济业务和事项的会计处理，能够及时全面的反映单位应承担的现实义务，更准确反映国有资产的实际情况，为决策者提供有效、准确的会计信息，便于及时做出决策。

（四）改进了预算会计核算。新制度对预算会计科目分为预算收入、预算支出以及预算结余三部分，将依法纳入部门预算管理的现金收支均纳入预算会计的核算范围，增设了债务预算收入、债务还本支出、投资支出及资金结存等科目，对预算会计科目进行收付实现制，其他科目采用权责发生制。完善后的预算会计核算体系将更好的实行相关预算规定，不仅有效地避免虚列预算收支的弊端。更加满足部门、单位预算和决算管理的需要。

（五）开始使用“双报告”报表核算体系。新制度报表取消了财政补助收入支出表与事业支出明细表，分为财务报表和预算会计报表两大类。其中，财务报表包括资产负债表、收入费用表、净资产变动表及现金流量表和附注，并对报表附注应当披露的内容进行了细化，明确了披露格式、费用信息，以及本年预算结余和本年盈余的差异调节过程等；预算会计包括了预算收入支出表、预算结转结余变动表以及财政拨款预算收入支出表，有效地满足了政府财务报告中对预算收支的要求。

2019年新会计制度的执行，即将改变全区中小学校近两年来因调整财务报告带来的烦恼，将更准确、更具体的反映中小学校国有资产的运行情况与经营能力。但与现行的中小学校会计制度相比，新会计制度账务处理变化较大，对财务人员的专业知识要求较高。而现阶段中小学校财务人员的專业水平参差不齐，特别是基层教育的会计，有一部分是半路出家，学习理解能力较差，给新制度的执行带来了一定的难度。

因此，新旧会计制度的会计科目与余额等各项工作能否顺利进行衔接，新会计制度又能否顺利地在中小学校中全面实行，还有赖于各地财政部门与教育部门做好宣传培训与指导工作，做好财务软件的同步更新，同时上级部门不定期进行现场检查指导，跟踪督查，以便及时纠正错误，保证新制度能够在教育系统中全面准确的运用。

参考文献：

[1]中华人民共和国财政部，关于修订印发《政府部门财务报告编制操作指南（试行）》的通知（财库[2018]29号），财政部官网，2018年3月1日.

[2]中华人民共和国财政部，关于印发《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》的通知（财会[2017]25号），财政部官网，2017年10月24日.

[3]中华人民共和国财政部，关于印发《中小学校会计制度》的通知（财会[2013]28号），财政部官网，2013年12月27日.

[4]政府会计制度编审委员会，政府会计制度详解与实务[M].人民邮电出版社，2018年6月.