基于审计视角的小企业内部控制短板及应对策略

霍永岳

小企业处于创业和成长阶段，具有规模小、人数少、资金实力及抗风险能力弱的特点。相对于大中型企业，小企业的内部控制建设明显滞后，究其原因，既有《企业内部控制基本规范》及其配套指引对于小企业的适用性差形成的制度短板，又有规模小、人才少、管理水平低等小企业固有属性带来的实力短板。《小企业内部控制规范(试行)》的发布弥补了制度短板，但小企业的实力短板依然在阻碍着小企业内控建设的顺利推进。笔者结合工作实际，从审计视角探讨小企业在内部控制的建立、实施和监督等各方面存在的困难和短板，并提出应对策略，旨在发挥外部审计服务实体经济降成本、补短板的作用，助力小企业内部控制建设，促进小企业的健康持续发展。

一、在内部控制建立方面存在的短板及应对策略

1.风险评估存在的短板及应对策略

小企业建立自身内部控制体系的第一步就是要了解自身内外部控制环境，进行风险评估和识别。风险评估与识别是建立和实施内部控制的前提。如果不能在重要领域准确、全面识别潜在的风险，那么小企业的内部控制就成了无的放矢，无法发挥应有的风险防范作用。一般小企业对自身所处的内外部经营环境比较熟悉，但对潜在的风险领域则缺乏明确的认识。

风险评估与识别需要系统的研究和相当的经验，需要根据小企业的实际情况和经营业务的特点，具体问题具体分析。在这方面，既有成熟的经验和做法可资借鉴，又需根据自身情况进行研判。而小企业往往不具备财务、风险管理等方面的专业知识和技能，且受制于成本因素，风险评估呈现出明显的短板，这与人才荟萃、业务部门和职能齐全的大中型企业是无法相比的。

作为外部审计的会计师事务所，特别是当地的中小会计师事务所，与小企业自成立之初就有着验资、审计等较为密切的业务联系，对小企业的实际情况较为了解，有着服务小企业的天然优势。外部审计专业人员在长期的执业过程中，积累了风险评估与识别的丰富经验，可以帮助小企业准确进行风险评估与识别，进而帮助小企业有针对性地建立和实施适合自身的内部控制。

2.内控制度设计存在的短板及应对策略

一般生产性小企业与大中型企业一样，也包括采购、生产、销售、筹资与投资、资产管理、资金管理、税费管理等业务循环与重点领域，均需在风险评估的基础上，根据识别出的风险，设计出系统、完善、行之有效的内部控制制度。在大中型企业，往往是由财务知识、专业及管理经验丰富的财务和各部门人员组成的团队完成的，但小企业不具备这些人才、智力条件，在内部控制设计方面存在短板。

作为现实可行的解决之道，小企业可向会计师事务所寻求帮助和支持。在内部控制的设计过程中，会计师事务所将对小企业的各个业务循环、重点领域进行全面了解与实地考察、访谈，结合执业经验，对潜在的风险进行识别和评估；针对识别出的所有风险进行汇总和分类，然后与企业管理人员进行研究和讨论，根据小企业既定的风险应对策略和内控建立与实施的原则，设计出有针对性的内部控制，以将风险控制在本企业可承受范围之内。

二、在内部控制实施方面存在的短板及应对策略

1.会计控制在小企业内部控制措施中处于重要地位

小企业内部控制措施一般包括不相容岗位相分离控制、内部授权审批控制、会计控制、财产保护控制、单据控制等。其中会计控制发挥着对其他控制措施的执行情况进行“把关”和事后审查的特殊作用。会计控制对企业“资金流”进行核算和控制；资金流是企业的血液循环，企业的生产、采购、销售、投融资等各业务循环都离不开资金流，各项业务形成的资料，包括收付款单据、合同、发票等最终也都会传递到财务部门，经过会计控制环节。例如，小企业对外支付购货款，采购部门需填写付款申请单，并附相应合同、发票、验收报告和入库单等资料后，经过企业相应层级的管理人员审核批准后，最后会传递到财务部门完成付款，这时会计控制就需要对单据和事项的真实性、完整性，是否经过授权审批等进行审核和最后把关。由此可见，会计控制在整个控制系统中处于特殊重要地位，是内部控制的中心环节。

2.内部会计控制存在短板及应对策略

财务部门会计控制的作用重要而又特殊，但小企业限于成本、人力资源、企业规模等多种因素的限制，往往缺少令人满意的财务人员，会计核算质量和会计控制效果大打折扣。在实际操作中，许多小企业转而向会计师事务所等中介机构寻求代理记账、报税服务。这时，中介机构就会介入小企业的内部控制，行使小企业会计控制的部分职能，成为小企业内部控制的重要一环。外部审计人员的知识、技能和经验，也足以满足小企业实施会计核算、会计控制的需求。

3.外部审计与内部会计相比具有独立性优势

不少小企业带有较强的家族式色彩，管理理念、管理方式落后，公司内部治理机制不健全，部分人员凭借特殊身份破坏内部控制制度。企业所有者遵纪守法、社会责任意识淡薄。有些小企业管理人员出于“避税”的目的，指使财务人员设置两套帐、“做假账”或做出其他违规行为，给企业以及财务人员带来了巨大的纳税、违法等风险，往往导致企业被相关部门处罚，有的财务人员甚至被判刑。

企业内部财务部门和人员不具有独立性，不敢或不便违背管理人员的指令，也就无法从根本上规避上述风险。外部审计由于自身的独立性，会严格按照会计准则、制度的规定，根据真实、合法、完整的会计资料，进行会计核算，以保证小企业会计核算的质量和会计控制的效果；并引导小企业合法合规经营和进行会计核算，在一定程度上规避上述风险。

三、在内部控制监督方面存在的短板及应对策略

为保证内部控制的持续有效，小企业应对自身内部控制的建立和实施情况进行日常监督和定期评价或审计。但一般小企业限于客观条件的限制，往往缺乏合格的、具备胜任能力的内控监督人员，内控的日常监督和定期评价或审计也就无法落实。针对这种情况，小企业可以通过内部审计业务外包来提高内部控制监督的独立性和质量。

首先，外部审计人员具备财务、内控的专业知识、技能和经验，胜任能力毋庸置疑。外部审计通过对小企业内部控制设计的合理性进行评价，对企业内部控制的日常实施情况进行检查、监督，并进行定期评价或审计，可以及时发现内控设计和实施方面的漏洞、缺陷和违规情况，以修改完善内控制度、规避风险。

其次，外部审计监督的独立性是内部审计所不具备的，外部审计只对委托人负责，可以避免来自于企业自身的人为因素的干扰，获取企业内部控制建立和实施的真实情况，保证监督的客观、公正性。 独立性不强是内部控制实施和监督的重大不利因素，有的小企业虽然也有不相容职位相分离的内控设计和安排，但因内部人员存在利益或亲属关系、相互勾结等而使内部控制和内控监督失效、流于形式，不能真正发挥作用。

再者，审计业务外包也可以降低小企业的成本，符合成本效益原则。相比设立内部审计部门或岗位，内部控制审计业务外包可以节约成本。特别是中小会计师事务所一般和小企业有财务审计、咨询、纳税筹划等多方面的业务合作，在长期的合作中信任程度较高，收费也为小企业所能承受；帮助小企业进行内控设计、咨询和监控，可以成为众多合作事项中的“增值服务”，大大减轻了小企业的负担。

四、在信息与沟通方面存在短板及应对策略

处于初创期、发展期的小企业，一般很少与外界发生投融资、并购等业务；内部控制、财务信息也很少对外披露。但随着小企业的发展壮大，扩大经营规模、投融资、并购等业务随之而来，资金成为制约小企业发展的瓶颈。为解决融资难、融资贵问题，国家出台了大力发展中小银行，鼓励中小企业登录新三板或地方资本市场融资等政策。但这也对小企业的信息披露提出了较高的要求。很多小企业由于缺乏会计、审计专业人员，无能力开展对内部控制的评价和审计，或流于形式、报告质量不高，无法满足投资人、监管部门对小企业的信息披露要求，在信息与沟通方面存在明显的短板，制约了小企业的发展。对企业内部控制进行审计，业已成为外部审计的服务领域。由外部审计对小企业内部控制的有效性进行审计并出具高质量的审计报告，可以满足小企业对外信息披露的需要，补上信息披露的短板，助力小企业扩充融资渠道，破解资金难题。

综上所述，小企业限于客观条件的限制，在内部控制的建立、实施和监督方面存在诸多困难和短板，而作为外部审计的中小会计师事务所可以发挥人才、技术等方面的优势，帮助小企业切实解决困难，补上述短板；从而进一步夯实双方的合作基础，互惠共赢，这既是小企业健康发展的客观需求，也是中小会计师事务所服务实体经济、做大做强的重要举措。