“营改增”政策对银行业的政策效应分析—以湘潭市银行机构为例

杜鹃 湖南农业大学

一、湘潭市“营改增”实行的情况

根据国务院统一安排，按照《营业税改征增值税试点方案》（财税[2011]110号）和《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）文件的要求，湘潭市于2013年8月1日期正式实施“营改增”试点，2015年底，全市共有“营改增”试点纳税人3271户，主要涵盖交通运输业、邮政业、电信业、现代服务业四大行业，试点纳税人3271户，其中一般纳税人491户，小规模纳税人2780户。2016年5月1日起开始实施全面营改增，内容涵盖建筑业、房地产业、金融业和生活服务业，涉及全市近1.5万户纳税人。改革后建筑业和房地产业适用11%税率，金融业和生活服务业适用6%税率，计税方法从营业收入全额征税变为差额征税。2015年、2016年、2017年全市改征增值税入库分别入库2.16亿元、12.18亿元和28.56亿元。

二、“营改增”对湘潭市银行业的影响

（一）政策的主要调整

1.征收方法的调整

按照改革要求，金融业增值税采用一般计税法：应纳税额=当期销项税额-当期进项税额，以及简易计税法：应纳税额=销售额*征收率。在改革之前，营业税的计税依据是营业额和税率，即应纳税额=计税营业额*税率。改革后简易计税法与营业税期间相似，但采用一般计税法的需要抵扣进项税。

2.征税原则的调整

银行业在营业税时期按照销售收入在本地全额缴纳税款，遵循的是税收属地原则。此次营改增后，增值税管理变为汇总缴纳方式，在湘潭本地入库的增值税由总机构湖南省行按照一定的口径进行分配。

3.纳税人分类的调整

营改增后纳税人实行分类管理，根据营业额的大小和账务是否健全分为一般纳税人和小规模纳税人。其中，一般纳税人以一般计税法缴税，年应税额低于500万元的纳税人列为小规模纳税人，按3%征收率缴纳增值税。

4.会计核算的调整

在营业税期间，银行会计及核算的处理只需在计提和缴纳缓解进行核算，核算方法相对简便，但在改革之后，会计核算的处理将变复杂。如：根据《增值税会计处理规定》（财税[2016]22号），一般计税法必须分别确认销项和进项，必须通过“应交增值税”二级科目处理；用“待转销项税金”来核算未确认的销项。

5.发票管理的调整

按照《湖南省国家税务局关于营业税该征增值税试点有关发票事项的通知》（湘国税函[2013]138号）的要求，全省营改增试点纳税人提供增值税应税服务应开具国税发票。

（二）对税负的影响—以一般计税法的A银行为例

为了解“营改增”实施后对银行业金融机构税负的影响情况，本文以湘潭市地方法人金融机构（简称A银行）为典型调查对象，着重分析一般计税法下A银行税负上升的原因。

1.营改增以后税负增加

2015年、2016年和2017年A银行总营业收入8.09亿元、8.22亿元和9.22亿元。因2015年12月31日前享受营业税税收优惠政策，2015年入库营业税额为0.22亿元，营业税税率3.0%。2016年起，执行5%的营业税税率，1-4月入库营业税额0.14亿元。营改增后，执行的增值税税率实际为5.66%(增值税为价外税，实际负税计算公式为6%/(1+6%)=5.66%)，5-12月入库增值税额0.24亿元，税率微增0.66个百分点。随着营改增抵扣外溢效应扩大，银行实际税负较2016年下半年略有下降，2017年入库增值税额0.33亿元，实际税率5.5%。

表1 近三年营业收入统计表 单位：万元

表2 近三年营业成本费用统计表 单位;万元

2.一般计税法下A银行税负上升的原因分析

（1）直接原因是使用税率提高。营改增后，实际税率由之前的5%提高到6%，加之A银行“营改增”之前享受农村金融机构减征2%，实际执行3%的营业税税率优惠，而“营改增”之后不再执行此政策，实际税率有所提升。举例而言，假设A银行取得100元应税收入，应交营业税=100*5%=5元；“营改增”后应交增值税销售税额=100/（1+6%）*6%=5.66元，增加0.66元。如果进一步考虑与营业税和增值税相关的附加税（教育费附加税3%、地方教育费附加税2%、城市维护建设税7%），营业税时需要缴纳附加税0.6元，而增值税时需要缴纳附加税有0.68元。假设其他条件不变，“营改增”后每百元应税收入税赋增加0.74元（0.66+0.08）。

（2）营改增后管理费用增加。营业税和增值税计税原理不同，两者的会计核算原理差异也较大，为解决如何在全流程中对增值税销项专用发票的领用、保管等环节进行管理，如何实现增值税进项抵扣的繁杂链条，如何派发和安全保管数量庞大的发票等问题，满足增值税纳税申报管理要求及数据采集，银行不得不在现有人员中进行“再培训”，或者以高薪引进人才，这些都将增加企业开支，提高税收成本。2017年A银行管理费用支出1.94亿元，同比增长6.7%、提高1.8个百分点。

（3）进项税额抵扣不足。一是抵扣范围窄金额低。按照财税〔2016〕36号文规定①，除作为主要支出项目的员工工资及福利、贷款业务支出相关费用等不可抵扣外，存款利息支出、资产减值损失准备分别约占营业成本的50%、20%也不能抵扣，过高的占比使银行可抵扣的业务管理费比重较低。从调查情况来看，可抵扣费用局限于水电费、保安费、住宿费、通信费、租赁费、固定资产购置等18项费用，2016年5-12月、2017年可抵扣费用占营业成本的比例分别为6.4%、7.5%；不可抵用费用包括利息支出、资产减值损失准备、员工费用、业务招待费等11项费用，2016年5-12月、2017年可抵扣费用占营业成本的比例分别为93.6%、92.5%。二是部分可抵扣项目难以取得专用发票。A银行70%以上的银行营业网点甚至城区分行，都是采用租赁房屋形式，其租赁的房屋80%左右是“个人房主”，由此带来房屋租赁、水电气费等诸多项目难以取得进项抵扣发票。

表3 不可抵扣项目费用表 单位;万元

表4 可抵扣项目费用表 单位;万元

（三）对银行经营管理方面的影响

1.财务管理难度加大。一是税务申报难度明显加大。中国银行湘潭分行反映，该行原来计税较为简单，缴税集中在分行，以营业收入乘以税率即可，分行只需1-2名财务人员就能完成此工作。“营改增”之后，工作量涉及每个支行（目前该行在全市有28家下属支行）；二是现有采购模式影响各级税负结构。目前多数大行的采购都是省行或者总行统一采购，税票的开具都在采购单位，而地市级分行无法用这部分增值税发票来抵扣税额。三是财务系统亟需改造。价税分离系统的开发改造是当前各银行面临的突出问题，这对村镇银行这类小型法人机构而言，是个不小的难题。

2.抵扣项太少且不易操作。华融湘江银行湘潭分行反映，该行可用于进项抵扣的支出项目有限，利息支出、人员费用（不含外购劳务）均不允许进项抵扣，业务管理费中进项税占比测算仅为2.62%，成本中进项税额占比测算仅为0.44%。中国银行湘潭分行反映，关于抵扣项的细则还有待和税务部门协商认定，就目前而言，对抵扣项的把握及运用，都还存在较大难度，银行有待适应，未来能进行多少抵扣还不确定。

3.银行盈利短期内承压。华融湘江银行湘潭分行表示，“营改增”后，该行实际税负率预计将比原营业税提高0.5百分点，税额预计将不会下降；而且，该行的相关财务系统等要进行相应调整，系统改造将耗费不少人力物力。湘潭农商行如果不能争取到原有税收优惠的话，税负水平将会大幅上升。中国银行湘潭分行认为“可免税的金融机构间资金往来业务范围收窄”、“金融商品转让征税范围扩大”、“票据贴现利息收入全额纳税”、“贷款服务直接相关手续费等进项不得抵扣”将对该行税负造成较大压力。当前，在银行盈利逐渐下滑的趋势下，“营改增”在短期内将会让银行承担更大的压力。

三、政策建议

（一）强化政策支持。借鉴国外成熟经验，进一步完善计税方式，体现增值税征税原则；采用核心业务免税方法，为资金价格下降创造空间，促进实体经济发展。注重政策出台的延续性和稳定性，避免由于政策频繁变更对银行业务发展和系统改造带来操作难度和成本压力。合理安排税收优惠政策，避免实行增值税后环节免税带来的负面影响。

（二）梳理征税项目。避免税负增加对银行经营行为的不良引导；同时，密切关注银行业税负水平的变化，实行弹性税负补偿机制，保持行业税负稳定。合理界定与贷款服务相关的利息性质收入，将90天转表外的应收利息从当期应税销售额中抵减，以实收利息缴纳增值税，避免银行因不良贷款而垫款缴税，实现税收公平，也可以增加下游企业的进项税抵扣。

（三）结合实际创新发票管理模式。在银行业开票数量庞大、开票次数频繁、涉及类别广泛等实际情况下，税务部门要创新增值税发票管理模式，将现有税控系统改造升级为支持电子发票的方式，并对银行不同业务种类采取适合的开票办法。比如，对同业往来业务，可按季或年开具汇总发票汇算清缴，以降低银行机构核算成本和发票管理成本。

（四）扩大进项抵扣范围，提升实际抵扣率。对银行新增不良贷款产生的逾期应收未收利息允许扣除，以实收利息发票开具数缴纳增值税，避免银行因不良贷款而垫款缴税，实现税收公平。同时，无法取得专用发票的支出项目可参照农产品销售抵扣模式，按照一定比率予以进项抵扣。

（五）提高营改增后税务管理水平。银行对内应采取措施提高税源管理人员的素质，建立银行业管理人才库，建设专业性更强的人才队伍。

注释：

①金融业可以抵扣的进项税只包括购进的部分服务、企业客户和金融同业支付的各类手续费或类手续费性质（除与贷款服务直接相关）的费用以及符合规定的不动产等。