浅议电路板制造企业成本核算和控制

王伟

摘要：电路板是重要的电子连接部件，对于国内众多的生产厂家而言，管理上主要采用不要求分步骤计算成本的多步骤生产方法，在实践中精细到单型号产品的成本很难准确归集。目前，电路板制造企业已经开始进入微利时代，成本核算和控制显得更加重要。文章介绍了电路板制造企业成本核算的基本情况，分析了电路板制造企业成本核算和控制中普遍存在的主要问题，并在此基础上，提出了优化电路板制造企业成本核算和控制的对策建议。

关键词：电路板；成本核算；成本控制

一、电路板制造企业的成本核算概述

电路板属于定制加工产品，具有“三多一化”的特征，即种类多、型号多、加工工序多、工艺要求个性化，必然带来成本核算的复杂性和成本控制的难度。目前，随着人工成本增加、原材料价格上涨、终端电子产品降价等因素，电路板企业的利润空间被不断挤压，企业能否有效降低成本显得格外重要。

（一）电路板的类型和加工工序

电路板有多种分类，按照层数分类有单层板、双层板、四层板、六层板、八层板等。按照特性分类有硬板（PCB）、软板（FPC）、软硬结合板等。按照材质分类有纸基板、环氧玻纤布板、铝基板、铜基板、陶瓷板等。按照表面处理工艺分类有OSP、普通喷锡板、环保喷锡板、镀金板、沉金板等。

电路板的加工工序不少于几十个步骤，具体依据客户定制的工艺要求决定加工工序多少。通常单、双层板的加工工序有开料、钻孔、沉铜、通孔电镀、外层、图形电镀、蚀刻、字符、表面处理、成型、测试、成品检查、包装等。多层板的加工会在双层板加工工序基础上增加内层和压合等工序。

（二）电路板制造企业的成本核算基本方法

通常一个大中型电路板制造企业每个月生产的产品型号可多达几千种，根据产品工艺要求不同经过相同或不相同的多个工序，在每道工序中不同型号的产品消耗不同的物料，例如常规板客户要求的板厚有0.4mm、0.6mm、1.0mm、1.2mm、1.6mm、2.0mm等，指定品牌或者不指定品牌，仓库会根据工程资料BOM表发放相应型号相应数量所需板料到開料工序，开料工序中存在多种型号的板材需要同时加工，由于批量小、型号多、工艺要求不同时，对于精细成本核算是个复杂的工程。目前，传统的成本核算包括原材料成本、人工成本、折旧费用和水费、电费等资源类费用，其中可以直接归集到终端型号中的直接计入所生产产品的成本中去，无法直接归属产品成本计算对象时，先按照成本费用发生的部门、地点等先行归集，月终时再采用一定的标准在各个成本对象间进行分配，分摊计入。

二、电路板制造企业成本核算与控制存在的主要问题

1. 成本核算方法单一

首先，多数电路板制造企业成本核算还停留在传统阶段，成本核算分为产品成本和期间费用，产品成本中区分直接原材料、直接人工、间接制造成本，日常进行成本费用的归集，月末采用固定的分配方法在在制品和成品间分摊费用。这种粗放型成本核算在大批量、型号少时能快速核算成本，而在小批量、多型号、多工序时是无法准确核算单型号产品的精准成本，不能准确分析价值链作业中各种作业活动的不足点，更无法为报价等经营决策提供支持依据，最终影响企业利润。

其次，现代企业庞杂的海量数据没有信息化系统的支持是寸步难行的，但是多数企业的ERP系统并不是来自量身定做的开发，就企业的经营和产品特点来说可能存在各种不足，有时甚至沦为数据记录、统计的简单工具，对成本管控和分析没有实质上的支持，信息化系统与企业的高速发展脱节，成本信息不完善，信息系统失真。

2. 成本管理意识淡薄

多数企业领导者将重心更多放在市场、生产、销售阶段，在快速增长的收入和利润面前，成本管控被忽略，成本管理制度没有实现全局化、健全化、制度化。由于各部门的单独行动，相关成本信息无法及时进行传递，导致产品的隐性成本偏高而无从查知，无形之中会侵蚀企业的根基。同时，由于很多企业简单地将成本管理理解为成本控制最小化，从而一味压缩原材料成本、人工成本等，只注重生产的节约，甚至不愿意更新设备，反而错过最佳的企业成长期。

3. 企业成本管理缺乏战略的支撑

很多企业没有清晰的市场定位，缺少清晰的目标产品和目标市场，企业管理者往往凭借经验主义开发市场，没有精准的分析和长远规划，有客户就引入，接订单就生产，没有提前做好相应的成本管理配套工作，让成本管理变得非常被动，看似繁荣的场面背后实则细节问题重重。例如在布置车间和购买关键设备时，就只能着眼于眼前的订单生产需求，盲目上马，科技的更新换代速度之快致使设备闲置浪费现象严重，也容易导致成本失控。

4. 特殊成本管控不力

企业在关注直接成本的管控时，却忽略某些特殊却又很重要的成本，增加企业不必要的成本支出，例如物流成本、质量成本、内部信息传递成本等。电路板制造业是劳动密集型的产业，稍微复杂点的工序都需要大量的人工，如内部信息传递不畅，会造成层层推诿效率低下的局面，人员管理无规划，订单不足时裁员减人，订单爆满时又一员难求，直接影响企业经营品质和效率，现代企业的物流成本也是居高不下的，不对物流方式选择、不对物流企业评估，有可能造成资产损失。

三、优化电路板制造企业的成本核算与控制的对策建议

1. 优化成本核算方法。电路板行业的成本核算和控制需要的信息多、流程多，要求高，企业需要建立一个完整、动态、灵活的成本管理信息系统，提高数据的准确性、及时性和可获取性，有针对性的反映市场最需要的动态参考数据的价值，为经营决策提供强有力的支持。

电路板制造企业应结合传统的成本核算方法，引入目标成本、标准成本、作业成本综合运用。目标成本管控的重点是企业产品生产的前阶段，产品成本的很大部分成本在产品的设计阶段就已经确定了，例如电路板企业的拼板方式决定了原材料的利用率，板材利用率高利润自然增加，引入目标成本，在产品设计阶段就能达到降低成本、提高竞争力的效果。标准成本管控的重点是企业产品的制造阶段，标准成本是目标成本的另一种体现，也是企业在前期收集大量信息，结合产品的要求确定的单位消耗标准，通过对产品实际成本的不断试错、纠正、改进并控制成本过程。作业成本是基于传统的间接成本核算不准确而提出来的成本核算和控制方法，从而对生产量小而技术复杂度要求高的产品和生产量大而技术复杂度要求低的产品成本都能准确核算。核算方法为资源通过资源动因分配给作业形成作业成本，作业成本再通过作业动因分配给最终的成本对象。根据不同的成本动因，通过成本库来归集成本对象，再以每种型号产品耗费的作业量将成本费用进行分摊，最终汇总每种型号产品的总成本。作业成本法能相对准确归集单型号成本费用，提升了成本核算信息的相关性、可靠性，避免成本指标的歪曲，从而对企业的经营决策特别是报价产生正向引导。

2. 注重成本管理观念的转变创新成本管理。首先，提高全员成本意识，部门联动协作，激励员工关心企业利益。成本控制不是某个人、某个工序、某个部门的事情，而是全体成员的责任，高层领导重视，部门、员工认真配合，职责清晰，奖罚公正，将每个成员的个人利益与企业利益挂钩，辅以必要的激励制度，员工就会自觉自发的想办法降成本、提效率，达到全员配合的效果。

其次，转变传统的管控弹性资源的方式，创新成本管理。传统成本管控多是针对产品制造成本，忽视生产前计划和生产后的服务，很容易造成原材料呆滞和产品滞销，电路板制造企业是技术密集性行业，对产品的工艺改进程度、技术标准、技术人才、设备更新速度的要求都非常高，如果企业自主创新方面裹足不前，产品同质性高，将使企业陷入恶性的价格竞争，摊薄利润或者亏损而走向衰亡。只有在创新研发方面舍得投入，增强企业的核心竞争力，争得市场话语权，企业才能可持续发展。

最后，加强生产前的规划控制。电路板制造业的部分资源消耗，如產品研发设计阶段、生产线的规划和布局、关键设备的采购策略等，往往在其生产前就固定了，企业应注重事前的成本管控，从源头上控制成本。例如原材料覆铜板有普通材料和特殊材料、常用材料和非常用材料、品牌材料和非品牌材料等，选择不同材料价格不同，在不影响产品品质前提下可建议客户调整材料的选择以降低成本；合理的排版可以提高产品的排版利用率，如大小排版、PNL内混排、不对称板边排版、采用特殊尺寸基板等提升利用率，减少浪费。

3. 高度重视战略成本管理。是指企业应充分调研确定目标市场，目标产品，目标客户、识别价值机会，生成和应用相关信息进行前期规划，关注商业模式的选择、产品设计、生产设备配备和升级、计划安排、营销、售后服务等一系列流程所发生的资源耗费，从而在整体上科学合理判断产品的增值空间。在讨论产品成本管理时，企业不能只关注各个“独立发生”的成本项目，而需要从成本结构的逻辑关系上，系统分析，达到全程控制成本的目的。例如企业要识别自身的核心竞争力和在整个行业中的地位，判断能从产品的工艺能力、品质、规模、营销渠道、服务、品牌、价格等哪方面增加创造价值的机会，从而确定成本策略的方向。如富士康致力于规模生产而采取成本领先战略，华为多年来坚持管道战略，通过管道来整合业务和产业。

4. 加强关键成本管控。所谓的关键成本因企业商业模式和产品特点、营运方式各有侧重，通常与核心产业或直接投入不是直接相关的成本管控容易被忽视，而这些成本管控好，直接产生价值增值的空间，企业应重点关注这些方面成本的管理。可以通过区分增值作业和非增值作业、分析重要性作业、行业标杆对比分析、关联分析等多种方法来确认需要特别管控的成本项目。

参考文献：

[1]岳其顺.电子行业成本控制存在问题及对策[J].经济与社会，2017（03）.

[2]张馨元.浅谈国内电子产品企业的成本控制[J].北方经贸，2015（09）.

[3]陈国斌.印制电路板成本控制必要性和实现方法[J].电子制作，2015（07）.

[4]江立威，等.印制电路板之标准成本核算方法探讨[J].印制电路信息，2016（12）.

（作者单位：深圳市深联电路有限公司）